영리 흑자법인인 쟁점법인의 채무면제이익으로 인한 주식가치 증가분에 대하여 주주인 청구인에게 증여세를 과세한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구인은 주식회사 OOO(흑자 영리법인으로 이하 “쟁점법인”이라 한다)의 대표이사이며, 쟁점법인의 전 대표이사인 청구인의 부 김OOO(이하 “피상속인”이라 한다)이 2013.3.17. 사망함에 따라 상속세를 신고하였다.
• 나. OOO지방국세청장은 2014.1.13.부터 2014.4.2.까지 상속세 세무조사를 실시한 결과, 피상속인이 2013.2.8. 쟁점법인에 대한 가수금 채권 OOO원(실제 가수금은 OOO원이다)을 포기하는 채권포기각서를 작성한 사실을 확인하여 과세자료를 처분청에 통보하였으며, 이에 처분청은 청구인을 상속세 및 증여세법(2014.1.1. 법률 제12168호로 개정되기 전의 것, 이하 “상증법”이라 한다) 제2조 제3항의 증여세 완전포괄주의에 따른 증여세 과세대상으로 보아 청구인의 보유주식 5,000주의 가치증가분 OOO원에 대하여 2014.5.13. 청구인에게 2013.2.8. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.8.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점법인은 결손법인이거나 휴업·폐업 중인 법인이 아니므로 상증법 제41조 제1항에서 규정하는 특정법인에 해당하지 아니하며,피상속인의 가수금 면제로 인한 채무면제이익을 익금으로 법인세과세표준에 포함하여 정당하게 법인세 및 지방소득세를 22%의 세율을적용하여 납부하였다. 또한, 쟁점법인이 피상속인으로부터의 채무면제로 얻게 된 이익상당액을 청구인에게 급여, 배당 등의 형태로 지급하게 되는 경우청구인은 근로소득이나 배당소득의 형태로 과세소득을 얻게 되어 종합소득세를 부담하게 되는바, 청구인의 경우 한계세율인 41.8%를 적용하여 세금을 부담하게 된다. 이러한 경우, 청구인이 쟁점법인의 채무면제이익으로 인하여 부담하게 되는 실질적인 부담세율은 63.8%(법인세 부담세율 22% + 소득세부담세율 41.8%)에 달하게 되며, 이는 쟁점법인이 피상속인으로부터 채무면제를 받지 않고 피상속인이 쟁점법인에 대한 대여금 상당액을 청구인에게 상속 또는 증여로 이전하는 경우에 부담하게 되는 상속세 또는 증여세의 최고세율인 50%보다도 높은 결과를 초래한다. 상증법 제2조 제3항의 증여세 완전포괄주의 증여개념을 도입한 것은 증여행위가 존재하였음에도 불구하고 세법의 미비로 인하여 수증자에게 증여세를 과세하지 못하는 폐해를 방지하기 위해서 입법된 것인데, 청구인의 사례는 사실상 증여로 인한 이익이 없을 뿐만 아니라, 사전에 상속 또는 증여의 행태로 부를 이전하는 것보다 더 높은 세금(법인세와 소득세)을 부담하게 됨에도 불구하고 증여세 완전포괄주의의 개념을 도입하여 청구인에게 추가적인 과세를 하는 것은 지나친 처사이다. 피상속인이 쟁점법인에 대한 가수금을 포기한 것은 암 투병 등 위독한 상황에서 피상속인이 일생을 바쳐서 일궈온 쟁점법인의 재무구조를 개선하여 계속기업의 존속가능성을 높이기 위한 것이지, 상속세나 증여세 등의 조세회피나 조세포탈의 의도는 전혀 없었던바, 동 거래에 대하여 증여세 완전포괄주의의 개념을 적용하여 청구인에게 증여세를 과세하는 것은 납세자의 예측가능성을 침해하는 것일 뿐만 아니라 과세형평 면에서도 부당한 것이다. 상증법 제41조의 규정이 존재하지 않았더라면 증여세 완전포괄주의의 규정을 적용하여 동 거래가 증여세 과세대상으로 해석될 수 있겠으나, 위 조문에 특정법인의 범위를 한정해 놓은 상황에서 법률에 열거되지 아니한 범위까지 특정법인의 범위를 확대해석하는 것은 조세지식이 부족한 납세자에게는 지나친 요구이며, 불분명한 조세법률체계로 인하여 최근 청구인의 사건과 유사한 사례에 대한 소송에서 OOO고등법원이 납세자의 손을 들어 주고 있다. 2014.1.1. 개정된 상속세 및 증여세법제41조는 특정법인의 범위를 확대하였지만 이 건 피상속인의 가수금 면제 행위는 법 개정 전에 이루어 진 것이므로 이 건 과세는국세기본법제18조의 소급과세금지 원칙에도 위배되어 처분청이 청구인에게 과세한 증여세 부과처분은 취소되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 처분청이 영리 흑자법인의 채무면제이익으로 인한 주주의 주식가치 증가분에 대하여 청구인에게 증여세를 과세한 것은 다양한 형태의 부의 무상이전에 대하여 증여세를 과세할 수 있는 법적 근거인 상증법 제2조 제3항의 규정(증여세 완전포괄주의)에 따라 과세한 것으로 청구인의 주장과 같이 개정 후 상증법 제41조를 소급하여 적용한 것이 아니다. 또한,청구인은쟁점법인의 채무면제이익에 대하여 이미 법인세및 지방소득세를 22% 세율로 부담하였으며, 추후 채무면제이익 상당액에 대해청구인의 배당소득이나 근로소득의 형태로 과세된다면 최고세율 41.8%(종합소득세율 38% + 지방소득세 3.8%)로 조세 부담하게 되어결과적으로 법인세와 소득세 부담세율이 63.8%로 상속세 및 증여세의최고세율보다 높은 세율을 부담한다고 주장하나, 채무면제이익으로법인이 부담한 법인세와 주주의 보유주식 가치증가로 과세되는 증여세는과세표준 계산방법이 다르고 납세의무 주체가 다르므로 단순히 부담할세액의 높고 낮음을 비교하는 것은 의미가 없고, 개인이 채무면제이익상당액을 소득세로 부담한다는 것은 단순한 미래사실에 대한 추정에 불과한 것이다. 따라서, 처분청이 증여세 완전포괄주의를 적용하여 청구인의 보유주식가치 증가분에 대하여 증여세를 과세한 처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 영리 흑자법인인 쟁점법인의 채무면제이익으로 인한 주식가치 증가분에 대하여 주주인 청구인에게 증여세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 (1)상속세 및 증여세법(2014.1.1. 법률 제12168호로 개정되기 전의 것) 제2조(증여세 과세대상) ③ 이 법에서 “증여”란 그 행위 또는 거래의명칭·형식·목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 제41조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여) ① 결손금이 있거나휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 이 조에서 “특정법인”이라 한다)의주주 또는 출자자의 대통령령으로 정하는 특수관계인이 그 특정법인과다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로한다.

