이 건 재조사는 이의신청 재조사결정에 따른 것인 점, 쟁점처분은 재조사 과정에서 추가로 발견한 과세요건사실에 대해 법인세법제66조 제2항의 규정에 따라 이루어진 처분으로 처분청이 필요한도를 초과하여 조사권을 남용하여 쟁점처분을 하였다고 보기 어려움
이 건 재조사는 이의신청 재조사결정에 따른 것인 점, 쟁점처분은 재조사 과정에서 추가로 발견한 과세요건사실에 대해 법인세법제66조 제2항의 규정에 따라 이루어진 처분으로 처분청이 필요한도를 초과하여 조사권을 남용하여 쟁점처분을 하였다고 보기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점처분은 국세심사위원회의 결정을 벗어난 새로운 처분으로서 재결의 효력에 위배되고, 재조사를 통한 세무조사권의 남용금지원칙에 위배된다. (가) 처분청은 당초 청구법인이 수정신고한 OOO에 대한 쟁점매출금액에 대해 익금산입하고 청구법인의 대표이사 개인이 부당 인출한 것으로 보고 익금산입․상여처분하였으나, 재조사 결정으로 처분청은 매출채권회수대금이 회사의 물품대 결제 등 운영자금에 사용된 부분으로 인정하고 상여처분을 취소하는 대신, 국세심사위원회의의 결정에 따른 재조사를 수행하는 과정에서 당초 쟁점이었던 소득처분(상여인지 유보인지)과는 별개로 당초 조사에서 문제가 되지 아니하였던 부분에 대해 조사공무원의 임의적인 추정으로 매출누락도 아님에도 쟁점외상매출금 상당액의 차이가 발생한다 하여 쟁점처분을 하였는바, 이는 국세심사위원회에서 상여처분의 적부를 판단하도록 재조사 결정한 범위를 벗어난 새로운 추가 유보 처분으로서 국세기본법 기본통칙(80-0…1) 재결의 효력에 명백히 위배되는 결정이다. (나) 국세심사위원회의 재조사결정은국세기본법제81조의4 제2항에 의한 재조사에 해당하는 것이 아니므로 처분청이 국세심사위원회의 결정사항인 재조사 범위를 벗어난 새로운 처분을 하는 것 이므로 이는 세무조사권의 남용금지원칙에 위배된다.
(2) 쟁점처분은 근거과세원칙에 위배된다. 처분청이 국세를 과세함에 있어서는 장부기록에 의하든 장부기록이 미비하여 조사 결정하는 경우라도 합리적이고 타당하여야 할 것인바, 쟁점처분은 청구법인의 내부관리가 미흡하여 회계장부의 신뢰성이 떨어진다 하더라도 매출세금계산서의 불부합자료가 발생한 사실이 아닌 단순히 원장의 기록이 불명확하고 OOO의 원장과 불일치한다는 사실만으로 과세를 할 수 있는지 납득하기 어렵고, 객관성이 결여된 조사공무원의 단순한 임의 추정에 의한 것이다. 처분청의 조사내용을 보면, 청구법인의 결산서에 계상된 외상매출금 잔액 OOO원과 원장상의 기말잔액 OOO원이 다르며, 회신 받은 OOO의 외상매입금 기말잔액 OOO원과 청구법인의 외상매출금 기말잔액 OOO원이 차이난다고 하여 쟁점외상매출금을 익금산입(유보)하여 경정․고지한 것으로, 조사과정에서 매출채권이 누락되었다고 판단되었다면 상대계정인 매출누락이 있는지 세금계산서 및 통장을 확인하거나 매출누락이 아니라면 부채계정과의 상계처리여부가 있었는지 등 종합적으로 조사하여 객관적인 자료 근거하에 부과처분을 하여야 한다. 따라서 처분청에서 익금산입으로 처분한 쟁점외상매출금이 구체적으로 어떤 세금계산서가 언제, 어떤 방법에 의해 누락되었다고 주장하는 것인지 근거가 없는 임의적인 추정에 의한 과세처분에 불과하다.
