청구인들이 특수관계법인에게 쟁점토지를 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 양도소득세를 과세한 처분은 정당함
청구인들이 특수관계법인에게 쟁점토지를 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 양도소득세를 과세한 처분은 정당함
심판청구를 기각한다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청이 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세하면서 쟁점토지의 매매사례가액OOO이 있다고 하여 이를 시가로 보아 과세한 것은 부당하다. 청구인들이 OOO에 쟁점토지 사용권을 부여한 이후 OOO이 쟁점토지를 공장부지로 개발하기 위해 지출한 개발비용 OOO을 처분청은 청구인들의 필요경비로 인정한 사실에서 알 수 있는 바와 같이 OOO은 쟁점토지를 개발하기 위해 지속적인 투자를 하여 쟁점토지의 가치가 상승된 것이다. 청구인들과 OOO 사이에 체결된 매매계약서에는 개발허가권등을 승계하는 내용이 없으나, OOO이고, 2011.5.4. 은행이 대출목적으로 감정평가법인에 의뢰하여 평가한 가액에 의하면 공장설립승인을 받지 않은 토지의 가액은 불과 ㎡당 OOO으로 개별공시지가와 비슷하며, 청구인들이 신고한 ㎡당 가액 OOO 보다 오히려 더 낮게 평가된 점으로 보더라도 청구인들의 실지양도가액 OOO이 시가에 비해 부당하게 낮은 가액이 아니다. 따라서 청구인들의 실지양도가액은 합리적인 거래가액이므로 청구인들이 쟁점토지를 매각하면서 조세의 부담을 부당하게 감소시켰다고 볼 수 없다.
(3) 설령 청구인들의 실지양도가액 OOO이 시가보다 낮게 거래된 가액이라고 하더라도, 쟁점토지 시가는 2010.7.1. 기준으로 작성된 2개 감정가액의 산술평균인 OOO으로 보아야 한다.
(1) 부동산 양도시기는 소득세법 시행령제162조의 규정에 따라 매매대금을 청산한 날(대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기접수일)이 되는 것인바, 청구인들과 OOO 간의 쟁점토지 매매계약서 작성일자는 2012.8.17., 쟁점토지 소유권이전 등기접수일은 2012.8.27., 매매대금 지급일은 2012.9.13.～2012.9.18.이며 대금청산 전에 소유권이전등기가 접수되었으므로, 양도시기는 소유권이전등기 접수일인 2012.8.27.로 보아야 하고, 매매계약 전에 OOO에게 쟁점토지를 사용하게 승낙하였다고 하여 토지사용승락일을 양도일로 볼 수는 없다
(2) 청구인들은 소유권을 사실상 양도한 시점인 토지사용승락일인 2010.7.1. 기준으로 시가 산정을 하여야 한다고 주장하나, 청구인들의 쟁점토지 양도시기는 2012.8.27.이므로 2010.7.1. 기준 소급감정 평균가액을 쟁점토지의 시가로 보아야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다.
(3) 청구인들이 특수관계법인인 OOO에 쟁점토지 소유권이전등기를 한 2012.8.27.의 다음날인 2012.8.28. OOO에게 쟁점토지를 OOO에 양도하는 매매계약을 체결하고, 2012.10.12. 소유권이전등기를 하였는바, 이는 양도일 전후 3개월 이내에 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에 해당하므로 OOO이 시가에 해당하고, 시가OOO와 거래가액OOO의 차액이 시가의 100분의 5이상에 해당하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되므로 부당행위계산 부인 대상에 해당한다.
