명의신탁해지에 대하여 양도소득세를 부과한 처분은 부당함.

[주 문] OOO세무서장이 OOO 청구인에게 한 2012년 귀속 양도소득세 OOO의 부과처분은 이를 취소한다. [이 유]

• 가. 청구인은 OOO에서 부동산매매업을 영위하는 법인인 OOO㈜(이하 “OOO”라 한다)의 대표자로서 OOO 취득한 OOO 임야 3,667㎡ (지분 30744분의 3667, 이하 “쟁점토지”라 한다)를 OOO에게 양도하고 양도가액을 OOO으로 하여 OOO 2012년 귀속 양도소득과세표준 예정신고․납부를 하였다.
• 나. 처분청은 OOO 기간동안 청구인에 대한 양도소 득세 조사를 실시한 결과, 청구인이 특수관계자인 OOO에게 쟁점토지를 시가보다 낮은 가액으로 양도하였다고 보아 이를 부인 하 고, 소득세법 제101조 의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 OOO와 OOO과의 매매사례가액 OOO을 시가로 보아 OOO 청구인에게 2012년 귀속 양도소득세 OOO을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 OOO 이의신청을 거쳐 OOO 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 당초 청구인이 대표자로 있는 OOO가 OOO의 소유지분인 쟁점토지를 취득하고자 OOO 매매대금을 OOO으로 하는 내용의 매매계약을 체결하여 계약금 OOO을 지급하였고, 이후 잔금을 마련하기 위하여 OOO은행 등 금융기관에 자금대출을 신청하였으나 결손법인인 OOO의 낮은 신용등급과 지분으로 등기되어 있는 쟁점토지의 상태 등으로 대출조건을 충족하지 못함에 따라 매매계약서상 매수인을 대출조건을 충족하는 청구인으로 변경하여 OOO은행 등에서 자금을 대출받아 잔금을 지급한 다음 청구인 명의로 소유권이전등기를 하였다. 청구인과 OOO는 특수관계자에 해당되지만, 앞서 언급한 바와 같이 청구인이 조세를 부당하게 감소시킬 목적으로 청구인이 쟁점 토지를 취득한 후 OOO에 양도한 것이 아니라 당초 계약을 체결한 OOO가 금융기관의 대출조건을 충족하지 못함에 따라 부득이하게 청구인이 취득세 등의 추가부담을 감수하면서 쟁점토지를 취득한 후 OOO에게 양도하였으므로, 부당행위계산부인 규정을 적용하여 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 소득세법 제101조 의 부당행위계산부인 규정은 거주자의 행위 또는 계산이 법률상 유효․적법한 것이라 하더라도 그 행위나 계산이 특수관계자 사이의 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 거래유형에 해당하는 경우에는 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 실질과세원칙을 보충하여 공평과세를 실현하는 것이므로, 특수관계자 간 일정한 거래가 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되면 족하고 당사자에게 조세회피의 목적이 있 거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아니라 할 것이다. 청구인은 OOO의 낮은 신용등급 등으로 인한 자금대출의 어려움 으로 청구인이 쟁점토지를 취득 및 양도할 수밖에 없었다고 주장하 나, 청구인이 OOO의 대표자이므로 서로 연대하여 쟁점토지를 OOO가 취득할 수 있었던 것으로 보이는 점, OOO가 같은 사 업연도에 청구인을 경유하지 않고 취득한 토지가 있는 점, OOO 가 계약금 및 중도금을 지급하였다는 입증서류로 확인서와 영수증을 제시하고 있으나 그 사실을 객관적으로 입증할 수 있는 금융자료의 제시가 없으므로 위 청구주장은 신빙성이 없다고 보이는 반면에 쟁점 토지 거래는 청구인이 특수관계자이면서 결손법인인 OOO와의 거 래를 통하여 조세의 부담을 감소시킨 것으로 인정되고, 위 청구주 장만으로는 OOO에게 정상가격보다 저가로 양도할 수밖에 없는 부득이한 사정이 존재하여 거래행위가 사회통념상 타당하다고 인정될 정도의 경제적 합리성이 있는 거래로 보기 어려운 이상, 쟁점토지 거 래일인 OOO에서 3일 경과한 OOO 특수관계 없는 OOO와 OOO 외 2인과의 거래가액을 청구인의 양도 시가로 보아 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구인이 쟁점토지를 특수관계자에게 저가로 양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법(2013.1.1. 법률 제11611호로 개정되기 전의 것) 제88조(양도의 정의) ① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 “양도”란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(負擔附贈與)(상속세 및 증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우는 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자(受贈者)가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. 제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. (2) 소득세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24356호로 개정되기 전의 것) 제167조(양도소득의 부당행위 계산) ③ 법 제101조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한한다.

