기성고지급조건부는 감리자가 확인한 공사진척도에 따라 공사대금을 청구하여야 하는 것으로, 기성고에 대한 검사요청・결과통보와 대금지급청구가 불분명하고, 대금도 기성고대로 지급이 아니라 일부만 지급하였고 청구법인이 기성고에 미달하는 금액을 청구한 사실이 확인되지 아니한 점 등에 비추어 통상적인 용역의 공급에 해당하는 것으로 보는 것이 타당함
기성고지급조건부는 감리자가 확인한 공사진척도에 따라 공사대금을 청구하여야 하는 것으로, 기성고에 대한 검사요청・결과통보와 대금지급청구가 불분명하고, 대금도 기성고대로 지급이 아니라 일부만 지급하였고 청구법인이 기성고에 미달하는 금액을 청구한 사실이 확인되지 아니한 점 등에 비추어 통상적인 용역의 공급에 해당하는 것으로 보는 것이 타당함
OOO이 2013.11.15. 청구법인에게 한 부가가치세 2012년 제1기분 OOO원의 각 부과처분은 이를 취소한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점금액1에 대한 세금계산서 미발급가산세를 적용하는 것은 부당하다. 쟁점계약서에 기재된 바와 같이 청구법인은 공사기간 6개월(2012.1.16.∼2012.7.15.) 미만의 건설용역계약을 체결하였지만 건축주 OOO의 공사대금 지급지연으로 인하여 공사가 지연되어 공사 준공이 예상보다 늦어졌다. 쟁점계약서의 특약내용을 보면 건축주 OOO은 공사대금 지급 및 은행대출을 위한 협력의무가 있었고, 단 한 푼의 자기자금도 지급하지 않아 쟁점건설용역을 원활하게 제공할 수 없도록 만들었으며, 약정 준공일이 2012.7.15.인데도 은행대출을 통해 최초로 공사대금을 입금한 시 점이 2012.6.19.이었을 뿐만 아니라 그 금액 또한 OOO원이었던 점을 고려하면 약정준공일에 완성하는 것은 현실적으로 불가능하였다. 이러한 공사대금 지급지연의 사유로 공사 착공일부터 실제 공사 준공일까지의 기간이 6개월 이상 소요되었을 뿐, 단기건설용역에 해당하므로 쟁점건설용역의 공급시기는 공사가 완료된 시점이며, 쟁점건설용역의 제공이 완료된 시점에 세금계산서를 발급하였어야 하나, 공급시기가 도래하기 전에 용역에 대한 대가의 일부를 받은 경우 ｢부가가치세법｣ 제9조 제3항 에 따라 대가의 일부를 받은 때를 공급시기로 보아야 하므로, 2012.6.19. 지급받은 공사대금 OOO원(공급대가)에 대하여 세금계산서를 다음 과세기간(2012.7.2.)에 교부하였지만, “용역대가의 일부를 미리 지급한 후 그 공급시기 전에 세금계산서를 교부받은 경우에는 미리 지급한 그 용역대가의 지급시기와 세금계산서 교부시기의 과세기간이 다른 경우에도 세금계산서 교부시기를 공급시기로 할 수 있다”는 OOO에 비추어, 쟁점건설용역에 대한 일부 대가 지급시기와 세금계산서 교부시기의 과세기간이 다르다고 하여 세금계산서 미발급 가산세를 적용하는 것은 부당하다. 또한 쟁점금액1 중 OOO원을 2012.12.17. 잔금 OOO원에 포함하여 세금계산서를 발행한 것은 상기의 주장하는 바와 같이 정당하게 교부한 것이므로 세금계산서 미발급가산세를 적용하는 것은 타당하지 아니하다.
(2) 쟁점금액2에 대하여 세금계산서를 지연발급한 것으로 보아 가산세를 부과하는 것은 부당하다. 쟁점금액2의 경우 쟁점건설용역의 공급시기인 해당 건설용역 제공이 완료된 시점에 세금계산서를 발급하였어야 하나, 공급시기가 도래하기 전에 대가의 일부를 받고(은행 대출금 수령 시기) 세금계산서를 발행하였으므로 ｢부가가치세법｣ 제9조 제3항 에 따라 대가의 일부를 받은 때를 공급시기로 보아야 하고, 2012년 제2기 기성청구분(2,3,4차) OOO원과 세금계산서 발행금액 OOO원과의 차액 OOO원(쟁점금액2)에 대해서도 공급시기는 건설공사가 완료된 시점으로 보아 세금계산서 발행하였으므로 세금계산서 지연발급 가산세는 취소되어야 한다.
