[요지] 쟁점토지 인근 토지의 임대사례가액이 확인되지 아니하고, 관련 법령에서 소급감정가액을 인정하지 않는 점 등에 비추어 쟁점토지에 대한 적정임차료 산정시 적용하는 쟁점토지의 시가를 기준시가가 아닌 유사 매매 또는 임대사례가액이나 소급감정가액을 적용하여야 한다고 청구주장은 받아들이기 어려움
[요지] 쟁점토지 인근 토지의 임대사례가액이 확인되지 아니하고, 관련 법령에서 소급감정가액을 인정하지 않는 점 등에 비추어 쟁점토지에 대한 적정임차료 산정시 적용하는 쟁점토지의 시가를 기준시가가 아닌 유사 매매 또는 임대사례가액이나 소급감정가액을 적용하여야 한다고 청구주장은 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인이 쟁점임차료를 지급한 이유는 청구법인과 특수관계자이자 쟁점토지의 소유자 OOO에게 임차료를 얼마로 지급하는 것이 청구법인의 법인소득과 쟁점토지 소유자의 임대소득에 상호간 세법상 부당행위계산부인에 해당되지 아니한 정상적인 사인간의 거래인지, 건전한 사회통념 내지 상관행의 기준으로 보아 적정한 임차료인지를 알 수 없었으며,OOO가 운영하는 다른 회사의 사업부진으로 청구법인이 임차한 당해 부동산의 건물과 토지를 같이 2005년부터 양도하려고 인근의 부동산 중개업소에 문의하였던바, 그 당시부터 당해 부동산의 토지와 건물 전체의 시세가 변동 없이OOO원 가량 된다 하였고 쟁점토지의 가액이 ㎡당 OOO원 가량이라 하여 청구법인은 쟁점토지의 가액(시가)을 OOO원으로 보아 쟁점임차료를 결정한 것이다.
(2) 청구법인이 2011.8.10. 거래된 쟁점토지와 연접한 OOO의 실지거래가액과 2011.4.3. 거래된 같은 동 172의 6 토지 및 2011.4.14. 거래된 같은 동 222-2 등의 실지거래가액의 내역을 제출하였음에도 처분청은 쟁점토지의 연접 또는 인근에 특수관계자가 아닌 자 간에 정상적인 거래에서 적용되는 쟁점토지와 유사한 용도로 임대하는 토지에 대한 임대료 가액이 있는지의 여부에 대한 조사도 하지 아니하고, 쟁점토지의 시가를 직접 감정평가 의뢰하거나 청구법인에게 감정평가를 받아 제출하여 달라는 요청도 없이, 쟁점토지의 시가를 기준시가로 계산하여 기준시가의 OOO에 상당하는 금액에서 임차보증금을 차감한 금액에 정기예금금리를 곱하여 계산한 가액보다 초과한 임차료에 대하여 부당행위계산 부인대상으로 보아 이 건 과세하였다.
(3) 청구법인이 제출한 쟁점토지와 연접한 OOO의 실거래가액이 OOO원, 건물의 실거래가액이 OOO원으로, 토지계약서상 ㎡당 거래가액이 OOO원(총매매가액 OOO원을 토지와 건물의 기준시가액으로 배분하면 토지의 ㎡당 거래가액은 OOO원임)으로 확인되고, 처분청이 청구법인에 과세한 2008사업연도～2012사업연도 기간 중에 쟁점토지와 연접하거나 같은 도로에 접한 인근의 유사용도로 사용한 토지가 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 형성되어 정상적으로 거래된 매매사례가액이 다수 있어서, 처분청이 이들 부동산의 거래당시 위치, 용도, 기준시가의 변동 추이 등에 비추어 보면 쟁점토지의 시가는 OOO이상이 된다고 할 것이나 처분청은 이를 인정하지 아니하였다.
(4) 한편, 청구법인은 2개의 감정평가법인에게 의뢰하여 감정평가를 실시한바, 쟁점토지는 2013.5.10. 기준 OOO원, 2009.4.1. 기준 소급감정가액은 OOO원으로 확인되므로 청구법인이 쟁점토지의 시가를 OOO원으로 보아 쟁점임차료를 지급한 것은 법인세법 시행령제89조 제4항 제1호의 규정을 적용하여 계산한 적정한 임대료라고 할 것이며, 처분청이 쟁점토지의 인근에 유사한 토지를 특수관계자가 아닌 사인간에 정상적으로 거래되는 임대료가 있는지 여부와 쟁점토지와 위치, 용도 등이 유사한 토지의 실지 매매사례가액에 대하여 아무런 조사를 하지 아니하고 기준시가를 시가로 적용한 것은 부당하다.
