쟁점특허사용료의 실질귀속자를 키프로스 소재 법인으로 보아 원천징수한 처분은 정당함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 2010.4.22. OOO(이하 OOO”이라고 한다)과 특허권(이하 “쟁점특허권”이라 한다) 사용계약을 체결하고 쟁점특허권 사용대가로 2010.4.27. OOO(이하 “쟁점특허사용료”라 한다)를 지급하였으며, 청구법인은 쟁점특허사용료에 대하여 한‧아일랜드 조세조약을 근거로 법인세 비과세‧면제신청서를 제출하고 원천징수를 하지 아니하였다.
• 나. OOO은 청구법인에 대한 세무조사 결과 쟁점특허사용료의 수익적 소유자는 OOO이 아닌 OOO 소재 OOO(이하 OOO”이라 한다)로 봄이 타당하다고 보아 쟁점특허사용료에 대하여 법인세법에 따라 원천징수함이 타당한 것으로 판단하여 그 조사결과를 통지하였고, 처분청은 이에 따라 2013.8.12. 청구법인에게 2010년 귀속 법인세 원천징수분 OOO원(가산세 포함)을 결정‧고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.11.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 한‧아일랜드 조세조약 제12조 제1항은 사용료 소득의 실질귀속자가 아일랜드 거주자인 경우 한국 내의 원천으로부터 발생하는 사용료에 대하여는 한국 과세관청이 과세할 수 없도록 규정하고 있다. 그리고, OOO은 명백히 실체가 있는 아일랜드 법인으로서 정당한 사업상의 목적을 가지고 설립되어 실질적인 사업활동을 수행하고 있는 쟁점특허사용료의 실질귀속자이다. 따라서, 쟁점특허사용료의 실질귀속자를 OOO이 아닌 OOO로 보아 한‧아일랜드 조세조약 적용을 배제한 것은 부당하다. (가) OOO의 정당한 사업목적은 OOO의 정관에 잘 나타나 있는바, OOO의 정관에 의하면 OOO은 부동산의 취득, 임대, 교환 및 보유 또는 토지, 건물, 특허 및 특허권, 라이센스, 기계, 주식 등의 주요 목적으로 열거하고 있다. 실제로 OOO은 대한민국을 포함한 여러 국가에서 특허제공을 위한 라이센스 계약을 체결하고 있으며, 그 중 하나가 바로 청구법인과 체결한 라이센스 계약이다. (나) OOO은 독립된 이사회의 의사결정에 따라 사업을 영위하고 있다. OOO의 이사회는 총 2명OOO으로 구성되어 있으며, 이사회는 사업활동의 수행에 따라 필요할 때마다 수시로 개최하며, OOO는 의장으로서 모든 이사회에 참석하고 있다. 필요시 이사회에는 감사인, 외부전문가 등이 참석할 수 있는 바, 이러한 경우는 라이센스 계약 협상과정에서 빈번히 발생하며, 최종 결정과 같은 중요한 의사결정은 반드시 이사회 결의를 통하도록 되어 있다. (다) OOO은 실질적인 사업수행을 위한 충분한 인적자원을 보유하고 있다. DQR의 영업활동은 OOO가 실무자로서 담당하고 있으며, OOO를 관리 및 감독하고 있다. 또한, 외부의 법률 및 재무 전문가들도 OOO의 사업수행에 도움을 주고 있다. (라) OOO은 설립 이래 현재까지 사업수행을 위한 물적 시설을 확보하여 유지하고 있다. OOO의 사무실 주소는 OOO”로, 사무실은 임대계약에 따라 임대하고 있으며, 사무실에서는 전화, 팩스 및 기타 IT관련 서비스를 이용할 수 있고, 분기별로 이러한 서비스와 시설에 대한 대가를 지급하고 있다. (마) OOO은 설립 이후 OOO라는 외부 감시인을 통해 적법하게 감사보고서를 발행해왔으므로 이를 통해서도 OOO이 정당한 사업활동을 해왔음을 확인할 수 있다. OOO은 2009년도에는 OOO의 세전영업손실이 발생하였으나 2010년도에 OOO의 세전영업이익을 달성하였으며, 2008년도에는 OOO의 세전영업이익을 달성하였다. 그리고 이와 관련하여 2007년 및 2008년도에는 각각 OOO 및 OOO의 법인세 비용이 발생하였다.