1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

④ 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조 및 조세특례제한법 제101조 의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 본문 중 “평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간”은 “양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간”으로 보며, 조세특례제한법 제101조 중 “상속받거나 증여받는 경우”는 “양도하는 경우”로 본다.

⑥ 개인과 법인 간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법 시행령 제89조 의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여 법인세법 제52조 의 규정이 적용되지 아니하는 경우에는 법 제101조 제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓 그 밖의 부정한 방법으로 양도소득세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

(3) 국세기본법(2013.1.1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

20. “특수관계인”이란 본인과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 이 법 및 세법을 적용할 때 본인도 그 특수관계인의 특수관계인으로 본다.

• 다. 주주․출자자 등 대통령령으로 정하는 경영지배관계 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (4) 국세기본법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24366호로 개정되기 전의 것) 제1조의2(특수관계인의 범위) ③ 법 제2조 제20호 다목에서 “주주․출자자 등 대통령령으로 정하는 경영지배관계”란 다음 각 호의 구분에 따른 관계(이하 “경영지배관계”라 한다)를 말한다.

• 가. 본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인
• 나. 본인이 직접 또는 그와 친족관계, 경제적 연관관계 또는 가목의 관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

④ 제3항 제1호 각 목, 같은 항 제2호 가목부터 다목까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 구분에 따른 요건에 해당하는 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다.

• 가. 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자한 경우
• 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 처분청은 청구인과 OOO 간 쟁점토지 거래에 대하여 “청구인과 OOO의 OOO자 거래OOO는 특수관계자 간 거래에 해당되므로 그 거 래가액을 시가로 인정할 수 없고, OOO와 특수관계 없는 제3자인 OOO 외 2인과의 OOO 거래가액OOO을 시가로 볼 수밖에 없으므로, 청구인이 특수관계법인인 OOO에게 시가보다 낮은 가 격으로 자산을 양도하여 조세를 부당하게 감소시켰다”고 보아 소 득세법 제101조의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 이 건 양 도소득세를 경정․고지한 것으로 나타난다. (2) 청구인이 처분청에 쟁점토지 양도에 따른 양도소득과세표준 신고 당시 제출한 OOO자 취득 및 OOO자 양도관련 매매계약서, OOO의 장부기장내역, 쟁점토지 부동산등기부를 보면, 청구인은 OOO 외 1명으로부터 쟁점토지를 매매대금 OOO에 취득하였다가 OOO 특수관계법인인 OOO에게 OOO에 양도하였고, OOO는 OOO 외 2인에게 쟁점토지를 매매 대금 OOO에 양도한 것으로 나타난다.

(3) 쟁점토지 부동산등기부등본을 보면, OOO 청구인 명의로 소유권이전등기(원인: OOO 매매)와 청구인을 채무자로 한 근저당권설정등기OOO가 각각 경료된 사실이 확인된다.