(1) 처분청의 조사종결보고서(2013년 7월), 청구이유서, 청구인이 제출한 증거자료 등에 의하면 아래와 같은 내용이 나타난다. (가) 쟁점토지는 OOO 북동쪽 근거리에 위치하고 인근은 소규모 공장 및 창고, 농경지, 농가주택 등으로 이루어진 간선도로변 자연림상태의 야산지대로, 공시지가 변동내역은 아래 <표2>와 같고, 공장신설승인 및 개발행위로 지가가 상승한 것으로 나타난다. <표2> 쟁점토지의 ㎡당 공시지가 변동내역 OOO (나) OOO은 1992.9.25. 개업한 법인으로서 1997.1.20.～1997.6.25. 기간 외에는 청구인 손OOO이 계속 대표이사로 재직하였고, 2009.12.3. OOO에게 부동산개발업을 등록하였으며, 2010.3.10. 주식회사 OOO와 계약금액을 OOO으로 하여 쟁점토지 일대(계약면적 10,000㎡, 약 3,000평)를 공장부지로 조성하기 위한 산지전용․도로전용․산지 복구 설계, 제적 조사, 사전 환경성검토 등의 설계용역계약을 체결하였다. (다) 청구인들은 2010.7.1. OOO에게 쟁점토지 위에 건축물을 신축할 수 있도록 사용승낙하였고, 2010.9.24. OOO에 쟁점토지를 OOO에 양도하는 내용의 매매계약을 체결하였으나 OOO이 자금부족으로 대금청산을 하지 못하였다는 주장이다. (라) OOO은 2010.7.13. 토방건축사무소(건축사 방OOO)와 계약금액을 OOO(부가가치세 별도)으로 하여, 쟁점토지 위에 건축할 연면적 1,786㎡(540평)의 공장건축물 설계용역계약을 체결하였다. (마) OOO은 2010.7.23. OOO에게 쟁점토지 대지사용승락서를 첨부하여 공장설립승인신청(각 토지별 공장부지면적 3,254㎡, 산86-8번지는 3,250㎡, 각 토지별 제조시설면적은 594㎡)을 하였고, 2010.7.23. OOO에게 도로점용허가를 신청하여 2010.8.2. OOO으로부터 OOO 외 3필지 일원에 진출입로 목적의 도로점용허가수리통보를 받았으며, 2011.3.18. OOO으로부터 쟁점토지 위에 업종을 금속조립구조재 제조업으로 하여 공장신설승인(종합민원과-12841호․12802호․12791호)을 받았고, 2011.4.8. 공장신설승인에 따른 면허세 3건 OOO으로부터 통보받아 이를 납부하였다. (바) OOO은 2010.11.11. OOO과 계약금액을 OOO(부가가치세 별도)으로 하여, 쟁점토지 일원의 ‘OOO 사전환경성검토용역 및 사전재해영향성검토’ 용역을 체결하였고, 2012.3.5. 주식회사 OOO과 계약금액을 OOO(부가가치세 별도)으로 하여 쟁점토지 위 ‘OOO 공장부지 토목공사(공장허가부지)’ 계약을 체결하였으며, 세부 공사내용은 옹벽공사, 흙메우기, 잡석깔기, 배수로공사, 토사운반 등으로 나타난다. (사) 청구인들은 2004년 쟁점토지를 OOO에 취득하여 보유하다가, 2012.8.17. OOO에 쟁점토지를 OOO에 양도하는 매매계약을 체결하고, 2012.8.27. OOO 앞으로 쟁점토지 소유권등기이전을 경료하였으며, OOO은 2012.8.28. OOO에게 쟁점토지를 OOO에 양도하는 매매계약을 체결하고, 2012.10.12. OOO 앞으로 쟁점토지 소유권등기이전을 경료하였는바, OOO과의 매매계약서에는 특약사항에 “1. 일반공장 허가득상태(건축도면, 토목도면 참조)-일부 토목상태, 2, 근저당: OOO, 3. 2012.8.18. 이후 발생이자는 매수인 부담으로 한다”는 내용이 기재되어 있다. (아) 쟁점토지 양도당시 쟁점토지에는 청구인 손OOO을 채무자로 하는 OOO의 근저당권이 설정되어 있었으나, OOO은 쟁점토지를 양수하면서 OOO의 근저당채무가 해소되지 아니한 상태에서 청구인들에게 매매대금을 지급한 것으로 나타나며, OOO이 채무자 손OOO에 대한 대출목적으로 담보로 제시된 청구인들의 전체토지를 주식회사 OOO에 의뢰하여 감정평가한 내용으로 보면, 가격시점은 2011.5.3., 조사시점은 2011.5.3., 작성일자는 2011.5.4.이고, 감정대상 전체토지(임야, 26,281㎡) 총 감정평가액은 OOO인바, 토지평가명세를 보면 전체토지 총 26,281㎡ 중 공장신설 승인을 득한 9,758㎡는 ㎡당 단가가 OOO이고, 공장신설승인에서 제외된 토지 16,523㎡는 ㎡당 OOO으로 평가된 내용이 나타난다. (자) OOO의 2013.1.7. 공장신설변경승인 공문에 의하면, 쟁점토지의 공장신설승은은 OOO으로 변경된 것으로 나타난다. (차) 처분청은 OOO의 양도가액 OOO이 청구인들의 쟁점토지 양도일 전후 3개월 이내 매매사례가액으로서 시가에 해당한다고 보았고, 처분청은 부당행위계산 부인 규정을 적용하면서, 필요경비를 OOO하였으며, 쟁점토지 양도당시 개별공시지가가 OOO에 불과함에도 OOO에 양도할 수 있었던 것은 양도 당시 OOO이 쟁점토지 위에 공장신설승인을 득한 상태에서 동 승인권을 함께 양도하였기 때문이라고 조사한 것으로 나타난다. (카) 청구인 손OOO의 의뢰로 2013.8.13. 주식회사 OOO이 2010.7.1.을 기준시점으로 하여 전체토지(임야, 26,281㎡)를 소급감정한 감정평가서에 의하면, 1㎡당 단가가 OOO, 전체토지 총 감정평가액이 OOO으로 나타나며, 청구인 손OOO의 의뢰로 2013.8.13. 주식회사 가람감정평가법인이 2010.7.1.을 기준시점으로 하여 전체토지(임야, 26,281㎡)를 소급감정한 감정평가서에 의하면, 1㎡당 단가가 OOO, 전체토지 총 감정평가액이 OOO으로 나타난다. (타) 쟁점토지 관련 청구인들의 실지양도가액, 공시지가, 감정가액, 양수인 OOO의 실지양도가액(처분청이 시가로 본 가액) 등을 비교하면 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점토지 실지양도가액 및 공시지가 등 비교 OOO