(1) 쟁점처분이 국세심사위원회의 결정을 벗어난 처분으로서 재결의 효력에 위배되고, 세무조사남용금지원칙에 위배된다는 주장에 대하여 (가) 재결의 기속력은 재결의 대상이 된 처분 등의 구체적 위법사유에 관한 판단에만 미친다고 할 것이므로(조심 2010서3060, 2010.12.31., 같은 뜻) 처분청이 당초 이의신청의 대상이 된 처분에 대해 국세심사위원회의 재조사결정에 따라 쟁점매출누락금액이 사외로 유출되지 아니하였는지 여부에 대해 재조사하여 그 결과 사외로 유출되지 아니하였다고 판단하여 유보처분을 하였고, 재조사 과정에서 당초 이의신청의 대상이 된 처분의 과세요건 사실(영세율 매출누락)과는 별개의 새로운 과세요건 사실(외상매출금의 과소 계상)을 발견하여 쟁점처분을 하였으므로 심사결정의 기속력에 반하는 처분을 하였다고 볼 수 없고, 불이익변경금지의 원칙에도 위배되지 아니한다. (나)국세기본법제81조 제2항 제4호에 규정에 따라 국세심사위원회의 재조사 결정에 따른 재조사를 하는 경우는 중복조사에 해당하지 않으며, 처분청은 당초 이의신청의 대상이 된 처분에 대해 재조사 결정 내용에 따라 결정하였고, 쟁점처분은 재조사 과정에서 추가로 발견한 과세요건 사실에 대해 부과제척기간 이내에 납세자의 신고내용에 탈루가 있는 경우 과세표준과 세액을 경정할 수 있는데 근거하여 이루어진 처분으로 보아야 할 것이므로, 처분청이 필요 한도를 초과하여 조사권을 남용하여 쟁점처분을 하였다고 볼 수 없다.
(2) 쟁점처분이 근거과세 원칙에 위배된다는 청구주장에 대하여 처분청은법인세법제66조 제2항 제2호의 규정에 따라 납세자의 신고내용에 오류 또는 누락이 있는 경우 실지장부를 근거로 부과제척기간이 만료되기 전까지는 언제든지 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정할 수 있고, 일반적으로 과세요건 사실에 대한 입증책임은 과세관청에 있는 것이나 경험칙상 과세요건 사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 납세의무자에게 입증책임이 있다고(대법원 2013.4.25.선고 2012두 6667, 판결 참조) 볼 것인데, 처분청이 재조사 과정에서 청구법인의 실지장부상의 외상매출금 잔액과 결산서에 반영된 잔액 및 거래처의 잔액이 불일치하는 과세요건 사실을 발견하여 이에 대한 해명을 요구하였으나, 청구법인은 이에 대한 명확한 증빙자료를 제시하지 못하고, 쟁점처분이 조사공무원의 임의추정에 의한 것이라고 주장만 할 뿐 외상매출금계정의 차이에 대한 이유에 대해 명확한 근거자료를 제시하지 못하고 있는바, 쟁점처분은 근거과세원칙에 위배되지 아니한다. 또한 청구법인은 쟁점처분에 있어서 그 상대계정이 매출누락인지 또는 부채계정과 상계처리로 인한 것인지 등 세금계산서, 통장, 관련 장부 등을 종합적으로 살피지 아니한 채 조사공무원의 임의추정에 의한 것이라고 주장하나, 청구법인이 제출한 2008.12.31. 분개장을 보면 아래 <표2>와 같이 실제 지출되지 아니한 판매관리비(가공원가) OOO원을 계상하면서 외상매출금을 감소시키는 회계처리하였고, 실제 외상매출금(OOO원)의 회수가 불분명함에도 현금회수된 것처럼 회계처리 되어 있고, 재조사 당시 청구법인이 이러한 회계처리내역에 대하여 진실된 계정과목을 밝히지 못하여 처분청은 외상매출금 과소계상금액(유보처분 금액)을 실지 장부상 잔액을 토대로 결산서 및 거래처 잔액과의 차이금액으로 확정하였는바 청구법인의 주장은 이유가 없다. OOO
② 쟁점처분이 근거과세원칙에 위배되는지 여부
② 심판청구에 대한 결정이 있으면 해당 행정청은 결정의 취지에 따라 즉시 필요한 처분을 하여야 한다. 제81조의4(세무조사권 남용 금지)② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다.
1. 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우 (2) 법인세법 제66조 (결정 및 경정) ② 납세지 관할 세무서장 또는 관할 지방국세청장은 제60조에 따른 신고를 한 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.
1. 신고 내용에 오류 또는 누락이 있는 경우
(1) 재결청(처분청)은 2014.1.28. 청구법인의 이의신청에 대해 국세심사위원회의결을 거쳐 쟁점매출금액이 법인업무와 관련된 비용으로 사용된 것인지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라서 과세표준과 세액을 경정하라는 취지의 “재조사 결정”을 하였다.