(5) 법인세법 시행령제89조 제4항 제1호에서 규정한 당해 재산의 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만, 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 거래를 통한 당해 재산의 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있은 감정평가액도 시가로 볼 수 있을 것이며, 소급감정에 의한 감정가액이 있다면 특별한 사정이 없는 한 시가가 불분명한 경우가 아님이 분명하고(대법원 1994.08.26. 선고 93누14146 판결, 대법원 1990.9.28. 선고 90누4761 판결, 서울고등법원 2006.11.14. 선고 2005누4443 판결 등 다수), 인근 유사 토지의 매매사례가액을 보아도 청구법인이 쟁점토지의 시가를 OOO원으로 보고, 법인세법 시행령제89조 제4항 제1호의 규정에 따라 임차료를 산정하여 지급한 것은 부당행위계산의 부인에 해당된다 할 수 없으므로 처분청의 이 건 처분은 부당하다.
(1) (매매사례가액의 시가 적정 여부) 청구법인은 인근 토지의 매매사례가액이나 임대료 사례가 있는지 여부에 대하여 아무런 조사를 하지 아니하고 처분청이 이 건 과세처분을 하였다고 주장하나, (가) 최초 법인세 조사시 처분청에서는 조사진행 과정 및 조사종료시점에 청구법인에게 인근 토지의 매매사례가액과 임대료 가액을 검토한 결과, 편차가 매우 심하여 ‘시가가 불분명한 경우’에 해당함을 설명한 바 있으며, 과세사실판단자문위원회의 판단을 구하자는 청구법인의 신청에 따라 과세사실판단 자문에 의뢰한 결과 “불채택”으로 결정된 바 있고, (나) 처분청의 법인세 재조사시 청구법인이 제출한 매매사례가액 및 인근 토지의 매매사례가액 등을 재검토한 결과, 쟁점토지는 상업지역에 위치하여 개별 상권에 따라 시세가 달리 형성되어 있는 등 인근토지와는 유사성이 없고, 그 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 유사한 토지의 매매사례가액 확인할 수 없었다.
(2) (소급감정가액을 시가 인정 여부) 청구법인이 이의신청시 제출한 소급감정가액은 시가 등을 입증한 경우라고 보기 어려우므로 이 건 처분은 정당하다. (가) 수용가격·경매가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매가 있는 경우 확인되는 것으로 소급감정은 시가로 인정되지 아니하고, 감정평가법인의 소급 감정가액이 전후 내용과 관계없이 무조건 인정된다면 “시가를 산정하기 어려운 경우”란 있을 수 없을 것이며, (나) 감정평가법인의 감정가액을 시가로 볼 수 있기 위해서는 그 감정이 적정하게 이루어져 객관적이고 합리적인 방법으로 평가되었다는 점이 인정되어야 하고, 감정평가법인의 감정가액이 적정한 교환가치를 반영한 것으로 인정되지 않는 경우에는 이를 시가로 볼 수 없는 것인바, 청구법인이 이의신청시 제출한 감정평가서는 아래와 같은 감정평가의 문제점이 발견되어 합리적인 방법으로 평가되었다고 할 수 없다 할 것이다. 1)당해 감정평가 서류의 평가목적에는 “조세불복청구, 이의신청”이 아닌 단순히 “일반거래”를 위해 작성된 것으로 명시되어 하자가 있으며 ‘평가목적’은 감정평가의 중요사항이며, 만약 감정평가법인에서 평가목적이 “일반거래”가 아닌 “불복청구 및 쟁송목적”임을 알았다면 좀 더 충분한 자료와 사례의 수집을 통해 평가내용이 좀 더 충실해지고 평가금액도 달라졌을 수도 있다고 판단되고, 2)감정평가에 가장 중요한 요인이고 할 수 있는 인근 실거래가액과 관련하여 (주)OOO에서는 청구인에게 유리한 1건OOO만 참고하였으며, 처분청에서 검토한 여러 인근 토지들과 비교했을 때 오히려 원거리에 있으므로 과연 충분한 감정평가과정을 거쳤는지 의문이 생기며, (주)OOO은 인근거래사례 3건을 단순히 나열만 해놓았으나 이마저 감정평가액OOO에 불과하다. 3)감정평가액의 산출근거를 확인한 결과 “토지단가 산출 및 결정”의 근거로서(두 감정평가 법인 모두 일률적으로) 단순히 “기타요인 OOO% 가산”으로 기재되어 있으며, 이에 대한 근거로는 청구인에게 유리한 평가사례 3건을 주된 요인으로 감안한 것으로 보여지나, 이들 평가사례들은 대부분 처분청에서 검토한 매매사례가액보다 원거리에 소재하며, 처분청에서 검토한 인접지번의 실거래가액보다 더 시가에 더 근접한 자료라고 보기 어렵다. 4)기타감정평가액 산출의형식적 요소 외에 구체적이거나 심도 있는 토지 평가 및 감정의 근거는 나타나지 않고 전체 토지·건물의 평가에 소요된 기간이 (두 법인 모두) 1일(2013.5.10.과 2013.5.13.)에 불과했던 것으로 나타나며,감정평가액은 여러 평가방법과 부동산 가치에 대한 다양한 요소(시각)에 따라 조금씩 달라질 수 있을 것이나, 청구인이 제출한 두 감정평가법인의 감정가액은 일률적으로 ‘기타요인’ OOO%를 증액한 ㎡당 OOO원으로 전혀 차이가 없다. 5)만약 두 감정평가법인의 평가방법과 요소가 정확히 일치한다면 동일한 결과값이 나올 수도 있을 것이나 두 감정평가법인이 주요 평가요소로 기재한 ‘인근 거래사례’와 ‘인근 평가사례’가 다소 일치하지 않는 점 등으로 보아 완전히 일치하는 결과값은 이해하기 힘들고 이는 불복청구 목적으로 이미 정해진 가액OOO을 설정해 놓고 평가내용을 맞추려 한 것이라는 의구심이 들며, 특히 (주)OOO의 당해 토지에 대한 감정평가는 그 내용과 평가방식이 매우 단순하여 과연 전문가가 충분한 관심을 가지고 평가를 했는지 의문이 있어 이를 인정할 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 법인세법 제52조(부당행위계산부인) ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
(2) 법인세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정된 것) 제88조(부당행위계산의 유형 등)① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 6.금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.