(2) 이상의 사실관계를 종합하여 살피건대, 청구인들은 2010.7.1. OOO에 쟁점토지 사용권을 부여하면서 사실상 OOO에 양도하였으므로 2010.7.1.을 양도시기로 보아야 하고 2010.7.1.을 기준시점으로 하여 소급감정한 2개의 감정가액 평균액 OOO을 시가로 보아야 한다는 주장을 하고 있으나 2010.7.1. 쟁점토지가 양도되지도 아니하였는데 양도된 것으로 보아야 한다는 주장은 받아들일 수 없다고 할 것이고, 청구인들은 2012.8.27.(등기접수일) 특수관계인에 해당하는 OOO에 쟁점토지를 OOO에 양도하였고 OOO은 2012.8.28. OOO에게 쟁점토지를 OOO에 양도하는 매매계약을 체결하여 2012.10.12. 양도한 것으로 나타나므로 OOO의 양도가액 OOO은 청구인들이 양도한 쟁점토지에 대한 거래가액으로서 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항 제1호의 규정에 따라 쟁점토지의 시가로 볼 수 있다고 판단된다. 따라서 청구인들은 특수관계인에게 쟁점토지를 시가보다 저가로 양도하여 양도소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정된다고 할 것이므로 처분청이소득세법제101조 및 같은 법 시행령 제167조의 규정에 따라 부당행위계산하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제167조 【양도소득의 부당행위 계산】③ 법 제101조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 제98조 제2항 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때
④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산하다.
⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조 및 조세특례제한법 제101조 의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항 본문 중 “평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간”은 “양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간”으로 본다. (3) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다. 제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법으로 평가한 가액으로 한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙등】① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 자문을 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
1. 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
2. 3억원
2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조·법 제62조·법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제5항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제56조의2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 상속세 또는 증여세 납세의무자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액·경매가액 또는 공매가액이 결정된 날
③ 제1항 제2호의 경우에 있어서 납세의무자가 제시한 감정기관의 감정가액이 기획재정부령이 정하는 기준에 미달하는 경우에는 당해 감정기관의 감정가액은 기획재정부령이 정하는 바에 따라 이를 제1항의 규정에 의한 감정가액으로 보지 아니한다.
⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월(증여의 경우에는 3개월로 한다)부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.