공동사업자의 일부 지분 거래가액을 매매사례가액으로 볼 수 없고, 감정가액의 평균액을 기초로 취득가액을 산정하는 것이 타당함

OOO이 2014.1.9. 청구인에게 한 2012년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 OOO 상의 건물의 취득가액을 2004.8.31. OOO에 의한 감정가액과 2004.9.30. OOO에 의한 감정가액의 평균액을 기초로 산정하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

• 가. 청구인은 OOO 소재 토지 1,298.6㎡(이하 “쟁점외토지”라 한다)를 2002.7.22. OOO과 공동으로 OOO원에 취득한 후, 쟁점외토지 위에 2002.10.20.부터 2004.7.9.까지 호텔건물(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 신축하여 보유하다가 2012.9.28. 쟁점외토지 및 쟁점건물을 OOO에 OOO원에 양도하고, 2012.11.23. 쟁점외토지 및 쟁점건물의 취득가액을 실지거래가액으로 산정하여 양도소득세를 신고․납부하였다.
• 나. OOO은 처분청에 대한 종합감사결과 쟁점건물의 취득가액 적정여부 확인 및 일용노무비의 실제 지출여부에 대한 세무조사를 지시하였고, 이에 처분청은 양도소득세 실지조사를 실시하여 청구인이 신고한 쟁점건물의 취득가액이 불분명한 것으로 보아 실지거래가액으로 신고한 내용을 부인하고, 취득가액을 감정가액으로 추계결정OOO하여 2014.1.9. 청구인에게 2012년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.1.9. 심판청구를 제기하였

• 가. 청구인 주장 청구인과 OOO은 2002.7.22. 쟁점외토지를 각자 OOO%씩 공동으로 취득한 후, 2002년 10월말부터 쟁점외토지위에 쟁점건물(쟁점외토지와 쟁점토지를 합하여 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 신축하여 2004.7.9. 완공하였다. 한편 OOO은 2004.5.8. 본인의 지분OOO 중 OOO%를 OOO에게 OOO원에 매도하였다. OOO은 2012.9.28. 쟁점부동산의 각자 지분을 OOO에게 양도하고 양도소득세를 신고․납부하였다. 처분청은 쟁점건물의 실제 취득가액이 불분명하다 하여 쟁점건물 신축당시 2개의 감정기관에서 감정한 감정평가액의 평균가액을 취득가액으로 추계경정하였는바, 추계조사 결정방법은 매매사례가액, 감정가액, 환산가액을 순차적으로 적용하여야 하는데, 처분청이 정당한 매매사례가액이 있음에도 감정가액으로 경정결정한 것은 부당하다. 국세청의 해석사례(부동산거래관리과-252, 2012.5.7. 외 다수)에서도 “부동산의 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우, 그 취득가액은 소득세법제114조 제7항의 규정에 따라 매매사례가액, 감정가액, 환산가액의 순서에 의하는 것”이라고 해석한 바 있고, 다수의 심판례(조심 2010서4028, 2011.5.18. 외 다수)에서는 같은 취지의 결정을 하고 있어 소득세법상 매매사례가액이란 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의매매사례가 있는 경우 그 가액(특수간계자 거래 제외)을 말하는 것으로, OOO과 OOO 사이에 매매거래는 ① 그 거래자산이 청구인의 양도자산과 동일한 것이고, ② 거래시기가 2004.5.8.로 청구인의 건물취득일인 2004.7.5.로부터 3개월 이내의 거래이며, ③ OOO과 OOO은 특수관계없는 제3자이므로 소득세법상 정당한 매매사례가액으로 볼 수 있다. 처분청에서는 위 매매사례가액이 건물이 완공되기 전에 발생한 거래가액으로 건물 완공후에 미래가치가 포함되어 있으므로 정당한 매매사례가액으로 볼 수 없다고 하나, OOO과 OOO은 특수관계 없는 제3자로 거래당사자간에 건물완공 전제로 매매가액을 협의하여 계약하였으므로 동 거래가액은 감정가액보다 우선하여 적용하여야 하는 매매사례가액으로 보아야 할 것이다. OOO과 OOO의 거래가액을 매매사례가액으로 하여 청구인 지분에 해당하는 쟁점건물의 취득가액을 산정하면 OOO원이 되고, 이를 기준으로 청구인의 양도소득세를 경정결정함이 타당하다
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점외토지를 취득한 이후 2002.10.20.부터 2004.5.30.까지 직영으로 쟁점건물을 신축하면서 OOO과 기초공사와 골조공사 도급계약을 OOO원에 하는 것으로 하면서, 특이하게도 계약서상 특약사항으로 일용노무비 및 기타 내부인테리어 등 공사를 건축주가 직접시공하는 것으로 하였으나, 건설산업기본법에 의하면, 쟁점건물은 건축주가 직영공사를 할 수 없어 이는 상관례상 일반적인 것이라고 볼 수 없고, 일용노무자 노무비 지급을 확인할 수 있는 금융증빙이 확인되지 않으며, OOO의 대표자와 주주는 청구인과 OOO의 배우자 및 형제로서 특수관계자에 해당하여 일용노무자 노무비를 비용으로 인정하기 어려원 실지거래가액으로 신고된 내용을 부인하고 취득가액을 추계로 결정하였다. 쟁점건물의 취득가액 산정과 관련하여 매매사례가액에 대해서도 검토하였으나, 쟁점건물 완공일인 2004.7.9.로부터 3개월 이내인 2004.5.8. OOO이 지분의 일부를 매매한 가액은 건물취득일(완공일)로부터 3개월 이내에 거래된 가액이기는 하나, 건물이 완공되기 전에 거래하여 미래의 건물가격을 임의평가하여 건물 완공후의 미래가치를 포함한 금액으로, 이를 소득세법 시행령제176조의2의 시가를 반영한 매매사례가액으로 보기 어렵고, 청구인이 취득하여 양도한 것은 건물인 반면, 청구인이 매매사례가액으로 주장하는 가액은 토지와 부동산 권리의 양도가액에 불과하며, 소득세법제98조의 경우 자기가 건설한 건축물의 경우 사용검사필증교부일이 취득시기로 따로 규정되어 있고, 설령, 당사자 간의 매매계약한 부동산 권리가 건물을 취득할 수 있으리라는 상당한 기대와 건축이 이행되고 가득되는 과정 중에 매매를 하였다 하더라도 이를 사용검사필증교부일 전일까지는 부동산으로 볼 세법상 아무런 근거나 규정이 없다. 부동산의 지분거래는 전체 부동산을 취득하여 배타적인 사용, 수익, 처분할 수 있는 것과는 다르므로 그 가치 또한 같다고 할 수 없어 그 거래가액을 부동산의 매매사례가액으로 적용할 수 없다. 처분청이 채택한 감정가액은 취득일인 2004.7.9. 이후 3월 이내에 당해 자산에 대해 2이상의 감정평가법인OOO이 평가한 감정가액이 있고, 이는 건물 완공이후에 건물 및 토지를 평가한 금액으로, 완공후의 건물가격을 적정하게 반영한 가액으로 인정되므로 2개 감정가액의 평균액을 쟁점건물의 취득가액으로 보아 추계결정한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 공동사업자의 일부 지분 거래가액을 매매사례가액으로 보아 이를 기초로 청구인의 취득가액을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련법령

