처분청이 쟁점상가를 각 호별로 평가하고, 호별 전용면적과 동일한 조정률을 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없고, 지하층 면적배분은 처분청이 재계산하여 과다평가된 금액을 감액하는 것으로 직권 시정하였으므로 이에 대한 청구주장은 심리의 실익이 없음
처분청이 쟁점상가를 각 호별로 평가하고, 호별 전용면적과 동일한 조정률을 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없고, 지하층 면적배분은 처분청이 재계산하여 과다평가된 금액을 감액하는 것으로 직권 시정하였으므로 이에 대한 청구주장은 심리의 실익이 없음
심판청구를 기각한다.
(1) 쟁점상가는 처음부터 임대목적으로 건설되어 각 호별로 구분등기를 하지 않고 임의로 구분하여 임대할 수 있었음에도 편의상 구분등기를 하였던바, 사회통념상 구분등기 여부에 따라 부동산의 실질 재산가치가 차이나지 아니함에도 처분청의 평가방법은 구분등기 여부에 따라 차이가 발생하고, 기준시가보다 시가에 가까운 임대료 등의 환산가액을 시가로 보아야 할 것이나 공실 등으로 임대료 환산가액이 기준시가보다 낮은 경우 기준시가로 평가되어 불합리하므로 쟁점상가는 각 호별로 평가할 것이 아니라 건물 전체를 대상으로 평가하여야 한다.
(2) 각 층의 공용면적인 계단, 복도, 화장실 등은 각 호의 소유자가 점유할 수 있는 공간이 아니며, 전용부분과 각 층의 공용부분은 평가액에서 차이가 있으므로 제2평가방법을 적용하는 경우 각 층의 공용면적에 대하여는 각 호별 조정률인 OOO%를 적용할 것이 아니라 공용면적 조정률인 OOO%를 적용하여야 한다.
(3) 지하층 공용면적(1,139.71㎡)의 각 호별 면적 배분은 건축물관리대장상의 각 호별 공용면적에서 각 호의 계단, 복도, 화장실 등 공용면적을 차감한 면적으로 하여야 한다.
(1) 부동산이 필지별 또는 호별로 구분등기가 되어 있지 아니한 경우에는 전체를 평가단위로 하여 평가할 수 있으나 각 호별로 구분등기가 되어 있고 소유구분이 된 경우에는 각 호를 별개의 부동산으로 보아야 하며, 상가건물은 각 호별로 임대보증금, 임대료, 저당권 등에서 차이가 있으므로 각 호별로 평가하여야 한다.
(2) 각 층의 계단, 복도, 화장실 등 공용면적은 전용면적을 위하여 필수적으로 존재하는 공간으로서 전용부분과 동일한 조정률을 적용하는 것이 합리적이므로 각 층별 공용면적에 대하여 전용면적과 동일한 조정률을 적용하여 평가함이 타당하다.
(3) 처분청이 산정한 지하층의 면적 배분에 일부 오류가 있으므로 직권 시정하였다.
① 각 호별로 구분 등기된 상가건물에 대하여 각 호별로 임대료 등의 환산가액, 기준시가, 저당권 등 설정가액에 의한 평가액 중 큰 금액을 재산가액으로 하여 과세한 처분의 당부
② 기준시가에 의한 평가시 각 층 계단, 복도, 화장실 등 공용면적에 각 호 전용면적의 조정률을 적용하여 평가한 처분의 당부
③ 지하층 공용면적의 각 호별 배분이 적정한지 여부
(1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액
⑤ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항부터 제6항까지의 규정에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다. 제66조(저당권 등이 설정된 재산 평가의 특례) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재산은 제60조에도 불구하고 그 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제60조에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.
