직계존속이 8년 이상 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지 및 임야, 목장용지를 해당 직계존속으로부터 상속받은 토지로서 양도당시에 그것이 농지 및 임야, 목장용지에 해당하지 않은 경우에 비사업용토지로 장기보유특별공제를 배제함
직계존속이 8년 이상 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지 및 임야, 목장용지를 해당 직계존속으로부터 상속받은 토지로서 양도당시에 그것이 농지 및 임야, 목장용지에 해당하지 않은 경우에 비사업용토지로 장기보유특별공제를 배제함
심판청구를 기각한다.
2. 청구인의 주장 및 처분청 의견
(1) 상속OOO받은 토지의 전체면적 중 7분의 6은 소득세법 시행령제168조의14(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등) 제3항 제1호의2(직계존속이 8년 이상 기획재정부령으로 정하는 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지·임야 및 목장용지로서 이를 해당 직계존속으로부터 상속·증여받은 토지)에 따라 사업용 토지에 해당함에도 처분청은 2010년과 2012년의 2번에 걸친 항공촬영으로 일부 토지부분 452㎡(쟁점③토지)를 비사업용 토지로 보아 과세한 처분은 부당하다.
(2) 청구인은 이 건 관련 토지를 선친으로부터 상속받아 43년 이상을 보유하다가 채산성이 없어 일찍 상경하여 동 토지 대부분이 휴경상태로 있었고, 인근사업자들이 일부 면적에 무단으로 컨테이너 박스를 설치하여 사용했던 사실을 2010년 이후 고향 성묘차 방문 시에 적발하곤 했지만 누구의 소행인지 알 수 없었으며, 자칫 고향에서 인심을 잃을 우려가 있어 적극적으로 대처하지 못하였다(이는 청구인도 모르고 있었던 점으로서 불법으로 남의 땅을 사용한 부도덕한 인근 사업주들의 소행으로 청구인이 억울한 누명을 쓰고 있다).
(3) 청구인은 양도일 현재 농지라는 사실을 회복하기 위해 2012.3.28. 양도시점 이전에 불법행위를 하지 못하도록 펜스를 치고 트랙터로 경작용 농지로 정지 작업하였음에도 과거의 일시적인 불법사용을 문제삼아 토지의 용도자체를 변경한 것으로 간주하는 것은 부당하다.
(4) 처분청 의견대로 쟁점③토지가 도로 가건물설치 및 야적장으로 쓰인 것이라 하더라는 이는 소득세법 시행령제168조의11 제1항 제7호 및 같은 법 시행규칙 제83조 제1항 제3호의 제반규정에 의하면 무조건적으로 비사업용 토지로 확정되는 것은 아니다.
(1) 직계존속이 8년 이상 자경한 농지를 상속받아 양도하는 경우 비사업용 토지에서 제외되는 것이나, 이는 상속개시일부터 양도일까지 계속 농지에 해당하는 경우만 비사업용 토지에서 제외되는 것으로OOO, 쟁점①토지의 2012.3.28. 양도당시 국토지리정보원 항공사진(2012.4.3. 촬영)을 확인한 바, 동 토지의 일부(쟁점②토지)가 아스팔트 포장되어 물건이 야적되어 있음이 나타나고, 해당 지방자치단체에 토지특성조사표 조회한 바, 2009년∼2012년 토지용도는 530(주변은 전으로 쓰이나 일부분은 도로, 가건물, 야적장 등으로 사용)으로 확인되므로 농지로 볼 수 없다.
(2) 또한 청구인은 일정기간 동안 농지가 다른 용도로 사용되었다 하더라도 농지가 다른 지목으로 변경된 것이 아니라고 주장하나, 직계존속이 8년 이상 자경한 농지의 양도시 비사업용 토지에서 제외할 경우 지목의 판단은 등기부등본 등 공부가 아닌 사실상 현황에 의하여 판단하므로 쟁점①토지의 항공사진 등을 감안할 때, 쟁점③토지 는 농지로 볼 수 없다.
(3) 청구인은 소득세법 시행령제168조의11 및 같은 법 시행규칙 제83조의5를 들어 쟁점③토지가 하치장 및 사도로 등으로 사용되었으므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다고 주장하나, 소득세법 시행령제168조의11 제1항 제7호는 사업 관련 토지로 양도인 및 토지임차인이 하치장 등 영업을 하는 경우에 해당하는 것으로서 청구인은 쟁점③토지에서 하치장 및 폐기물처리업 등을 영위하지 않았고 토지 임대차를 한 사실이 없으므로 동 조항을 적용할 수 없는 것이고, 소득세법 시행규칙제83조의5조에서 규정하고 있는 사도로는 사업장의 진입도로 및 불특정 다수인이 사용하는 도로를 의미한바, 쟁점①토지의 양도당시 항공사진을 살펴볼 때, 도로로 볼 수 없어 동 조항을 적용할 수 없다.