(2) 청구법인이 원천징수의무자로서의 납세의무를 불이행하였다고 하여 가산세를 부과한 것은 부당하다. 청구법인은 OOO에 쟁점특허사용료를 지급하기 전에 OOO이 실질귀속자인지 여부와 쟁점특허사용료가 한‧아일랜드 조세조약에 따라 한국에서 원천징수가 면제되는지 확인하기 위하여 그 배경이 되는 정보아 증빙서류를 검토하였고, 청구법인으로서는 사용료를 지급할 시점에 OOO이 실질귀속자인지를 판단하기 위해 OOO로부터 제공받은 자료만으로 판단할 수 밖에 없었으며, 청구법인은 자료를 검토한 결과 OOO이 소득의 실질귀속자가 아니라는 점을 인정할 만한 다른 근거를 찾을 수 없었기 때문에 OOO을 실질귀속자로 인정하였던 것인바 청구법인이 원천징수의무를 이행하지 아니한 것에는 ‘정당한 사유’가 있다고 봄이 타당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) OOO은 조세조약 남용(Treaty Shopping)을 위해 설립된 도관회사에 불과하고 실질 수익적 소유자는 OOO(Cyprus) 소재 OOO이므로 쟁점 특허사용료 소득에 대하여 한‧아일랜드 조세조약 적용을 배제한 처분은 정당하다. (가) 청구법인은 OOO이 정관상 사업목적, 독립된 이사회의 의사결정과정, 충분한 인적자원 및 물적 시설을 구비하였으므로 쟁점특허사용료에 대한 실질귀속자라고 주장하나, OOO의 인적구성 및 물적설비를 검토하면 OOO은 실제 존재하는 법인이라고 할 수 없다. OOO의 등록주소는 OOO”으로 나타나나, 동 주소지에는 또 다른 법인인 OOO”(이하 OOO”라 한다)가 소재하고 있으며, OOO는 회계, 장부기장, 감사, 세무컨설팅을 전문으로 하는 회사로서 OOO의 이사회 구성원인 OOO 그리고 실무자 OOO는 모두 OOO의 직원으로 확인되었는바, 이러한 정황으로 볼 때 OOO에 회사명만 등록한 페이퍼컴퍼니(OOO)로 판단되고, 따라서, OOO이 정상적인 인적자원 및 물적자원을 구비했다는 청구법인의 주장은 사실과 다르다. (나) 청구법인과 OOO 간의 특허권 계약과정을 보더라도 OOO은 특허사용료에 대한 조세를 회피하기 위하여 만들어진 도관임이 명백하다. 청구법인이 제시한 OOO과의 특허권 사용계약 개요(OOO)를 보면 최초 특허권과 관련된 이의를 제기한 시점은 2006년 3월이라고 되어있는 반면 OOO은 2006.11.29.에 설립되었으므로 특허권 이의제기시점에 OOO은 존재하지도 아니하였다. (다) 청구법인이 OOO에 지급한 특허권 사용대가에 국내원천세율을 적용하여 산출한 세액과 OOO이 아일랜드에 실제 부담한 세액을 비교하여 보면 OOO은 단지 조세회피를 위하여 만들어진 도관임이 명백하다. 즉, 2010년 귀속 OOO의 감사보고서를 보면 매출 OOO, 매출원가 OOO에 법인세는 없었음을 확인할 수 있고, 또한, 매출원가 OOO는 ‘특허권자인 모법인 키프로스 소재 OOO(OOO의 지분 99%보유)에 로얄티로 송금되었다’라고 명시되어 있다. 청구법인이 2010년 지급한 쟁점특허사용료 OOO을 유로화로 환산하면 OOO로서 만약 OOO이 청구법인으로부터 받은 쟁점특허사용료를 감사보고서에 보고했다면 2010년 OOO 수익의 대부분은 청구법인으로부터 얻은 것이 되나 OOO은 이 수익에 대하여 아일랜드에는 조세를 부담한 사실이 없는 바, 국내원천세율 20%로 과세되었다면 OOO은 OOO를 부담하게 되므로 OOO은 OOO 소재 OOO이 이러한 조세부담을 회피하기 위하여 설립한 페이퍼 컴퍼니가 분명하다.

