(합동)귀속 불분명에 따라 대표자 상여로 소득처분한 금액에 대해 10년의 국세부과제척기간을 적용함은 부당하다는 청구주장의 당부

[참조결정] 국심2007중1160

[주 문] OOO이 2014.5.13. 청구인에게 한 2004년 귀속 종합소득세 OOO의 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구인은 반도체칩 제조 및 도매업을 영위하다가 2005년에 폐업한 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)의 대표이사로 재직하였던 자로, OOO은 2004년 제2기 부가가치세 신고시 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)으로부터 교부받은 공급가액 OOO의 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)상의 매입세액을 매출세액에서 공제하여 신고하였다.
• 나. 구로세무서장은 OOO에 대한 거래질서관련 조사결과에 따라 OOO을 조사하여, 쟁점세금계산서를 가공거래에 의한 세금계산서로 보아 관련 매입세액을 불공제하여 2012.11.8. OOO에게 2004년 제2기 부가가치세 OOO을 경정·고지하고, 쟁점세금계산서상의 공급가액을 OOO의 각 사업연도 소득금액 계산상 익금산입하는 한편, 공급대가 OOO(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 그 귀속이 불분명하다 하여 대표자인 청구인에 대한상여로 소득처분하여2013.10.24. 청구인에게 소득금액변동통지를 하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2013.12.6. 심판청구를 제기하였고, 처분청은 심판청구일 이후인 2014.5.13. 청구인에게 2004년 귀속 종합소득세 OOO을 경정·고지하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 이 건 과세의 기본이 된 처분청의 세무조사는 청구인에게 아무런 예고없이 이루어져 위법·무효이며, 2005년 3월말 및 2006년 폐업일 현재 OOO의 대차대조표 등에 나타난 바와 같이 쟁점금액은 사외로 유출되지 아니하고 폐업일까지 미지급비용으로 계상되어 있으므로 쟁점금액은 사내유보로 소득처분이 변경되어야 하며, 예비적 청구로서, OOO은 개업이후 폐업일까지 연구·개발만 하여 매년 결손이 발생한 법인인바 OOO과의 거래가 가공거래에 해당된다고 해도 폐업일현재 누적결손이 OOO 달하여 가공거래로 포탈하거나 환급·공제받은 법인세가 없고, 2011.12.31. 개정된 국세기본법 제26조의2를 소급적용할 수 없으므로, 이 건 소득금액변동통지 및 이에 따른 종합소득세에 대하여는 5년의 부과제척기간이 적용되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 당초 OOO에 대한 세무조사 당시 OOO의 대차대조표와 미지급비용에 대한 거래처원장 등을 제시하지 못했고, 추후 제출된 이들 자료만으로는 쟁점금액이 사외유출되지 않았다는 객관적 증빙이 될 수 없으며, OOO의 조사에 따르면 OOO은 OOO과의 거래에서 OOO 직원의 개인계좌를 사용하여 대금증빙을 조작하였음이 확인되는바, OOO은 조세포탈의도를 가지고 가공거래를 한 것으로 보이고, 계속하여 결손이 발생한 법인이라 해도 결손금은 이월공제가 가능하므로, 2011.12.31. 개정된 국세기본법 제26조의2에 따라 10년의 부과제척기간을 적용하여 과세한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

(1) 본안심리 대상인지 여부와 사전통지절차 위반 등을 이유로 이 건 과세처분을 취소하여야 한다는 청구주장의 당부

(2) 귀속 불분명으로 대표자 상여로 소득처분한 금액에 대하여 부과제척기간이 경과된 후에 개정된 법을 적용하여 종합소득세를 부과하였으므로 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법령

(1) 국세기본법(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 것) 제26조(납부의무의 소멸) 국세·가산금 또는 체납처분비를 납부할 의무는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때에 소멸한다.

2. 제26조의2에 따라 국세를 부과할 수 있는 기간에 국세가 부과되지아니하고 그 기간이 끝난 때 제26조의2(국세 부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국세조세조정에 관한 법률 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급·공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다. 제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 부칙 제2조(국세 부과의 제척기간에 관한 적용례) ① 제26조의2 제1항 제1호 후단의 개정규정은2012년 1월 1일 이후 최초로 법인세법제67조에 따라 처분하는 금액부터 적용한다.

(2) 국세기본법 시행령 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란조세범처벌법 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

(3) 조세범처벌법 제3조(조세 포탈 등) ⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의조작

6. 조세특례제한법제24조 제1항 제4호에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위

(4) 법인세법제67조(소득처분)제60조에 따라 각 사업연도의 소득에대한 법인세의과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라처분한다.