1. 저당권, 동산ㆍ채권 등의 담보에 관한 법률에 따른 담보권 또는 질권이 설정된 재산
3. 전세권이 등기된 재산(임대보증금을 받고 임대한 재산을 포함한다) (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제50조(부동산의 평가) ⑦ 법 제61조 제5항에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액”이란 1년간 임대료를 기획재정부령으로 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액(이하 이 조에서 “임대료 등의 환산가액”이라 한다)을 말한다. 제63조(저당권등이 설정된 재산의 평가) ① 법 제66조에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 말한다.
1. 저당권(공동저당권 및 근저당권을 제외한다)이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권액
2. 공동저당권이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권액을 공동저당된 재산의 평가기준일 현재의 가액으로 안분하여 계산한 가액
3. 근저당권이 설정된 재산의 가액은 평가기준일 현재 당해 재산이 담보하는 채권액
4. 질권이 설정된 재산 및 양도담보재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권액
5. 전세권이 등기된 재산의 가액은 등기된 전세금(임대보증금을 받고 임대한 경우에는 임대보증금)
(1) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 피상속인은 쟁점상가를 2003.7.14. 신축하여 공용으로 사용되는 지하주차장 등을 제외하고는 1층부터 9층까지의 35개 호실을 각 호별로 보존등기하였고, 각 호는 상속개시일 현재 임대되어 판매점, 병의원, 사무실, 주택 등의 용도로 사용되고 있다. (나) 청구인은 쟁점상가 전체를 기준으로 제1평가방법, 제2평가방법, 제3평가방법에 의한 평가액 중 큰 금액인 제1평가방법에 의한 평가액 OOO원으로 상속재산 신고를 하였으나, 처분청은 쟁점상가를 각 호별로 제1평가방법, 제2평가방법, 제3평가방법으로 평가하여 102호～107호 및 109호～202호는 제1평가방법에 의한 평가액, 203호, 302호～401호 및 403호～901호는 제2평가방법에 의한 평가액, 101호, 108호, 301호 및 402호는 제3평가방법에 의한 평가액을 재산가액으로 하고 쟁점상가를 OOO원으로 평가하여 상속세 OOO원을 고지하였으며, 청구인이 이의신청에서 제기한 용도지수 및 조정률에 대한 오류를 정정하여 쟁점상가를 OOO원으로 평가하고 세액을 OOO원으로 감액하여 OOO원을 환급하였다. (다) 청구인은 쟁점상가가 처음부터 임대 목적이었으므로 호별로 구분등기하지 않고 임의구분하여 임대할 수 있었음에도 편의상 구분 등기한 것에 불과하며, 사회통념상 구분등기를 하였는지 여부에 따라 실제 재산가치가 차이나지 아니함에도 쟁점상가의 가액이 구분등기를 하는 경우에는 OOO원으로 평가되고, 구분등기를 하지 아니하는 경우에는 OOO원으로 평가되는 것은 부당하며, 기준시가보다는 불특정다수인 사이에 형성된 임대료 등에 의한 환산가액이 시가에 더 가까운 것인데, 처분청은 공실로 인한 가치하락이나 위치 등에 따라 임대료 등의 환산가액이 기준시가보다 낮은 경우 등의 부득이한 사유를 감안하지 않고 평가하였으므로 건물 전체에 대하여 3가지 평가방법에 의한 평가액 중 큰 금액인 OOO원을 쟁점상가의 평가액으로 보아야 한다고 주장한다. (라) 처분청은 부동산을 평가할 때에는 각 부동산을 평가 단위로 하여 필지별 또는 호별로 평가하는 것이 원칙으로서 필지별 또는 호별로 구분등기를 하지 아니한 경우에는 전체를 평가단위로 하여 평가할 수 있으나 각 호별로 구분등기가 되어 있고 소유구분이 된 경우에는 각 호를 별개의 부동산으로 보아야 하며, 실질 