(2) 이의신청 재조사결정에 따른 처분청의 조사종결예정보고서의 주요내용(2014.3.13.)을 보면 아래와 같이 기재되어 있다. (가) 매출장 및 거래처원장, 외화입금계좌 등을 확인한바, 청구법인은 매출처인 OOO에 쟁점매출금액 상당을 외상매출 후 15일 이내에 외화계좌를 통하여 대금을 회수하고 있음이 확인되고, 쟁점매출금액은 2008.7.25. 외화계좌(OOO)에 입금되었으며, 같은 날 OOO 매입처에 외상매입대금으로 지출되었음이 확인되었다. (나) 청구법인의 2008사업연도 거래처별 원장에 기록된 OOO에 대한 외상매출금 기초잔액은 OOO원이나 2007사업연도 거래처별 원장 및 대금입금증명, 거래내역서 등을 확인한바, 2007사업연도 OOO에 대한 외상매출금 기말잔액은 OOO원으로 확인되므로 2008사업연도 외상매출금 기초 잔액을 OOO원으로 확정하고, 청구법인의 2008사업연도 거래처별 원장에 기록된 OOO에 대한 외상매출금 잔액은 OOO원이나, 결산서에 계상된 외상매출금 잔액은 OOO원으로 위 쟁점매출금액과는 별도로 차액 OOO원을 청구법인이 임의 조정하여 감소시킨 것으로 확인되었다. (다) OOO로부터 회신 받은 2008사업연도 외상매입금 잔액은 OOO원이고, 청구법인 결산서상 외상매출금 잔액은 OOO원으로, OOO원의 차이가 있고, 각 사업연도별 OOO 외상매입금 잔액과 청구법인의 외상매출금 잔액은 아래 <표3>과 같다. <표3> 각 사업연도별 OOO 외상매입금 잔액과 청구법인의 결산서상 외상매출금 잔액 비교 OOO (라) 조사과정에서 청구법인은 각 사업연도 OOO에 대한 외상매출금 기말잔액을 아래 <표4>와 같이 제출하면서 OOO와의 차액요인을 상계시점의 차이, OOO의 외상매입금 지급예상액의 계상, 어음결제시점의 차이 등으로 소명하였으나, 청구법인은 구체적인 증빙 등을 제시하지 아니하고 제출한 외상매출금 잔액이 결산서상 당초 금액과 상이한 점으로 보아 이를 신뢰할 수 없다. <표4> OOO 회신 외상매입금 잔액과 청구법인 외상매출금 잔액 소명내역 OOO (마) 청구법인의 2008사업연도 거래처원장에 기록된 OOO에 대한 외상매출금 기초잔액은 아래 <표5>와 같이OOO원이고 당기 증가금액은 OOO원이며, 당기 감소금액은OOO원으로서 쟁점매출금액(OOO원)을 감안하면, 청구법인의 당기말 외상매출금의 정확한 잔액은 OOO원으로 OOO로부터 회신받은 금액 OOO원보다 OOO원이 과소계상되었음을 확인되었다. <표5> 2008사업연도 OOO외상매입 기말잔액과 청구법인 외상매출금 잔액 OOO 위와 같이 2008사업연도 결산서에 계상된 OOO에 대한 외상매출금 기말잔액 OOO원은 원장상 기말잔액 OOO원을 임의조정하여 감소시킨 것으로 확인되므로 익금산입(유보)하고, 회신받은 OOO 외상매입금 기말잔액 OOO원과 청구법인 조정후 외상매출금 기말잔액 OOO원과의 차액OOO원은 익금산입(유보)하여 법인세 경정하고자 한다.
(2) 처분청은 입증자료로 조사종결예정보고서, 2008사업연도 법인세 과세표준 및 세액 결정(경정)결의서, 원천세결정(경정)결의서, OOO(국내세무팀 김OOO)의 각 연도별 기말잔액(미지급금․외상매입금)회신자료, 거래처원장(2007～2012년 OOO), 청구법인 계좌(OOO), 확인서(2014.3.10. 청구법인 대표자) 등을 제출한바, 이중 확인서(2014.3.10. 청구법인 대표자 한OOO)를 보면 아래와 같이 기재되어 있다. OOO
(3) 청구법인은 2008.12.31. 분개장에 있는 외상매출금OOO원을 감소시키는 회계처리에 대하여 처분청은 2008.12.31 분개장에 나타나듯이 외상매출금의 감소처리가 있었고, 그 감소처리가 가공경비를 계상하면서 이루어진 것으로 근거과세원칙에 위배되지 않는다는 의견이나, 분개장에 감소처리된 외상매출금에는 거래처 코드가 부여되어 있지 아니하므로, OOO에 대한 외상매출금 감소라고 단언할 수 없고, 결산명세서와 장부가 일치하지 않는 것은 명세서 작성시 맞지 않는 부분을 명세서상의 OOO의 외상매출금에서 조정을 하였기 때문에 차이가 있는 것으로 실제 OOO의 외상매출금이 감소된 것은 아니다. 재조사 과정에서 제출된 분개장에는 다른 계정과목이나 거래에 대해서는 거래처코드가 기재되어 있으나 외상매출금 OOO원의 감소 거래에는 거래처코드가 부여되어 있지 않음에도 처분청은 OOO와의 외상매출금 차이로 보아 과세한 것이다. 