(1) 소득세법 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 (2) 소득세법 시행령 제176조의2(추계결정 및 경정) ① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부·매매계약서·영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우

2. 장부·매매계약서·영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인(이하 이 조에서 "감정평가법인"이라 한다)이 평가한 감정가액 등에 비추어 허위임이 명백한 경우

③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.

1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액

2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 2 이상의 감정평가법인이 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점건물의 일반건축물대장에 의하면, 쟁점건물은 지하3층, 지상 12층, 대지면적 1,298.6㎡, 연면적 9,250.96㎡의 숙박시설로, 2002.12.27. 착공되어 2004.7.9. 사용승인된 것으로 나타난다.

(2) 처분청의 양도소득세 조사종결보고서에 의하면, (가) 쟁점건물의 양도가액에 대해 처분청은 쟁점부동산의 양도와 관련하여 청구인 지분의 양도가액 OOO원은 예금계좌의 거래금액과 등기부상 거래금액이 일치하여 적정한 것으로 판단하였고, (나) 쟁점건물의 취득가액과 관련하여서는 청구인 등이 OOO과 체결한 기초공사, 골조공사의 도급계약금액 OOO원과 계약서상 특약사항에 일용노무비 및 기타 내부인테리어 공사비로 기재된 OOO, 2008년～2010년 기간의 자본적 지출 OOO을 지출한 것으로 하여 양도소득세 신고를 하였으나, 쟁점건물이 2004.7.5. 준공된 후 청구인이 2004년 귀속 종합소득세 신고시에는 간편장부로 신고하여 준공당시 건물의 신축가액을 알 수 없고, 2005년 귀속 표준대차대조표상 건물이 OOO원으로 아무 근거없이 증액기재되었으며, 신축기간중의 일용노무비에 대해 노무비 지급대장만 작성되었을 뿐, 원천징수이행상황신고서가 제출된 사실이 없고, 건설산업기본법에 의하면, 쟁점건물은 건축주가 직영공사를 할 수 없는 건물이며, 도급자인 OOO의 대표자와 주주는 OOO 및 OOO의 배우자와 형제등 특수관계자로, 도급계약서가 허위로 작성되어 취득가액이 불분명한 것으로 보아 쟁점건물의 취득가액을 추계결정하였다. (다) 동 보고서에는 처분청이 쟁점건물 신축 완공단계인 2004.5.8. OOO이 본인 지분 OOO%를 제3자인 OOO에게 OOO원에 양도하여 매매사례가액으로 적용가능한지 검토하였으나, 동 금액은 건물의 미래가치가 포함되어 건물취득원가로 보기는 어려운 것으로 판단하고, 쟁점건물 준공일인 2004.7.5. 이후 각 3개월 이내에 쟁점부동산에 대해 2개 이상의 감정평가법인이 평가한 감정가액OOO이 추계결정에 의한 감정가액에 해당하는 것으로 판단하여 감정가액 중 건물부분의 평균액 OOO을 쟁점부동산의 취득가액으로 하고, 이에 따라 청구인의 취득가액을 청구인 지분 OOO%에 상당하는 OOO으로 산정한 것으로 기재되어 있다. 한편, 필요경비에 대한 조사에서 처분청은 2007년～2010년 기간 중 청구인의 자본적 지출 OOO원이 확인되나, 건물의 취득가액에 대해 추계결정하였으므로 양도차익 산정시 이를 적용하지 아니하는 것으로 결정하였다.