측면에서도 구분 등기가 되어 있을 경우에는 즉시 매매 또는 임대가 가능하므로 건물주 입장에서도 유리하고, 건물 전체를 기준으로 제1평가방법과 제2평가방법 중 큰 금액으로 평가할 경우 임대건물이 공실이면 임대료 환산가액이 없어 건물 전체를 기준으로 평가할 경우에는 불합리한 점이 발생하고, 상가건물은 상권형성 정도, 접근성, 용도 등에 따라 각 층 및 호별로 임대보증금 및 임대료의 차이가 발생할 수밖에 없으므로 각 호별로 평가하는 것이 더 합리적인바, 쟁점상가는 호별로 소유자를 달리할 수 있도록 구분 등기되어 있고 호별 위치와 접근성 등 특성에 따라 임대보증금, 임대료 및 저당권 등에 차이가 있어 별개의 자산으로 보아야 하므로 각 호별 평가가 타당하다는 의견이다. (마) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점상가의 재산가액을 평가할 경우 쟁점상가 전체를 기준으로 평가하여야 한다고 주장하나, 상속세 및 증여세법 제60조 및 제61조 제5항에 의하면, 상속재산의 가액은 평가기준일 현재의 시가에 따르고, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 기준시가 등의 방법으로 평가한 가액을 시가로 보며, 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 평가한 가액과 기준시가 등에 의한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하는 것인바, 부동산을 평가할 때에는 각 부동산을 평가 단위로 하여 필지별 또는 호별로 평가하는 것이 원칙으로서 건물의 각 호실이 구분등기가 되어 있고 소유가 구분된 경우에는 각 호실을 별개의 부동산으로 보아야 하는 점, 건물 전체를 기준으로 평가할 경우에는 임대건물의 공실은 임대료 환산가액이 없어 실제 가치를 반영하지 못할 가능성이 있는 점, 상가건물은 상권형성 정도, 접근성, 용도 등에 따라 각 층 및 호별로 임대보증금 및 임대료의 차이가 발생할 수밖에 없으므로 각 호별로 평가한 가액 중 큰 금액으로 평가하는 것이 시가에 더 가까운 점, 쟁점상가는 각 호별로 소유자를 달리할 수 있도록 구분등기가 되어 있고 호별 위치와 접근성 등 특성에 따라 임대보증금, 임대료 및 저당권 등에 차이가 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점상가를 각 호별로 평가하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(2) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 쟁점상가를 각 호별로 평가하면서 구분등기가 되어 있지 아니한 각 층의 공용면적(계단, 화장실, 복도 등)은 각 층의 호별 등기면적을 기준으로 안분 계산하여 각 호별 면적에 합산하고, 각 호별 기준시가 산정 시 적용한 구조지수, 용도지수, 조정률을 동일하게 적용하여 기준시가를 산정하였다. (나) 청구인은 각 층의 공용면적인 계단, 복도, 화장실 등은 각 호실의 소유자가 점유할 수 없고, 전용면적과 각 층의 공용면적은 평가액에 차이가 있으므로 각 호별 조정률인 OOO%가 아니라 공용면적 조정률인 OOO%를 적용하여야 함에도 처분청은 쟁점상가 중 203호, 302호～401호 및 403호～901호를 제2평가방법에 의하여 평가하면서 각 층의 계단, 복도, 화장실 등의 공용면적에 전용면적의 조정률인 OOO%를 적용함으로써 지하층의 공용면적에 조정률 OOO%OOO를 적용하여 평가한 것에 비하여 불합리하다고 주장한다. (다) 처분청 의견은 다음과 같다.
1. 각 층의 공용부분인 계단, 복도, 화장실 등은 전체 건물을 위하여 필요한 기계실, 보일러실, 대피소 등과 달리 각 층별 전용부분에 필수적으로 존재할 수밖에 없으므로 각 층별 전용부분과 공용부분의 조정률을 달리하여 평가할 경우 각 층의 공용부분이 실제 각 층별 전용부분을 위해 사용되고 있음에도 달리 평가하는 결과가 된다.