7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우
③ 제1항 제1호·제3호·제6호·제7호 및 제9호(제1항 제1호·제3호·제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조(시가의 범위 등)① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(생략)에 의한다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서시가가 불분명한 경우에는다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법제63조 제2항 제1호 및 동법 시행령 제57조 제1항·제2항의 규정을 준용함에 있어서 "직전 6월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3월로 한다)"은 이를 각각 "직전 6월"로 본다.
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다. 1.유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.
(3) 상속세 및 증여세법(2007.4.11. 법률 제8347호로 개정된 것) 제60조 (평가의 원칙 등)① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용.공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. 제61조(부동산등의 평가)① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 1에서 정하는 방법에 의한다. 1.토지 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). (단서 생략)
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인OOO은 1987.1.24.부터 현재까지 OOO에서 영화배급업을 영위하고 있으며, 청구법인의 대표이사 OOO 소유의 OOO에 임대차계약을 체결한 후 1990.6.21. 제2종 근린생활시설(지하2층, 지상6층)을 신축하여 부동산 임대업을 영위하고 있다. (나) 처분청은 쟁점임차료가 제3자간에 일반적으로 거래된 가격으로 볼 수 없다 하여 부당행위계산 부인대상에 해당된다고 보아 쟁점토지의 시가를 법인세법 시행령제89조 제4항 제1호의 시가(쟁점토지의 기준시가의 OOO%)로 삼아 정기예금이자율에 의한 적정임대료를 산출하여 2008사업연도～2012사업연도 기간 중에 시가 보다 과다하게 지급한 임차료 합계 OOO원을 손금불산입하고 이 건 과세처분을 하였다. (다) 처분청이 쟁점토지에 대하여법인세법 시행령제89조 제4항 제1호에 따라 산정한 적정임차료 및 시가 초과 임차료의 산출근거는 아래 [표1]과 같다. [표1] 쟁점토지 적정임차료 산정내역 (라) 청구법인은 쟁점토지에 대하여 (주)OOO, (주)OOO 등 2개사에 감정평가 의뢰하여 실시한 감정평가서(2013.5.13. 작성)에 의하면, 청구법인은 2013.5.10. 현재 쟁점토지의 기준시가는 OOO원으로 감정평가액은 OOO원이고, 2009.4.1. 현재 쟁점토지의 기준시가는 OOO원으로서 소급감정가액은 OOO원으로 나타난다. (마) 청구법인이 쟁점토지를 임대한 OOO의 쟁점토지에 대한 임대소득 신고현황은 아래 [표2]와 같이 나타난다. [표2] 쟁점토지 임대소득 신고현황
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점토지에 대한 적정임차료 산정시 적용하는 쟁점토지의 시가를 기준시가(개별공시지가)가 아닌 유사 매매 또는 임대사례가액이나 소급감정평가액을 적용하여야 한다고 주장하나, 쟁점토지 인근 토지의 임대사례가액이 확인되지 아니하고, 인근 토지의 매매사례가액의 경우쟁점토지가 상업지역에 위치하여 개별 상권에 따라 시세가 달리 형성되어 있을 뿐 아니라,그 면적·위치·용도 및 기준시가 등에 있어서 동일성이나 유사성이 없어 보이는 점, 상속세 및 증여세법 시행령제49조에 의하면 시가로 인정되는 감정가격은 평가기준일 전후 6개월 이내 기간 중 확인되는 가액으로 규정하고 있어 청구법인이 제시하는 소급감정가액이 이에 해당한다고 보기 어려운 점, 상속세 및 증여세법령상 보충적 평가방법인 기준시가를 기준으로 쟁점토지의 적정임차료를 산정하는 것은 부당행위계산부인과 관련한 최저기준으로 볼 수있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.