(2) 쟁점계약서상 당해 도급내용은 공사기간이 6개월 미만이고 공사기성고에 따라 대금을 청구한 경우 완성도지급조건부 거래로 쟁점건설용역의 공급시기는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 날이 속하는 과세기간이 타당하다(조심 2010중3593, 2011.5.9. 참조)
건설용역의 공급시기를 해당 용역 제공이 완료되는 때가 아니라 완성도 지급기준에 해당하여 대가의 각 부분을 받기로 한 때로 보아 세금계산서 관련 가산세를 부과한 처분의 당부
(1) 부가가치세법 (2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제7조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화ㆍ시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다. 제9조(거래 시기) ② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.
③ 사업자가 제1항 또는 제2항에 따른 시기가 되기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 이와 동시에 그 받은 대가에 대하여 제16조의 세금계산서 또는 제32조의 영수증을 발급하는 경우에는 그 발급하는 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급 시기로 본다. 제16조(세금계산서) ① 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제9조의 시기(대통령령에서 시기를 다르게 정하는 경우에는 그 시기를 말한다)에 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 대통령령으로 정하는 바에 따라 공급을 받은 자에게 발급하여야 한다. 이 경우 세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 착오나 정정(訂正) 등 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 발급할 수 있다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
제22조(가산세) ② 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 공급가액에 대하여 100분의 1(제3호에 해당하는 경우에는 1천분의5)에 해당하는 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
1. 제16조에 따른 세금계산서의 발급시기를 경과한 후 해당 재화 또는 용역의 공급시기가 속하는 과세기간(대통령령으로 정하는 경우에는 그 과세기간 말의 다음 달 10일) 이내에 발급하는 경우
2. 제16조에 따라 발급한 세금계산서의 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 착오 또는 과실로 적혀 있지 아니하거나 사실과 다른 경우
③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 공급가액(제2호의 경우에는 그 세금계산서 등에 적힌 금액을 말한다)에 대하여 100분의 2에 해당하는 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
1. 재화 또는 용역의 공급시기가 속하는 과세기간(대통령령으로 정하는 경우에는 그 과세기간 말의 다음 달 10일)까지 제16조에(따른 세금계산서를 발급하지 아니한 경우 (2) 부가가치세법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것) 제22조(용역의 공급시기) 법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각 호에 따른다. 다만, 폐업 전에 공급한 용역의 공급시 기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.
1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때
2. 완성도 기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때
3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때
(1) 처분청이 조사관서로부터 통보받은 과세자료에 의해 청구법인에 과세한 내역은 다음 <표1>과 같다. <표1> 청구법인 부가가치세 경정 내역
(2) 청구법인이 제출한 쟁점건설용역 관련 건축주 OOO과 체결한 쟁점계약서의 주요 내용은 다음과 같다.
(3) 처분청은 다음과 같은 자료를 제시하면서 청구법인이 이 건 쟁점(금액1과 쟁점금액2 관련 세금계산서를 미발급하고 또한 지연하여 발급하였다는 의견이다. (가) 쟁점건설용역과 관련하여 건축주 OOO의 2012년 제2기 부가가치세 환급신고분에 대하여 조사관서에서 실시한 현장확인조사시 확인된 내용은 다음과 같다.
1. 쟁점건설용역 관련 기성청구, 대금지급 및 세금계산서 수취 내역은 다음 <표2>와 같다. <표2>
2. 건축주 OOO의 확인서 내용은 다음과 같다. 위 확인서에는 OOO이 총공사대금을 모두 지급하였다고 하나, 실제로는 OOO이 청구법인에게 지급한 금액이 OOO원으로 나타난다.
3. 조사관서의 부가가치세 환급현장확인보고서 중 주요 확인내용은 다음과 같다. 쟁점계약서상 공사기간은 2012.1.16.∼2012.7.15.이나 2012년 3월 공사착공하여 공사기간 내에 완공하지 못하였으며, 공사비와 공사 지연에 따른 청구법인과 OOO의 다툼으로 인하여 준공을 하지 못하였으나, 건물이 완성된 것으로 확인된다. 쟁점계약서상 대금지급에 관한 언급이 없으나, 공사기성고에 따라 2012년 6월, 7월, 9월, 10월 4차에 걸쳐 대금을 청구받고, 기성 확인하여 공사대금을 지급한 것으로 확인되므로 완성도에 따른 지급조건부 거래로 판단된다. 2012년 6월 1차 기성청구 확인하여 대금 지급한 OOO원에 대하여 2012년 제2기에 세금계산서를 발급받은 것으로 확인되므로 매입세액 공제를 부인하고, 2012년 제2기 기성청구부분 중 기성청구 확인하여 대금 지급한 금액과 세금계산서 발행액과의 차이 OOO원을 동일 과세기간에 세금계산서를 공급시기보다 늦게 발행한 것으로 확인되므로 매입세액 공제 인정하고 가산세를 결정한다. (나) 쟁점건설용역 제공과 관련한 건물의 집합건축물대장에 의해 해당 건축물 현황 및 준공일자 등이 확인된 내용은 다음과 같다. (다) 청구법인은 2013.4.2. 건축주 OOO을 상대로 OOO에 공사대금 청구의 소를 제기하였는바, 그 내용과 이에 대한 건축주의 답변서 주요 내용은 다음과 같다.
