개별적 계산규정 근거 없이 양도가액을 달리하여 시차를 두고 지배주주들이 경영권프리미엄이 증여된 것으로 보아 청구인의 주식양도일을 증여일로 보아 증여재산가액을 산정하여 과세한 것은 타당하지 아니함
개별적 계산규정 근거 없이 양도가액을 달리하여 시차를 두고 지배주주들이 경영권프리미엄이 증여된 것으로 보아 청구인의 주식양도일을 증여일로 보아 증여재산가액을 산정하여 과세한 것은 타당하지 아니함
OOO세무서장이 OOO 청구인에게 한 OOO 증여분 증여세OOO의 부과처분은 이를 취소한다.
(1) OOO 증여세 완전포괄주의 과세제도가 도입된 이후에도 각 증여유형별로 증여이익을 계산하는 방법, 증여시기, 합산과세대상여부, 연대납세의무 등이 다르므로 증여이익의 계산방법이 법에 열거된 증여유형만 과세할 수 있는 것이고, 과세요건이 법률로 규정되지 않아 증여이익을 계산할 수 없는 경우에는 과세할 수가 없었으며(조세심판원 2012.7.17. 결정 조심2012구536외 다수), 일반적 증여재산가액 계산규정인 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제32조는 2013.1.1.에 신설된 규정이므로, 2007년, 2008년에 이루어진 쟁점주식거래와 관련하여 청구인이 OOO에 양도한 주식의 양도대가에 OOO의 경영권프리미엄 OOO이 포함되어 이를 청구인이 증여받은 것이라고 본 처분은, 당시 상증법에 증여재산가액을 계산할 근거규정이 없었고 신설된 상증법 제32조가 소급적용될 수 없으므로 근 거규정이 없는 상태에서 처분청이 자의적으로 과세한 위법한 처분이다.
(2) 처분청은 당초 쟁점주시거래에 대하여 상증법 제35조의 “저가·고가 양도에 따른 이익의 증여”로 과세하려 하였으나, 경영권프리미엄을 포함한 거래가 정상거래임이 인정되자 다시 같은 법 제42조의 “기타 이익의 증여”로 과세하려 하였으나 동 조항 또한 이 건 거래유형에 해당하지 아니하는 것으로 알고, 총칙조항인 상증법 제2조 제3항을 근거로 과세하여 처분청 스스로 과세근거규정을 찾지 못하고 있으며, OOO지방국세청장은 이 건 부과처분 전 과세전적부심사결정문에서 “증여재산가액은 OOO 전체 주식 양도가액에서 지배주주 지분율에 의해 자동적으로 산출되는 것이므로 추가적으로 이를 평가 하거나 증여재산가액을 계산하기 위한 별도의 평가규정이 필요한 것으로 보이지 않는다”라고 하였으나, 이는 2013.1.1. 신설된 상증법 제32조의 규범성을 부인하는 잘못된 해석이다. 따라서, 처분청의 이 건 처분은 근거과세 원칙에 위배되므로 당연히 취소되어야 한다.
(1) 청구인은 OOO과 쟁점주식 양도협상과정에서, 청구인에게 OOO의 경영권프리미엄 15%를 인정해줄 것을 요구하였고, OOO은 전체주식에 대한 거래가액을 명시하고 각 주주의 거래가격에는 개입하지 않는다고 하였으나, 실질은 지배주주의 OOO 양도가액OOO과 기타주주의 OOO 양도가액OOO에 차이가 있어 지배주주의 경영권프리미엄은 인정된 것이고, 지배주주간에는 OOO 경영권프리미엄이 동일하게 평가되어야 할 것이므로 결국 쟁점①주식의 주당양도가액과 쟁점②주식의 주당양도가액의 차이는 청구인의 배우자가 받을 경영권프리미엄을 청구인에게 증여한 것이다.
(2) 청구인이 배우자로부터 증여받은 재산의 실질은 주식 자체가 아니라 배우자가 포기한 경영권프미엄으로 별도의 계산규정 없이 지배 주주간 지분율에 의하여 증여재산가액의 산출이 가능하므로, 상증법 제2조 제3항의 규정에 따라 증여세를 부과한 처분은 정당하고 여기에 과세요건법정주의나 과세요건명확주의에 위배된 점이 있다고 할 수 없다.
(1) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 당초 OOO 발행 주식은 청구인과 OOO 외 OOO, OOO, 종업원주주가 보유하고 있었으나, OOO는 OOO 보유 OOO와 OOO 보유 OOO를 OOO에, 종업원주주 보유 OOO에 매수하는 매매 계약을 체결(각 대금정산일은 OOO이다)한 후, 청구인과 OOO는 OOO과 매매계약을 체결[OOO가 당초 보유한 주식 OOO 과 소액주주로부터 취득할 주식OOO 합계 OOO를 OOO, 청구인이 보유한 주식 OOO를 OOO(OOO, 대금결제일은 옵션계약에 따라 추후 정하는 것으로 하였다)]하였으며, OOO은 청구인에 대한 옵션을 행사하여 매매대금을 정산하고 OOO이 OOO 주식 100% 취득하였는바, 처분청은 쟁점주식 총매매대금OOO에서 OOO가 소액주주 OOO에게 지급한 매수대금 OOO을 제외한 OOO을 청구인과 OOO의 당초 보유 주식비율OOO로 나누어 청구인이 받을 정당한 금액을 OOO으로 계산한 후, 청구인이 이를 초과하여 받은 OOO을 증여재산가액으로 평가․산출하여 이 건 처분을 한 것으로 나타난다.