또한, OOO와의 외상매출금을 재조사하는 과정에서 외상매출금에 대한 과세누락사실이 있다면 과세처분을 할 수 있다고 인정하더라도 제출된 분개장의 외상매출금이 OOO에 대한 외상매출금이라는 사실이 나타나지 않는데도 불구하고 추가적인 과세처분을 한 것은 가공경비 및 현금회수에 대해 과세한 것이라고 밖에 볼 수 없으며, 이는 재결효력의 위배된다. 재조사 과정에서 위와 같이 익금사항과 손금사항이 같이 발견되었음에도 불구하고 익금사항에 대해서만 과세처분을 하고 손금사항에 대해서는 간과하였다. 청구법인은 재무비율개선을 위해 매출원가를 감소시키는 회계처리를 아래와 같이 처리한 사실이 있는바, 이는 처분청의 재조사 과정에서 제출된 분개장에도 나타나 있다. OOO 청구법인은 처분청 재조사시 2008.12.31. 결산조정한 분개장을 전부 처분청에 제시하였고 외상매출금의 과소계상 부분도 분개장에서 발견된 것이나, 이 분개장에는 매출원가(상품) OOO원의 내역도 있어 처분청이 충분히 이를 인지하고 있었음에도 상대계정이 외상매입금인지 불분명하고 상품수불부를 작성하지 않고 있어 신뢰할 수 없다하여 처분청은 임의대로 과세하고 청구법인에 유리한 부분은 간과한 것으로, 이는 아래 <표6>의 청구법인의 연도별 과세소득수준을 비교해 보면 알 수 있다. OOO
(4) 처분청은 청구법인이 2008사업연도 말 상품원가로 대체분개한 OOO원에 대한 차기이후 회수시점의 회계처리내역에 대하여 아래와 같이 가지급금계정으로 임시 분개하였다고 주장하나, (차) 현금 xxx / (대) 보통예금 xxx (차) 가지급금 xxx (대) 현금 xxx 청구법인이 제출한 2009년 분개장 및 계정별원장 등 검토결과 2008사업연도와 마찬가지로 실제 외상매입금 지급시 거래처를 밝히지 못한 부분에 대하여 임시 가지급금 계정으로 회계처리하고 있어, 2008사업연도 말에 매출원가로 대체 처리한 OOO원의 원가가 언제 어떤 거래처에 지급되었는지 알 수 없고, 청구법인은 이에 대한 명확한 회계처리내역을 제시하지 못한다는 의견을 제시하였다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법률을 종합하여 쟁점ⓛ에 대하여 살펴본다. (가) 조세탈루 혐의를 인정할 만한 명백한 자료라 함은 조세탈루 금액을 확정할 수 있는 증빙서류 일체가 있어 동 서류만으로 바로 과세를 할 수 있는 경우뿐만 아니라 제보자료 또는 기타 자료에 의한 탈루혐의내용이 상당히 구체적이어서 세무조사를 실시하면 탈루사실이 확인될 가능성이 높은 자료도 포함되는 것으로 해석되는 것(조심 2010중1530, 2010.10.12. 같은 뜻)인바, 처분청의 이 건 재조사는 이의신청 재조사결정에 따른 것인 점, 쟁점처분은 재조사 과정에서 추가로 발견한 과세요건사실에 대해 부과제척기간 내에 납세자의 신고내용에 탈루가 있는 경우 과세표준과 세액을 경정할 수 있다는법인세법제66조 제2항의 규정에 따라 이루어진 처분으로 처분청이 필요한도를 초과하여 조사권을 남용하여 쟁점처분을 하였다고 보기 어려운 점, 처분청의 이의신청 재조사결정에 따른 재조사과정에서 청구법인이 2008사업연도에 쟁점매출금액과는 별개로 결산서에 OOO원 상당의 실제 지출되지 아니한 판매관리비를 가공계상하였고, OOO원 상당의 외상매출금을 현금입금으로 기장한 점에서 이는 분식회계처리로서 조세탈루를 인정할만한 명백한 자료로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나) 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인과 거래처인 OOO의 거래내역 및 처분청 재조사시 청구법인이 확인한 거래내역이 서로 일치하지 아니하여 다년간에 걸쳐 청구법인의 분식회계가 이루어진 것으로 나타는 점, 청구법인의 장부상 실제 지출(OOO원)되지 아니한 판매관리비(OOO원)를 가공계상하여 외상매출금을 감소시키고, 회수불명의 외상매출금(OOO원)을 현금회수로 회계처리한 것으로 보이는 점, 청구법인은 누락된 OOO원의 상품원가를 재조사시 손금에 반영하지 않았다는 주장이나, 관련 상품수불부 등을 제시하지 못하고, 그 상대계정이 실제 외상매입금인지 여부를 알 수 없으며, 당해 상품원가가 언제 어느 거래처에 지급되었는지 입증이 없는 점 등에서 이에 대한 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.