1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래

2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래

3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 거래

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24576호로 개정되기 전의 것) 제31조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등) ① 법제41조 제1항에서 “특정법인”이란 한국거래소에 상장되지 아니한 법인(자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 코스닥시장에 주권이상장된 법인은 제외한다) 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.

1. 증여일이 속하는 사업연도까지 법인세법 시행령제18조 제1항 제1호의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은법 제41조 제1항의 규정에 의하여 재산의 증여 등에 의한 결손금보전 전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의한 재산의 증여등의 금액을 법인세법의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.

2. 증여일 현재 휴업 중이거나 폐업상태인 법인

② 법 제41조 제1항 제4호에서 “유사한 거래”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 것. 다만, 해산(합병 또는 분할에 의한 해산을 제외한다) 중인 법인의 주주 또는출자자 및 그의 특수관계인이 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는변제한 경우로서 주주등에게 분배할 잔여재산이 없는 경우를 제외한다.

⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각 호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.

1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는경우에는 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액

2. 제1호외의 경우에는 제3항의 규정에 의한 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구인이 제시한 심리자료에 의하면, 청구인은 부 김OOO(피상속인)이 대표이사로 재직하고 있던 쟁점법인의 주식 5,000주를 보유하고 있었으며, 피상속인이 사망하기 전인 2013.2.8. 피상속인이 쟁점법인에 대한 가수금 채권 OOO원을 포기하는 내용의 채권포기각서를 작성한 사실이 있고, 이에 대해 처분청은 채권포기각서상 가수금 OOO원에서 법인세 조사시 확인한 가공 가수금 OOO원을 차감한 OOO원을 채무면제이익으로 보아 주식가치를 평가하고, 평가결과1주당 주식 가치증가액을 OOO원으로 계산하여 청구인이게 이 건 증여세를과세한 사실이 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점법인이 상증법 제41조 제1항에서 규정하는 특정법인에 해당하지 아니하여 같은 법 제2조 제3항의 규정만으로 과세할 수 없고, 이중과세의 문제도 발생하며, 상속 또는 증여의 경우보다 더 높은 세율을 부담하게 되고, 소급과세금지의 원칙에도 위반된다고 주장하나, ① 2003.12.30. 상증법 개정으로 변칙적이고 불법적인 부의 세습을 방지하고, 과세유형을 법률에 일일이 열거하지 아니하더라도 사실상 재산의 무상이전에 해당하는 경우에는 증여세를 과세할 수 있도록 완전포괄주의를 도입하면서, 증여세 과세대상이 되는 증여의 개념을 새롭게 마련하는 한편, 종전의 증여의제규정의 내용을 보완하여 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하고, 예시되지 아니한 재산의 무상이전이나 가치증가분 등에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련한 사실이 나타나므로 이와 다른 전제에서 상증법 제2조 제3항이 단독으로 과세근거가 될 수 없다거나, 상증법 제2조 제3항 이외에 제32조 내지 제42조에 열거된 어느 하나의 유형에 해당하여야만 비로소 과세대상이 된다고 보아야 한다거나, 상증법 제41조에서 특정법인에 대한 증여를 별도로 규정하고 있으므로 이와 반대의 경우인 흑자법인에 대한 증여는 과세대상이 될 수 없다는 등의 청구주장은 상증법의 입법취지에 비추어 수긍하기 어려운 점, ② 거래의 외형만을 보면 피상속인이 쟁점법인에 대한 가수금을 포기한 것에 불과하나, 쟁점법인에게 채무면제이익을 부여하여 쟁점법인의 자산가치를 증가시킴으로써 결국 쟁점법인의 주주인 청구인의 주식가치를 증가시켜 부를 무상으로 이전하였으므로 이러한 형태의 부의 이전은 증여세 완전포괄주의에 따른 과세대상으로 보이는 점, ③ 소득세법및법인세법에서도 열거주의가 아닌 포괄주의 형식의 규정이 이미 도입되어 있고, 이러한 문제점이 충분히 논의되어 상증법이 개정된 것으로 볼 수 있는 점, ④ 법인세와 증여세의 이중과세 문제는 납세의무자 및 거래 단계가 다르므로 이중과세로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청의 이 건 증여세 과세는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.