(2) 처분청은 이 건 증여세 과세근거 규정으로 상증법 제2조 제3항을 제시하고 있고 증여세 결정결의서에도 과세근거사유로 ‘주식 양도가액 조정을 통한 증여이익’이라고 기재되어 있다. (3) 정부가 2003.12.30. 상속세 및 증여세법을 개정하여 변칙적이고 불법적인 부의 세습을 방지하고, 과세유형을 법률에 일일이 열거하지 아니하더라도 사실상 재산의 무상이전에 해당하는 경우에는 증여세를 과세할 수 있도록 완전포괄주의를 도입하면서, 증여세 과세대상이 되는 증여의 개념을 새롭게 마련하는 한편(제2조 제3항), 종전의 증여 의제규정의 내용을 보완하여 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하고, 예시되지 아니한 재산의 무상이전이나 가치증가분 등에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련 하였으나, 상증법상 증여재산가액의 계산(제33조 내지 제42조)에 관한 조문은 각 행위유형별로 증여재산가액을 계산하는 방법을 달리 정하고 있는 것으로 일반거래의 증여유형(제33조 내지 제41조, 제41조의4)과 자본 거래의 증여유형(제38조 내지 제39조의3, 제41조의3, 제41조의 5)으로 나누어 볼 수 있다 할 것이다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인의 쟁점주식거래에 대하여 상증법 제2조 제3항에 의해 과세하였으나, 2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 상증법이 증여세 완전포괄주의를 도입하여 제2조 제3항에서 ‘증여’의 개념을 규정하였고, 동 규정이 단순한 선언적 규정이 아닌 과세근거규정으로 본다 하더라도 세법규정은 과세근거로서의 기능뿐만 아니라 과세한계로서의 기능도 있는 점에 비추어 볼 때, 쟁점주식 거래에 대하여 증여세를 과세하기 위해서는 증여재산가액을 계산할 수 있는 구체적인 근거법령에 따라야 한다 할 것인바(조심 2012구536, 2012.7.17., 같은 뜻임), 개별적 계산규정의 근거 등이 없이 양도가액을 달리하여 시차를 두고 지배주주들이 한 보유주식의 양도에 대하여 경영권프리미엄의 증여가 이루어진 것으로 보아 이 건 쟁점주식의 거래행위에 대해 청구인의 주식양도일인 OOO을 증여일로 보아 한 이 건 증여세 부과처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법률 (1) 상속세 및 증여세법(2008.12.26. 법률 제9269호로 일부개정되기 전의 것) 제2조[증여세 과세대상]
① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.
1. 재산을 증여받은 자(이하 "수증자"라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산
2. 수증자가 비거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 없는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제4조 제2항, 제6조 제2항·제3항 및 제81조 제1항에서 같다)인 경우에는 비거주자가 증여받은 재산중 국내에 있는 모든 재산
② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 소득세법에 의한 소득세, 법인세법에 의한 법인세 및 지방세법의 규정에 의한 농업소득세가 수증자(受贈者)에게 부과되는 때에는 증여세를 부과하지 아니한다. 이 경우 소득세·법인세 및 농업소득세가 소득세법·법인세법·지방세법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 비과세 또는 감면되는 경우에도 또한 같다. ③ 이 법에서 "증여"라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. (신설 2003.12.30.)
④ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항의 규정을 적용한다. (2003.12.30.) 제35조[저가·고가양도에 따른 이익의 증여 등 ; 개정 2003.12.30.) ① 다음 각 호의 1에 해당하는 자에 대하여는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령 령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다.
1. 타인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자
2. 타인에게 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 그 재산의 양도자
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 특수관계에 있는 자 외의 자간에 재산을 양수 또는 양도한 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유없이 시가보다 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액으로 재산을 양수 또는 양도한 경우에 한하여 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 추정하여 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
③ 제2항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자, 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다. 제42조[기타이익의 증여 등]
① 제33조 내지 제41조, 제41조의3 내지 제41조의5, 제44조 및 제45조의 규정에 의한 증여외에 다음 각 호의 1에 해당하는 이익으로서 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
1. 타인으로부터 무상 또는 시가(제4장의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 같다)보다 낮은 대가를 지급하거나 타인에게 시가보다 높은 대가를 지급받고 1억원 이상인 재산(부동산 및 금전을 제외한다. 이하 제2항에서 같다)을 사용하거나 사용하게 함으로써 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 시가와 실제 지급하거나 지급받은 대가와의 차액으로 한다.