(4) 위와 같이 쟁점③토지는 양도당시 토지 위에 아스팔트가 포장되어 있어 농지가 아니었으므로 이를 비사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 부인하여 과세한 처분은 정당하다.
(1) 소득세법(2012.1.1. 법률 제11146호로 개정된 것) 제95조 [양도소득금액] ② 제1항에서 "장기보유특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산 및 제104조의3에 따른 비사업용 토지는 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것에 대하여 그 자산의 양도차익에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 제104조의3 [비사업용 토지의 범위] ① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각목의 어느 하나에 해당하는 것
2. 임야. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외한다.
② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. (2) 소득세법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23588호로 개정된 것) 제168조의8 [농지의 범위 등] ① 법 제104조의3 제1항 제1호에서 "농지"라 함은 전·답 및 과수원으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다. 이 경우 농지의 경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소(池沼)·농도·수로 등의 토지부분을 포함한다.
② 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 본문에서 "소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지"라 함은 농지의 소재지와 동일한 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 연접한 시·군·구 또는 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내에 있는 지역에 주민등록이 되어 있고 사실상 거주(이하 "재촌"이라 한다)하는 자가농지법제2조 제5호의 규정에 따른 자경(이하 "자경"이라 한다)을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다.
⑤ 법 제104조의3 제1항 제1호 나목 단서에서 "소유자가 농지소재지에 거주하여 자기가 경작하던 농지"라 함은 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 농지를 말한다.
1. 법 제104조의3 제1항 제1호 나목 본문의 규정에 따른 도시지역에 편입된 날부터 소급하여 1년 이상 재촌하면서 자경하던 농지
2. 제3항 각호의 어느 하나에 해당하는 농지
⑥ 법 제104조의3 제1항 제1호 나목 단서에서 "대통령령이 정하는 기간"이라 함은 2년을 말한다. 제168조의9 [임야의 범위 등] ② 법 제104조의3 제1항 제2호 나목에서 "임야소재지에 거주하는 자가 소유한 임야"라 함은 임야의 소재지와 동일한 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 그와 연접한 시·군·구 또는 임야로부터 직선거리 20킬로미터 이내에 있는 지역에 주민등록이 되어 있고 사실상 거주하는 자가 소유하는 임야를 말한다. 제168조의14 [부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ③ 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다. 1의2. 직계존속이 8년 이상 기획재정부령으로 정하는 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지·임야 및 목장용지로서 이를 해당 직계존속으로부터 상속·증여받은 토지. 다만, 양도 당시 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역(녹지지역 및 개발제한구역은 제외한다) 안의 토지는 제외한다. (3) 소득세법 시행규칙(2013.2.23. 기획재정부령 제323호로 개정된 것) 제83조의5 [부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 영 제168조의14 제1항 제4호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간 동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.
3. 사업장(임시 작업장을 제외한다)의 진입도로로서 사도법에 따른 사도 또는 불특정다수인이 이용하는 도로: 사도 또는 도로로 이용되는 기간
③ 영 제168조의14 제3항 제1호의2에서 "8년 이상 기획재정부령으로 정하는 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지·임야·목장용지"란 다음 각 호의 토지를 말한다.
1. 8년 이상 농지의 소재지와 같은 시·군·구(자치구를 말한다. 이하 이 항에서 같다), 연접한 시·군·구 또는 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내에 있는 지역에 사실상 거주하면서 주민등록이 되어 있는 자가 조세특례제한법 시행령제66조 제13항에 따른 자경을 한 농지
2. 8년 이상 임야의 소재지와 같은 시·군·구, 연접한 시·군·구 또는 임야로부터 직선거리 20킬로미터 이내에 있는 지역에 사실상 거주하면서 주민등록이 되어 있는 자가 소유한 임야 (4) 조세특례제한법 시행령 제66조 [자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성(多年性)식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.
(1) 쟁점①토지 관련 폐쇄등기부등본에는 이 건 관련 임야 5,177㎡가 1997.10.28. OOO 전 1,582㎡, 같은 리 445-5 전 1,107㎡, 같은 리 445-6 전 573㎡, 같은 리 445-7 전 1,915㎡로 분할된 것으로 나타나고, 쟁점①토지 관련 등기부등본에는 OOO 전 1,582㎡(쟁점①토지)가 1977.12.15. 청구인 및 OOO에게 각각 7분의 6지분 및 7분의 1 지분으로 소유권보존된 것으로 나타나고, 1977.12.15. OOO 지분 7분의1이 지분매매로 청구인에게 소유권이전된 것으로 나타난다.