2. 국세청 건물 기준시가 산정방법(국세청 고시 제2013-2호) 중 ‘개별건물의 특성에 따른 조정률의 적용’에 의하면 여러 구분(Ⅰ～Ⅶ)에 중복 해당되는 경우에는 각각의 조정률을 중복 적용하고, 구분(Ⅵ)에 ‘건물 부속(지하 포함) 주차장 및 기계실, 보일러실, 대피소, 옥탑, 물탱크실’은 OOO%의 조정률, ‘주택간이부속건물(창고, 화장실, 세면장 등)’은 OOO%의 조정률이 규정되어 있는바, 건물 전체를 위해 필수적으로 존재하는 주차장, 기계실, 보일러실 등에 대해서는 각 호실과 별도의 조정률을 적용하고, 주택과 물리적으로 별도로 존재하는 간이부속건물인 화장실, 창고, 세면장 등도 주택과 현저한 차이가 있어 별도의 조정률을 적용하도록 하고 있다.
3. 따라서, 쟁점상가의 건물 전체가 아닌 각 층의 전용면적을 위해 필수적으로 존재하는 각 층의 계단, 복도, 화장실 등은 각 층의 호별 전용면적과 동일한 조정률을 적용하여야 한다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 각 층의 공용면적에 대하여는 전용면적과 별도의 조정률을 적용하여야 한다고 주장하나, 각 층의 계단, 복도, 화장실 등 공용면적은 각 층의 전용면적의 사용을 위하여 필수적으로 존재하는 공간으로서 건물 전체를 위한 기계실, 보일러실, 대피소 등과 다른 점, 국세청 건물 기준시가 산정방법에서도 건물 부속 주차장 및 기계실, 보일러실, 대피소, 옥탑, 물탱크실과 주택간이부속건물(창고, 화장실, 세면장 등)은 OOO%의 조정률이 규정되어 있으나 각 층의 계단, 복도, 화장실 등 공용면적은 별도의 조정률이 규정되어 있지 아니한 점 등에 비추어 각 층의 계단, 복도, 화장실 등 공용면적은 각 층의 호별 전용면적과 동일한 조정률을 적용함이 타당한 것으로 판단된다.
(3) 끝으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 조정률 OOO%가 적용되는 지하층의 면적(1,139.71㎡)의 각 호별 면적 배분은 등기부등본상 각 층의 면적에서 건축물대장상 각 층의 전용면적의 합계를 차감한 면적을 각 호별 전용면적 비율로 안분하여 배분하고, 지하층의 각 호별 면적은 건축물대장상의 각 호별 공용면적에서 각 호별 계단 등 공용면적을 차감한 면적으로 하는 것이 합리적인바[① 각호의 계단 등 공용면적 = (등기부등본상 각 층 면적 - 건축물대장상 각 층의 전용면적 합계) × 각 호의 전용면적/각 층의 전용면적 합계, ② 각 호별 지하층의 면적 = 각 호의 건축물대장상 공용면적 - 각 호의 계단 등 공용면적], 처분청은 701호의 옥외피난 계단을 공용면적에서 제외하고, 전체 공용면적은 건축물대장상의 공용면적을 기준으로 배분하여 등기부등본상의 지하층 면적과 3.346㎡의 차이가 발생하는 등 처분청이 제2평가방법에 의해 기준시가로 평가하면서 지하층의 면적을 임의 배분하여 아래 <표7>과 같이 쟁점상가의 기준시가가 OOO원 과다평가되었다고 주장한다. (나) 이에 대하여 처분청은 다음 <표8>과 같이 쟁점상가의 지하층 면적배분을 재계산하여 과다 평가된 OOO원을 감액하는 것으로 직권 시정하여 청구인의 주장이 받아들여진 것으로 확인되므로 이 부분에 대한 청구주장은 심리의 실익이 없다 할 것이다.
이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.