(5) 법인세법 시행령제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

• 가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
• 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
• 다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 소득세법 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.
• 라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 본안심리에 앞서 이 건 심판청구가 적법한 청구인지에 대하여 살펴본다. 청구인은 2013.10.24. 처분청으로부터 쟁점금액에 해당하는 소득금액변동통지를 받고, 처분청의 소득세 부과처분이 있기 전인 2013.12.6. 심판청구를 제기하였으나(개인에 대한 소득금액변동통지는 국세기본법 제55조에서 정하는 처분으로 볼 수 없다), 처분청이 2014.5.13. 이 건 종합소득세 부과처분을 하여 그 하자가 치유되었으므로 이 건 심판청구를 종합소득세에 대한 불복청구로 보아 이하 본안심리함이 타당하다 하겠다(국심 2007중1160, 2007.5.7., 같은 뜻임).

(2) 다음으로, 청구인은 처분청이 사전통지절차를 위반하였고, 쟁점금액이 사외에 유출되지 아니하였으므로 이 건 과세처분을 무효로 보거나 취소하여야 한다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 이 건 세무조사 당시 OOO은 폐업상태에 있었고, 거래상대방에 대한 조사를 통하여 쟁점세금계산서상의 거래가 가공거래임이 밝혀진 점, 처분청이 OOO의 대표이사였던 청구인에게도 출석 및 장부제시를 요구하는 공문을 발송하였다고 소명하고 있는 점, 설사 처분청이 세무조사와 관련하여 사전통지절차를 위반한 사실이 있다 하더라도 조세법은 강행규정이므로 세법이 정한 과세요건을 충족하면 과세관청은 세법이 정하는 바에 의하여 징수하여야 하고, 조세의 탈루사실이 확인되는데도 이를 과세하지 않는다면 세법에 규정된 과세소득에 대하여 임의로 과세하지 아니하는 결과가 초래되어 이는 합법성의 원칙을 저해하고 공평과세의 원칙을 위반하는 결과가 되는 것인 점, 쟁점거래가 가공거래로 확인된 반면, 청구인은 쟁점금액이 사외로 유출되지 아니하였음을 입증할 객관적인 증빙자료를 제시하지 못하고 있는 점 등을 감안할 때, 세무조사 사전통지 절차의 위반 등을 이유로 그에 기초한 과세처분을 무효로 보거나 취소하기는 어려운 것으로 판단된다.

(3) 마지막으로, 청구인은 그동안의 대법원 판례와 조세심판원의 심판결정례가 귀속이 불분명하여 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서의 규정에 의하여 대표자에 대한 상여로 소득처분한 금액에대한 부과제척기간을 5년으로 해석하여 왔는데, 처분청은 부과제척기간이 이미 경과한 후에 개정된 법인세법을 적용하여 이 건 과세처분을 하였으므로 이 건 과세처분이 소급과세금지의 원칙에 위배된 처분이라는 취지의 주장을 하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 후단에서 ‘부정행위로 포탈하거나 환급·공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다’고 규정하고, 부칙 제2조에서 그 시행시기를 ‘2012.1.1.이후 최초로 소득처분하는 금액부터 적용’하도록 하였는바, (나) 이 건은 쟁점금액이 청구인에게 귀속된 사실을 처분청이 객관적으로 확인하여 청구인에 대한 상여로 소득처분한 것이 아니라, 귀속이 불분명한 소득에 대하여 대표자인 청구인에게 상여로 소득처분한 것인 점, 그동안(위 국세기본법 제26조의2 제1항 후단이 신설되기 전)의 대법원 판례 및 조세심판원의 심판결정례가 법인이 가공경비를 계상하여 법인의 자금을 유출하는 경우 은닉된 법인의 소득이 사외유출되어 그 귀속이 밝혀지지 아니함에 따라 대표자가 당해 법인의 대표자로서 인정상여처분을 받을 것까지 모두 예상하여 그로 인해 부과될 소득세를 포탈할 목적으로 행한 것으로 보기는 어렵다고 보아 5년의 부과제척기간을 적용하여야 한다고 판단해 온 점(대법원 2010.1.28. 선고 2007두20959 판결 등 다수) 등에 비추어 2004년에 발생한 쟁점금액에 대한 소득세의 납세의무는 개정된 세법에 의하여 처분청이 청구인에게 이 건 소득금액변동통지를 한 날(2013.10.24.) 및 종합소득세 부과처분을 한 날(2014.5.13.) 이전인 2010.6.1.에 이미 5년의 부과제척기간이 경과한 상태에 있었다고 볼 수 있으므로 쟁점금액에 대하여는 2011.12.31. 개정된 위 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 후단에 따라 10년의 부과제척기간을 적용하기 어렵다고 판단된다(대법원 2014.3.27. 선고 2013두25627 판결, 같은 뜻임). (다) 따라서, 이 건 청구인에 대한 소득금액변동통지와 이에 따른 종합소득세 부과처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 조세심판관합동회의 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.