(3) 처분청이 쟁점건물의 취득가액을 산정함에 있어 기준으로 OOO의 감정평가서에 의하면, OOO의 의뢰에 의하여 쟁점부동산을 다음 <표1>과 같이 감정평가하였고, OOO은 쟁점부동산에 대해 다음 <표2>와 같이 감정평가한 사실이 나타난다. <표1> 쟁점부동산에 대한 OOO의 감정평가내역 (<표2> 쟁점부동산에 대한 OOO의 감정평가내역 참고로 처분청이 추가로 제출한 OOO의 쟁점부동산에 대한 감정평가내역(의뢰인: 청구인)은 다음 <표3>과 같다. <표3> 쟁점부동산에 대한 OOO의 감정평가내역

(4) 청구인의 종합소득세 신고서에 기초하여 국세통합전산망에 입력된 표준대차대조표의 건물계정에는 2005년 OOO원으로 기재되어 있고, 청구인의 세무대리인이 처분청에 제출한 자료에 의하면, 2004년 청구인의 대차대조표상 건물가액은 OOO원이며, 청구인은 종합소득세 신고시 쟁점건물에 대한 감가상각을 하지 아니한 것으로 나타난다.

(5) 청구인이 제출한 부동산매매계약서에 의하면, 매도인 OOO과 매수인 OOO은 2004.5.8. 쟁점부동산의 지분(토지 129.86㎡, 건물 925.1㎡)을 OOO원에 매매하기로 약정한 사실이 나타나고, 동 계약서의 특약사항에는 “본 매매거래는 OOO이 소유하고 있는 OOO%지분 중 OOO%(전체 토지․건물면적의 OOO%)에 대한 매매이며, 건물은 건축 중인 상태에서 매매이나, 매도인 책임하에 완공조건이다”라는 내용이 기재되어 있다. OOO의 양도소득세 신고서에 의하면, OOO은 양도가액을 OOO원, 양수가액을 OOO으로 하여 양도소득세를 신고한 사실이 나타난다.

(6) 청구인의 대리인은 2014.4.30. 조세심판관회의에 출석하여 청구인과 OOO이 쟁점건물을 완공하려고 하였으나, 자금부족으로 건물의 준공이 지연되자 자금을 추가로 확보하기 위하여 OOO의 지분 일부를 OOO에게 양도하는 것으로 하여 OOO을 사업에 참여시킨 것이므로 OOO과 OOO간의 거래가액은 매매사례가액으로 인정되어야 한다고 주장하면서 쟁점건물의 신축비용자료, OOO의 쟁점건물의 감정가액 산정관련 의견서, 인근 유사부동산과의 건축비용 보고자료, 2004사업연도 OOO이 표준대차대조표, 쟁점건물의 일반건축물대장(갑)․(을)등을 제출하였다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점건물의 취득가액을 추계결정함에 있어 OOO이 지분 일부를 OOO에게 양도한 거래가액이 매매사례가액에 해당한다고 주장하나, 쟁점건물 완공을 불과 2개월여를 앞두고 OOO과 OOO 간의 임의적인 협상에 의해 정하여진 거래가액이 어떤 객관적인 근거에 의해 산정되었는지에 대한 증빙자료의 제시가 없어 동 거래가액이 쟁점건물의 공정한 시장가치를 반영하였는지 알 수 없고, 거래대금의 실제 수수여부를 확인할 수 있는 금융증빙 등의 제시가 없어 이를 매매사례가액으로 인정하기는 어렵다 할 것이다. 다만, 직권으로 살피건대, 쟁점건물의 취득가액을 추계경정함에 있어 매매사례가액이 달리 확인되지 아니하는 이 건의 경우 쟁점건물의 취득일 전후 각 3월 이내에 쟁점건물에 대하여 2 이상의 감정평가법인이 평가한 감정가액의 평균액으로 산정함이 타당하다 할 것이나, 처분청이 2004.7.9. 사용승인된 쟁점건물에 대하여 2004.8.31. OOO가 평가한 감정가액과 2004.9.30. OOO이 평가한 감정가액이 있음에도 2004.9.30. OOO에 의한 감정가액과 2007.2.20. OOO의 감정가액의 평균액을 기초로 쟁점건물의 취득가액을 산정한 것은 계산상 흠결이 있다 할 것인바, 쟁점건물의 취득가액을 2004.8.31. OOO가 평가한 감정가액과 2004.9.30. OOO이 평가한 감정가액의 평균액을 기초로 산정하여 그 과세표준과 세액을 경정함이 타당한 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호․제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.