(2) 청구법인은 OOO이 쟁점특허사용료의 실질귀속자가 아님을 사전에 충분히 인지하였으므로 원천징수납부불성실가산세 부과는 정당하다. 즉, 청구법인은 OOO이 아닌 자와 쟁점특허권 사용계약에 관하여 협의 등을 하였고 계약 체결시점에 계약당사자가 OOO이라는 사실을 알고 있었다고 할 것이므로 원천징수의무불이행에 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다. 이에 대하여 청구법인은 관할세무서장에게 비과세‧면제신청서를 제출하면서 납세의무자의 절차를 모두 수행하는 등 정당한 사유가 있으므로 가산세는 부당하다고 주장하나, 단순히 비과세‧면제신청서 제출만으로 원천징수의 비과세를 담보한다고 볼 수 없고, 비과세‧면제신청서에는 ‘신청서의 내용이 사실과 다른 경우 관련 법률에 따라 경정 또는 결정할 수 있다’라 기재되어 있으며, 신청서 제출 이전에 쟁점특허권의 실질 수익적 소유자가 누구인지 명확히 알 수 있었다고 할 것이므로 이것만으로 정당한 사유가 충족되었다 볼 수 없다.

• 가. 쟁 점

① 쟁점특허사용료의 실질귀속자를 아일랜드 소재 OOO이 아닌 OOO 소재 OOO로 보아 한‧아일랜드 조세조약 적용을 배제하고 법인세 원천징수분을 결정‧고지한 처분의 당부

② 원천징수불이행가산세 부과의 당부

• 나. 관련법령 (1) 국제조세조정에 관한 법률 제2조의2 【국제거래에 관한 실질과세】

① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.

② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.

③ 국제거래에서 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법으로 거래하거나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거친 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약과 이 법을 적용한다. (2) 법인세법 제93조 【국내원천소득】 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.

• 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오·텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리
• 나. 산업상·상업상·과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우
• 다. 사실관계 및 판단

(1) OOO은 2006.11.29. 아일랜드에서 설립된 법인으로, 설립시 상호는 OOO”이고, 2007.1.4. 상호를 OOO”로 변경하였으며, 현재 OOO이 OOO의 99%의 지분을 소유하고 있고, 감사보고서상 OOO의 직원은 OOO 외에는 없는 것으로 나타난다. (2) 청구법인은 2010.4.22. OOO과 라이센스 계약을 체결하여 OOO의 특허권사용료를 지급하였으며, 청구법인이 체결한 라이센스 계약은 재허여(sublicense) 계약인 것으로 나타난다. (3) 청구법인은 OOO이 명백히 실체가 있는 아일랜드 법인으로서 정당한 사업상의 목적을 가지고 설립되어 실질적인 사업활동을 수행하고 있고, 독립된 이사회의 의사결정에 따라 사업을 영위하고 있으며, 설립 이래 현재까지 사업수행을 위한 물적 시설을 확보하여 유지하고 있다고 하면서 OOO 정관”, OOO의 이사회 등록명단 및 주소”, OOO의 이사회 의사록”, “현장사진”, OOO의 감사보고서” 등을 제출하였다.