(2) 쟁점①토지 관련 (구)토지대장에는 이 건 관련 임야 5,177㎡가 1966.4.28. OOO 임야에서 전으로 등록전환된 것으로 나타나고, 소유권변동내역에는 1928.12.28. 조부인 OOO이 취득하여 1977.12.25. 청구인에게 소유권 이전된 것으로 나타나며, (신)토지대장에는 1995.10.18.에 1,582㎡로 분할된 것으로 나타난다.
(3) OOO가 처분청에 보내온 토지특성조사표 조회공문에는 OOO의 토지가 2009년부터 2012년까지 토지용도가 530(주변이 전으로 쓰이고 있으나 일부분은 도로, 가건물 설치 및 야적장 등으로 쓰여짐)으로 기재되어 있다.
(4) 처분청 조사복명서의 주요내용은 다음과 같다. (가) 직계존속의 8년 자경과 관련하여 OOO이 1928.12.28.부터 1948.12.5.까지 20년간 보유하였고, OOO이 1948.12.6.부터 1969.3.25.까지 21년간 보유하였으며, 토지대장상 조부로부터 상속받았으므로 조부의 경작기간은 제외하고 OOO은 동 토지에 21년간 재촌․자경하였으므로 직계존속의 8년 자경농지에 해당한다. (나) 일부면적(쟁점②토지)의 비사업용 토지와 관련하여 양도물건의 국토지리정보원 항공사진(2012.4.3. 촬영)을 확인한바, 일부면적이 비사업용 토지로 사용된 것이 확인되고, 항공사진에 의하면 양도면적 중 일부가 포장(아스팔트로 추정)되어 진입로, 주차공간 형태로 사용되었으며, 포장된 토지에 물건이 야적되어 있어 지방자치단체에 동 토지의 토지특성조사표를 조회의뢰한 바, 2009년～2012년 토지용도는 530(주변은 전으로 쓰이나 일부분은 도로, 가건물, 야적장 등으로 사용됨)으로 확인되고, 직계존속이 8년 이상 자경한 농지를 상속받아 양도한 토지는 사업용 토지로 보는 것이나, 당해 토지는 양도당시 농지인 경우에만 해당되는 것으로OOO, 농지 아닌 부분에 대하여 비사업용 토지로 판별된다.
(5) 청구인의 주민등록내역은 다음과 같고, 청구인은 1991.1.30.～2009.6.8. 기간 동안 부동산임대업을 영위하였으며, 수입신고한 내역은 없는 것으로 나타난다.
(6) 청구인이 제시한 증빙은 다음과 같다. (가) 청구인은 OOO과 OOO이 쟁점①토지 인근에서 거주하였다고 주장하면서 본적이 OOO의 OOO의 호적등본과 본적이 위 장소와 동일한 OOO의 호적등본을 제시하고 있다. (나) 청구인은 쟁점①토지 양도일 현재 농지라는 사실을 회복하기 위해 2012.3.28. 양도시점 이전에 불법행위를 하지 못하도록 펜스를 치고 트랙터로 경작용 농지로 정지작업하였다고 하면서 관련 사진을 제시하고 있다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 소득세법 시행령제168조의14 제3항 제1호의2에서 직계존속이 8년 이상 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지․임야 및 목장용지로서 이를 해당 직계존속으로부터 상속받은 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다고 규정하고 있고, 양도소득세의 면제나 중과요건의 판정은 특별한 규정이나 사정이 없는 한 양도시점을 기준으로 하는 것이 원칙인 점, 같은 법 시행령 제168조의14 제3항 제1호의2 말미의 ‘토지’는 전체 문언의 체계상 앞부분의 ‘농지․임야 및 목장용지’를 통칭하는 의미일 뿐 그 밖의 다른 용도의 토지까지 포함하는 의미는 아닌 것으로 해석되는 점 등을 고려하면, 같은 법 시행령 제168조의14 제3항 제1호의2의 적용대상이 되기 위해서는 직계존속이 8년 이상 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지․임야 및 목장용지를 해당 직계존속으로부터 상속받은 토지로서 양도 당시에도 그것이 농지․임야 또는 목장용지에 해당하여야 한다고 봄이 상당하다 할 것(조심 2013중4428, 2013.12.26., 대법원 2012.7.12. 선고 2011두31963 판결, 같은 뜻임)인바, 2011년 8월에 촬영된 쟁점③토지의 사진 등에 비추어 동 토지가 양도당시 농지에 해당한다고 보기 어렵고, 청구인이 제시한 증빙만으로는 동 토지가 같은 법 시행령 제168조의11 제1항 제7호 및 같은 법 시행규칙 제83조 제1항 제3호에 의하여 사업용 토지의 요건을 충족하였는지도 불분명하므로 처분청이 쟁점③토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유특별공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.