(4) 청구인은 당초 OOO가 매매계약을 체결하는 등 쟁점토지를 취득하려고 하였지만 금융기관의 대출조건을 충족하지 못함에 따라 부득이 청구인이 쟁점토지를 취득하였다가 OOO에게 양도하였다고 주장하면서 OOO 외 1명과 OOO 간 쟁점토지 매매 계약서, OOO로부터 쟁점토지를 매수한 OOO 외 2인의 사실확 인서(2014년 6월), OOO 및 OOO의 확인서(2012년 9월) 등을 제출하였는데, 그 내용은 다음과 같다. (가) 원소유자인 OOO 외 1명과 OOO 간 OOO자 쟁점토지 매매계약서에는 OOO가 OOO 쟁점토지를 취득하는 것으로 되어 있는데, 위 (1)의 OOO 외 1명과 청구인 간 매매계약서와 매매대금OOO과 계약금OOO․중도금 OOO․잔금OOO이 동일한 것으로 나타난다. (나) 청구인 명의로의 소유권이전등기 이전인 2012.7.13. 작성된 OOO 와 OOO 간 매매계약서에는 OOO은 OOO로부터 쟁점토지를 취득OOO하는 것으로 되어 있고, 특약사항으로 “매도인은 본 계약일 현재 등기부상 구분소유적 공유자인 OOO 외 1명의 지분 전부를 매수하여 권리에 하자가 없이 매수인에게 완전한 소유권을 이전한다(이는 매도인 외에 OOO와 OOO이 연대하여 보증). 매도인은 본 토지(쟁점토지)의 OOO측으로 계획된 폭 2미터 계획도로 위치에 도로가 개설되거나 매수인이 이용할 수 있도록 토지사용승낙서를 제공하여 매수인이 개발행위 및 건축 허 가를 득할 수 있도록 협조하여야 하며 도로문제로 매수인의 공장 건축허가가 불가한 경우에는 본 계약은 해제되고, 대상토지를 필지분할 하여 매도인 소유로 등기를 완료하는 즉시 위 잔금지급일에 불구하고 지급키로 한다. 잔금지급전에 매수인은 변경할 수 있다”는 등의 내용이 기재되어 있으며, 중개업자 세부 확인사항란에도 “매도인이 소유권을 취 득하여 매도하는 것이다”라고 기재되어 있다. (다) OOO과 OOO가 공동으로 작성한 확인서(2012년 9월)를 보면, “쟁점토지는 등기부상 공동소유로 되어 있으나, 실제로는 뒷면 토지이용계획확인서에 표시된 데로 서로 구분 소유하고 있음을 인감 증명서를 첨부하여 쌍방 확인한다”라고 기재되어 있으면서도 도장 등의 날인이 되어 있지 아니한데, 이에 대하여 청구인은 OOO이 위치확 인서에 날인을 거부함으로써 OOO가 대출을 받지 못하였다고 진술하고 있다. (라) OOO 외 1명의 영수증을 보면, OOO 외 1명은 OOO로부터 OOO에 OOO을, OOO에 OOO을 수령한 것으로 되어 있는데, 이에 대한 객관적인 금융자료는 나타나지 아니한다. (마) OOO의 OOO자 확인서에는 “쟁점토지를 2012년 매도한 사실이 있고, 처음 매매계약은 OOO로 하여 계약금 및 중도금을 수령하였다. 잔금은 매수자 OOO에서 대출받아 지급한다 하였는데, 쟁점토지가 지분이고 분할이 되지 않아 몇 달간 노력해도 처리가 되지 않는다 하였다. 몇 차례 매매대금 완불을 독촉하고, 부득이 대출관계로 매수자를 개인으로 바꾸어 잔금을 받고(대출금으로) 등기 이전한 사 실이 있다”라고 되어 있다. (바) OOO로부터 쟁점토지를 매수한 OOO 외 2명의 사실확 인서(2014년 6월)에는 “매매계약 이전부터 실제 소유자가 OOO 라는 사실을 대표이사인 청구인으로부터 들었고, 대출관계로 개인으로 소유권을 이전하지만 법인으로 등기를 다시 이전하여 매도 이전한다는 사실을 알고 있다. 쟁점토지의 OOO 대출금에 대해서는 쌍방 합의하여 매수인이 내는 것으로 하였고, OOO에 대출금에 대한 이자를 납부하였다”라고 되어 있고, 확인서 하단에 OOO과 OOO은 도장을, OOO은 사인을 한 것으로 나타난다. (사) 청구인 및 쟁점토지 후소유자 중 1명인 OOO의 배우자인 OOO 명의의 OOO은행 예금계좌 거래내역를 보면, OOO가 청구인 명의의 계좌OOO에 OOO 기간동안 매월 20일을 전․후로 OOO을 송금(이체)하였고, 동 금액은 대출금 이자 명목으로 출금되었으며, OOO 명의의 계좌 OOO에서 OOO과 OOO 청구인 명의의 OOO은행 계좌에 각각 OOO과 OOO을 이체한 것으로 나타나지만 (청구인은 OOO가 자신의 거래내역을 전부 공개하는 것에 부담을 느껴 OOO과 OOO자 거래내역만 제출하였다고 진술함), 해당 대출금에 대한 이자지급과 관련하여 청구인(또는 OOO)과 OOO 외 2인이 체결한 금전소비대차계약서 등은 제시하지 못하고 있다.