(4) 처분청은 OOO이 정상적인 인적자원 및 물적자원을 구비했다는 청구법인의 주장은 사실과 다르다고 하면서 OOO(기업정보제공업체)의 인터넷 홈페이지에 게시된 OOO 및 OOO 현황을 제출하였는 바, OOO 인터넷 홈페이지 게시 내용에 의하면 OOO의 등록주소는 OOO”이며, 당해 주소지에는 또 다른 법인인 OOO가 존재하는 것으로 나타나고, 또한 OOO의 이사회 구성원인 OOO의 직원이며, 청구법인이 OOO의 실무자라고 주장하는 OOO 역시 OOO의 직원인 것으로 나타난다.

(5) 처분청은 최초 특허권과 관련된 이의제기시점은 2006년 3월인 반면 OOO은 2006.11.29.에 설립되었으므로 특허권 이의제기시점에 OOO은 존재하지도 아니하였고, 이와 같은 청구법인과 OOO간의 특허권 계약과정을 보더라도 OOO은 특허사용료에 대한 조세를 회피하기 위하여 만들어진 도관이라고 하면서 OOO(특허권사용계약 진행개요 및 주요 계약내용)”를 제출하였는바, OOO(특허권사용계약 진행개요 및 주요 계약내용)”는 청구법인이 OOO과 특허권 사용계약을 체결하고 작성한 보고서로서 동 보고서에 의하면 OOO이 2006년 3월 특허사용료로 OOO를 현금으로 지급해 줄 것을 제안하였다는 내용이 기재되어 있다. (6) 청구법인은 쟁점특허사용료와 관련하여 2010년 5월 처분청에 “조세조약에 따른 법인세 비과세‧면제신청서”를 제출하였는바, 관할 세무서로부터 비과세ㆍ면제신청서에 대한 확인서를 받아 이에 기초하여 원천징수를 행하지 않은 경우 이는 국내 세법에서 원천징수의무자로서 요구되는 절차를 모두 수행한 것이므로 원천징수의무를 이행하지 아니한 것에는 ‘정당한 사유’가 있는 것으로 보아야 한다는 주장이다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 내국법인이 국내 고정사업장이 없는 외국법인으로부터 법인세법 제93조 제8호 의 사용료소득에 해당하는 특허권 등의 사용대가를 지급함에 있어 당해 외국법인이 수익적 소유자에 해당하는지의 여부는 그 수익적 소득의 처분권, 소득발생의 결정권 등이 동 외국법인에 실질적으로 있는지를 종합적으로 검토하여 판단하여야 한다(조심 2012중3119, 2013.6.4., 같은 뜻임). (나) 청구법인은 OOO이 명백히 실체가 존재하는 아일랜드 법인으로서 정당한 사업상의 목적을 가지고 실질적인 사업활동을 수행하는 쟁점특허사용료의 실질귀속자라고 주장하나, OOO의 등록주소지에는 또 다른 법인인 OOO가 존재하고 있고, OOO의 이사회 구성원인 OOO는 모두 OOO의 직원으로 나타나는 점, 최초 특허권과 관련된 이의를 제기한 시점은 2006년 3월이라고 되어있는 반면, OOO은 2006.11.29.에 설립되었으므로 특허권 이의제기시점에 OOO은 존재하지 아니하였던 점 등에 비추어 OOO은 실질적인 사업활동을 수행하는 쟁점특허사용료의 실질귀속자로 보기 어려운 것으로 판단된다.

(8) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구법인은 청구법인의 원청징수의무불이행에 정당한 사유가 있으므로 처분청이 가산세를 부과한 것은 부당하다고 주장하나, 이 건에 있어 사용료소득을 지급받는 자가 수익적 소유자에 해당하는지 여부의 판단은 최종적으로 소득의 지급자가 하여야 하는 것인바, 청구법인은 OOO이 설립되기도 전에 쟁점특허권 사용계약에 관한 협의 등을 진행하다가 계약 체결시점에서야 계약당사자를 OOO로 한 것이므로 OOO이 쟁점특허사용료 소득의 실질귀속자가 아님을 사전에 충분히 인지하였다고 할 것이며, 단순히 비과세‧면제신청서 제출만으로 원천징수의 비과세를 담보한다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 원천징수의무 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다는 청구법인의 주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.