[참조결정] 조심2013서3038
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 가.청구인은 2012.3.30. 사망한 문OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인(자)으로 2012.9.28. 상속세과세가액 OOO에서 상속공제액 OOO을 차감한 금액 OOO을 과세표준으로 하여 상속세를 신고하였다.
- 나. 처분청은 2013.2.28.∼2013.10.11.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여, 피상속인과 청구인이 2003.3.26.∼2003.7.19. 기간중에 주민등록을 달리 하였다 하여 10년 동안 계속하여 동거하지 않은 것으로 보아 동거주택 상속공제 OOO을 부인하고, 상속재산 중 OOO(이하 ‘쟁점아파트’라 한다)를 배우자상속재산 분할기한까지 등기하지 아니하였음을 확인하고 배우자 상속공제 OOO을 공제 부인하여 청구인에게2012.3.30. 상속분상속세OOO을 결정고지하였다
- 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.3.28. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구인 주장 상속세 및 증여세법제19조 제2항에 의하면 배우자상속공제는 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날까지 배우자의 상속재산을 분할한 경우에 적용하며, 분할사실을 그 분할기한까지 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 청구인은 분할사실을 배우자상속재산 분할기한까지 납세지 관할 세무서장에게 신고하였는 바, 청구인은 첫째, 상속세 신고기한 이내에 상속인간 협의분할계약서를 작성하였고, 둘째, 상속세 신고기한 이내에 협의분할 계약서상의 내용대로상속세를 신고·납부하였으며, 셋째, 상속세 신고기한 이내인 2012.9.28.에는 상속주택에 대한 등기·등록에 준하는 취득세(구 등록세 포함)를 협의분할 계약서상의 내용대로 김OOO을 납세의무자로 하여 신고·납부하였고, 2013.10.4.에는 협의분할계약서 및 상속주택을 김OOO 명의로 등기·등록하였는 바, 청구인은 상속세 및 증여세법에서 요구하는 배우자 상속공제의 요건을 모두 충족하였고, 실질적인 상속관련 재산분할을 하였으며, 다만 청구인이 6개월 내에 등기·등록을 이행하지 못하였으나 이는 절차상의 형식적 요식행위에 불과하며 청구인은 실질적인 재산분할을 하였음에도 불구하고, 등기·등록 절차를 지연했다고 하여 배우자상속공제를 배제하는 것은 부당하다. 또한 상속공제 적용요건으로서 일정한 기한까지 상속재산의 분할 완료를 요구하는 것은, 상속인들이 배우자 상속공제를 받은 이후에 상속재산을 배우자가 아닌 자의 몫으로 분할함으로써 배우자 상속공제를 받은 부분에 대하여 조세회피가 일어나는 것을 방지하기 위한 것인 바, 배우자상속공제에 관한 헌법소원사건(헌법재판소 2009 헌바 190) 사례에 의하면 헌법불합치 결정에서는 기한이 경과하면 일률적으로 배우자 상속공제를 부인함으로써 비례원칙에 위배되어 청구인들의 재산권을 침해하고 나아가 소송 계류 등 부득이한 사유로 법정기한 내에 상속분할을 마치지 못한 상속인들을 그렇지 아니한 자와 동일하게 취급하는 것으로서 그 차별의 합리성이 없으므로 청구인들의 평등권이 침해된다고 본다. 따라서 청구인은 상속인간 협의분할계약서를 상속세 신고기한 내에 작성하였고, 협의분할계약서상의 내용대로 상속세를 신고·납부하였으며, 상속세 신고기한 이내인 2012.9.28.에 상속주택에 대한 등기·등록에 준하는 취득세(등록세)를 신고·납부함으로써 실질적인 상속관련 재산분할을 마쳤으며, 2013.10.4.에는 상속세 신고내용과 동일하게 상속주택을 김OOO의 명의로 등기·등록함으로써 조세회피의 의도가 전혀 없었으므로, 배우자상속공제를 적용하는 것이 타당하다.