(5) OOO의 법인등기부등본 및 주식등변동상황명세서를 보면, 청구인은 쟁점토지 취득 및 양도 당시 OOO의 대표이사이나, 아 래 [표]와 같이 OOO의 주주인 청구인 외 3명의 주식소유비율은 각 25%로 동일한 것으로 확인되는 점으로 보아 OOO의 쟁점토지 양도사유가 청구인 개인의 양도차익에 있었다고 보기 어렵다. [표] OOO의 주주 지분비율

(6) 한편, 소득세법 제88조 제1항 은 “양도”란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다고 규정하고 있으므로, 명의신탁의 해지를 원인으로 명의수탁자가 명의신탁자에게 부동산의 소유권을 이전하는 것은 유상양도라는 실질을 가지고 있지 않으므로 양도소득세 과세대상 양도가 아니라 할 것이다(조심 2014중267, 2014.5.20., 조심 2012부3097, 2012.12.18. 외 다수, 같은 뜻임).

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점토지 거래는 특수관계자 간 거래로서 OOO를 통하여 조세의 부담을 감소시킨 것으로 인정되고, 청구인이 OOO에게 저가로 양 도할 수밖에 없는 부득이한 사정이 존재한다고 볼 수 없으므로 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 처분이 잘못이 없다는 의견이나, 이 건의 경우 쟁점토지 관련 OOO자 매매계약서와 OOO자 매매계약서는 매수인만 다를 뿐 매매대금 등 그 계약조건이 동일 하고, OOO자 매매계약서상 매매대금OOO과 2012.11.2. OOO가 OOO 외 2명에게 양도한 가액이 동일한 점, OOO와 OOO 간 OOO자 매매계약서상 OOO가 쟁점토지를 매수하여 매수인에게 완전한 소유권을 이전해주기로 되어 있고, 매수인인 OOO 외 2명이 청구인을 대신하여 대출금 이자를 지급한 것으로 나타나고 있으며, 매도인인 OOO 외 1명은 OOO로부터 OOO과 OOO에 계약금OOO과 중도금OOO을 받았다고 확인하고 있는 점, OOO 주주들의 주식소유비율이 각각 4분의 1씩 동일하여 청구인이 쟁점토지 양도에 따른 이익을 모두 차지하기 위하여 위와 같은 절차를 거쳤을 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 금융기관의 대출조건을 충족하지 못하여(필지 미분할) 청구인이 취득․양도하는 형식을 취한 것일 뿐 실제 OOO가 쟁점토지를 취득한 후 양도한 것으로 봄이 타당하다 할 것이어서 청구인이 OOO에게 쟁점토지를 양도한 것은 명의신탁해지를 원인으로 명의수탁자가 명의신탁자에게 이에 대한 소유권을 양도한 것으로 봄이 타당하다 할 것이므로 처분청이 청구인과 OOO 간 쟁점토지 거래를 유상양도에 해당된다고 보아 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이라고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본 법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같 이 결정한다.