2. 타인으로부터 무상 또는 시가보다 낮은 대가를 지급하고 용역(불특정다수인 사이에 통상적인 지급대가가 1천만원 이상인 것에 한한다. 이하 이 호 및 제2항에서 같다)을 제공받거나 타인에게 시가보다 높은 대가를 지급받고 용역을 제공함으로써 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 시가와 실제 지급하거나 지급받은 대가와의 차액으로 한다.
3. 출자·감자, 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)·분할, 제40조 제1항의 규정에 의한 전환사채등에 의한 주식의 전환·인수·교환(이하 이 조에서 "주식전환등"이라 한다) 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래로 인하여 얻은 이익 또는 사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등에 의하여 소유지분 또는 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 주식전환등의 경우에는 주식전환등 당시의 주식가액에서 주식전환등의 가액을 차감한 가액으로 하고, 주식전환등외의 경우에는 소유지분 또는 그 가액의 변동 전·후의 당해 재산의 평가차액으로 한다.
② 제1항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 사용기간 또는 용역의 제공기간이 정하여지지 아니한 경우에는 그 기간을 1년으로 하고, 그 기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음날에 매년 새로이 재산을 사용하거나 용역을 제공받은 것으로 본다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우에는 특수관계에 있는 자외의 자간에는 이를 적용하지 아니한다.
④ 미성년자 등 대통령령이 정하는 자가 다음 각호의 사유로 인하여 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물분할, 사업의 인·허가, 주식·출자지분의 상장 및 합병 등 대통령령이 정하는 사유(이하 이 조에서 "재산가치증가사유"라 한다)로 인한 당해 재산가치의 증가에 따른 이익으로서 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
1. 타인으로부터 재산을 증여받은 경우
2. 특수관계에 있는 자로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부정보를 제공받아 당해 정보와 관련한 재산을 유상으로 취득한 경우
3. 특수관계에 있는 자로부터 차입한 자금 또는 특수관계에 있는 자의 재산을 담보로 차입한 자금으로 재산을 취득한 경우
⑤ 제4항의 규정에 의한 이익은 재산가치증가사유 발생일 현재의 당해 재산가액, 취득가액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다), 통상적인 가치상승분, 재산취득자의 가치상승기여분 등을 고려하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이 경우 당해 재산가치증가사유의 발생일전에 당해 재산을 양도한 경우에는 그 양도한 날을 재산가치증가사유의 발생일로 본다.
⑥ 제4항의 규정을 적용함에 있어서 거짓 그 밖의 부정한 방법으로 상속세 또는 증여세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 특수관계에 있는 자외의 자간의 증여에 대하여 동 규정을 적용한다. 이 경우 제4항의 규정중 기간에 관한 규정은 이를 없는 것으로 본다.
⑦ 제1항·제3항·제4항 및 제6항의 규정을 적용함에 있어서 1억원 이상인 재산의 범위, 특수관계에 있는 자의 범위, 소유지분 또는 그 가액의 변동 전·후 당해 재산의 평가차액의 산정방법, 주식전환등 당시의 주식가액 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법(2013.1.1. 법률 제11609호로 일부개정된 것) 제31조[증여재산의 범위]
① 제2조에 따른 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 다음 각 호에서 정한 사항을 포함한다.
1. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건
2. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리
3. 금전으로 환산할 수 있는 모든 경제적 이익
② 제1항을 적용할 때 증여재산의 취득시기는 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조, 제45조, 제45조의2 및 제45조의3이 적용되는 경우를 제외하고는 대통령령으로 정하는 바에 따른다.
③ 상속개시 후 상속재산에 대하여 등기·등록·명의개서 등(이하 "등기등"이라 한다)에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기등이 된 후, 그 상속재산에 대하여 공동상속인이 협의하여 분할한 결과 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하게 되는 재산가액은 그 분할에 의하여 상속분이 감소한 상속인으로부터 증여받은 재산에 포함한다. 다만, 제67조에 따른 상속세 과세표준 신고기한 이내에 재분할에 의하여 당초 상속분을 초과하여 취득한 경우와 당초 상속재산의 재분할에 대하여 무효 또는 취소 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우에는 그러하지 아니하다.
⑤ 수증자가 증여받은 재산(금전은 제외한다)을 제68조에 따른 신고기한이 지난 후 3개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대하여 증여세를 부과하지 아니한다.
⑥ 대통령령으로 정하는 특수관계인이 아닌 자 간의 거래가 제32조제3호에 해당하는 경우로서 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우 그 거래로 인한 이익은 증여재산에 포함하지 아니한다. 제32조[증여재산가액 계산의 일반원칙] 제31조의 증여재산은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.
1. 재산을 무상으로 이전받은 경우: 증여받은 재산의 시가(제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)에 상당하는 금액
2. 제1호에도 불구하고 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지 및 제42조에 해당하거나 이와 유사한 경우에는 해당 규정에 따라 계산한 금액
3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우로서 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 다음 각 목의 금액
결정 내용은 붙임과 같습니다.