- 나. 처분청 의견 청구인이 쟁점아파트를 배우자상속재산 분할기한까지 소유권이전등기를 하지 아니하고도배우자 상속공제를 적용하여야 한다는 주장과 관련하여,상속세 신고기한 이내에 상속인간의 협의분할계약서 작성, 상속세 신고기한 이내에 협의분할계약서상의 내용대로 상속세 신고 및 납부를 하였고 상속세 신고기한 이내인 2012.9.28.에는상속주택에 대한 등기·등록에 준하는 취득세(구 등록세 포함)를 협의분할 계약서상의내용대로 김OOO을 납세의무자로 신고 및 납부하였으며 단지 등기부등본상 상속세신고기한을넘겨 2013.10.4.에는 협의분할계약서 및 상속세 신고내용과 동일하게 상속주택을김OOO 명의로 등기·등록하는 등 배우자 김OOO에게 이전하였으며 단순한부주의로 등기를 지연한 것이 조세회피와 관련이 없으므로 당초 배우자상속공제를 인정할 것을 주장하였으나,배우자 상속공제와 관련하여 법령해석상 혼란을 해소하고 내용을 명확하게 규정하기 위하여배우자 상속공제 적용시 등기를 요하는 재산의 경우 반드시 배우자상속재산 분할기한내에배우자명의로 분할등기를 하여야 실제 상속받은 재산가액을 공제받을 수 있도록 하고,배우자 상속재산분할기한까지 상속재산을분할등기하지 못하는 부득이한 사유가 있는 경우,분할할 수 없는 사유를 배우자상속재산분할기한까지 관할 세무서장에게 반드시 신고하여야 하는 바,청구인은 배우자상속재산 분할기한 내에 상속등기를 하지 못하는 부득이한 사유가없었음에도불구하고 쟁점주택에 대한 상속등기를 아니하고있다가세무조사 진행 중인 2013.10.4. 상속인(妻 김OOO) 명의로소유권이 이전등기되었는바, 상속세 및 증여세법제19조는 배우자 상속공제를 규정하면서 제1항에서 배우자가실제상속받은 금액은 일정한 한도내에서 상속세 과세가액에서 공제하도록 하면서도 이러한상속공제를 언제나 인정하는 것이 아니라 제2항에서 배우자상속재산 분할기한까지 상속재산을분할(등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등을 요하는 재산의 경우에는 그 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 된 것에 한함)하여 신고한 경우에 한하여 적용하도록 규정하고 있는 바, 청구인은 쟁점주택에 대하여배우자상속재산 분할기한인 2013.3.31.을 경과한 2013.10.4. 소유권 이전한 사실이 확인되므로 배우자상속공제를 배제한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 배우자가 상속재산분할기한까지 상속주택에 대한 소유권이전등기를 이행하지 아니한 경우 배우자 상속공제 적용 여부
- 나. 관련법령
(1) 상속세 및 증여세법 제19조(배우자 상속공제) ① 거주자의 사망으로 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증등을 받은 재산은 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조에 따른 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 사람이 있는 경우에는 그 사람이 포기하지 아니한 경우의 배우자 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항에 따른 과세표준을 말한다)을 뺀 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원)을 한도로 한다.
② 제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(이하 이 조에서 "배우자상속재산분할기한"이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 분할(등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 된 것에 한정한다. 이하 이 조에서 같다)한 경우에 적용한다. 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
③ 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월을 경과하여 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다.
④ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만이면 제2항에도 불구하고 5억원을 공제한다. (나) 상속세 및 증여세법 시행령 제17조(배우자 상속재산의 가액 및 미분할 사유) ②법 제19조 제3항 본문에서 "대통령령으로 정하는 부득이한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기한 경우
2. 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우
③ 법 제19조제3항 단서에 따라 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한 내에 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 신고하도록 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 및 판단 (1)상속세 및 증여세법제19조에 의하면, 제1항에서 거주자의사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을포함한다)의 가액에민법제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항의 규정에 의한 과세표준을말한다)을 차감한 금액(그 금액이 OOO을 초과하는 경우에는 OOO을한도로 한다)을 한도로 한다고 규정하고 있고, 제2항에서 제1항의 규정에의한 배우자 상속공제는 상속재산을 분할(등기·등록·명의개서 등을 요하는 경우에는 그 등기·등록·명의개서 등이 된 것에 한한다. 이하이 항에서 같다)하여 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한의다음날부터 6월이 되는 날(이하 이 항에서 "배우자상속재산분할기한"이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 적용한다.다만, 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한의다음날부터 6월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6월을경과하여 제76조의 규정에 의한 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는배우자상속재산분할기한 이내에 신고한 것으로 본다. 이 경우 상속인이그 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지관할세무서장에게 신고하는경우에 한한다고 규정하고 있으며, 제3항에서 제1항의 경우에 배우자가실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 OOO 미만인 경우에는제2항의 규정에 불구하고 OOO을 공제한다고 규정하고 있다. (2)상속세 및 증여세법 시행령제17조에 의하면, 제2항에서같은 법 제19조 제2항 단서에서 "대통령령이 정하는 부득이한 사유"라함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다고 규정하면서, 제1호에서상속인 등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기한 경우라고규정하고 있고, 제2호에서 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는경우라고 규정하고 있으며, 제3항에서 같은 법 제19조 제2항 단서의규정에 의하여 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항각 호의 1에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 상속세과세표준 신고기한 내에 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 신고하여야한다고 규정하고 있다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구인은 상속재산형성에 대한 잔존배우자의 기여인정 및 생활보장이라는 배우자 상속공제의 취지에 따라 실제 상속받은금액으로 배우자 상속공제를 인정하는 것이 타당하고, 상속재산에 대한분할 등기를 배우자상속재산분할기한 내에는 완료하지 못하였지만상속세 조사 개시 이전에는 완료하였으므로 배우자가 실제 상속받은 금액으로 배우자 상속공제를 인정해 주어야 한다고 주장하나,상속재산이 실제 분할된 날이 상속개시일(2012.3.30.)로부터1년 6월이 지난 2013.10.4.로 확인되는 점을 감안할 때, 처분청이배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할하지 아니하였다 하여배우자 상속공제액을 배우자가 실제 상속받은 금액을 기준으로 계산하지아니하고 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다(조심 2013서3038, 2013.10.29., 같은 뜻임)
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.