1. 청구법인의 소장의 내용
2. 건축주 OOO의 답변서 내용 (라) 처분청의 과세전적부심사결정서의 주요 판단내용을 보면 다음과 같다. 청구법인은 쟁점건설용역의 공사약정 기간이 6개월 미만 단기건설용역에 해당하므로 용역의 공급시기는 건설공사가 완료된 시점이며, 공급시기가 도래하기 전에 대가의 일부를 받고 세금계산서 발행하였으므로 세금계산서 지연발급 가산세 적용대상이 아닐 뿐만 아니라, 설사 세금계산서 발행시기와 용역대가의 지급시기의 과세기간이 다르다 할지라도 세금계산서 미발급 가산세는 적용되지 않아야 한다고 주장하고 있으나, OOO에 대한 현장확인보고서 및 청구법인이 과세전적부심사청구시 제출한 서류에 의해 기성청구 내역(1차 기성액 2012.6.19. OOO이 확인되므로 쟁점건설용역의 경우 완성도에 따른 지급조건부 거래로 보여진다고 하였다.
(4) 이에 대하여 청구법인은 다음과 같은 자료를 제시하면서 쟁점 건설용역은 완성도 지급기준 건설용역에 해당하지 아니한다고 주장한다. (가) 쟁점건설용역에 대한 감리자인 OOO 건축사 OOO이 2014.1.6. 작성한 공사진행사실 확인서를 보면, 2011.8.10.을 착공일로 허가를 득하여 착공부터 6층 스라브 시공시 전체 공정률은 OOO%로 공사 진행한 사실을 확인한다고 되어 있고, 레미콘 출하일별 작업공사 내역을 보면, 레미콘 작업공사를 2012.2.4. 기계식 기초콘크리트공사부터 시작하여 2012.10.6. 1,2,3층 바닥, 통로 몰탈공사를 마지막으로 공사를 한 것으로 되어 있다. (나) 쟁점건설용역 관련 2012년 6월 OOO원에 대한 기성고확인서를 보면, ‘OOO 지점장 귀하’, 해당 은행 직원으로 보이는 결재란에 ‘계’, ‘책임자’, ‘지점장’이라는 날인과 첨부서류로 세금계산서, 입금표라는 내용이 기재되어 있다. (다) 쟁점건설용역은 아래와 같이 완성도기준지급으로 볼 수 없다. 완성도기준지급으로 판단하기 위해서는 계약서상 기성청구절차와대가의 지급일자가 반드시 기재되어야 하고, 실제로 기성청구가 이루어져야 하는 두 가지 조건을 모두 충족되어야 한다. 청구법인과 건축주 OOO이 체결한 쟁점계약서의 주요 내용을 보면, 첫째, 쟁점계약서의 본문 제6조 ‘기성부분급의 시기 및 방법’ 조항에서 그 조항의 내용과 관련된 아무런 언급이 없어, 완성도 기준지급으로 판단 할 수 있는 “받기로 한 금액이나 지급일자 등을 구체적으로 명시”하고 있지 아니하다. 둘째, 동 계약서의 <특약사항>에 “공사대금의 지급은 청구법인이 조달하여 5층 골조공사까지 진행하되 이후 공사는 OOO과 청구법인이 합의하에 대출금으로 진행한다. 건물의 임대보증금이나 분양계약금의 입금시 공사비 지급을 우선으로 한다”로 기재되어 있을 뿐, 완성도기준지급으로 판단 할 수 있는 ‘받기로 한 금액이나 지급일자 등을 구체적으로 명시’하지 않고 있다. 또한, 처분청에서 완성도지급조건부 거래로 제시하고 있는 기성고 확인서의 내용을 살펴보면, 첫째, 쟁점건설용역의 감리자인 OOO의 건축사 OOO이 작성한 공사진행사실 확인서와 레미콘 출하일별 해당 작업공사 내역에 따른 사실상의 공사기성고와 처분청에서 완성도지급조건부 거래로 제시하고 있는 기성고확인서를 비교하여 보면, 공사기성고에 있어서 많은 차이를 보여주고 있어 처분청이 제시한 기성고확인서를 근거로 처분청이 쟁점건설용역을 완성도지급조건부 거래로 본 것은 부당하다. 둘째, 처분청에서 제시하고 있는 1차 기성액 2012.6.19. OOO원의 기성고확인서를 보면 당해 기성고확인서는 청구법인과 건축주 OOO 간에 공사대금소송에서 주장하고 있는 바와 같이 OOO에게 기성청구를 목적으로 작성된 기성고확인서가 아닌 대출을 목적으로 한 형식적인 은행제출용 기성고확인서(2차～최종 기성고확인서도 동일하다)이다. 즉, ⓐ 수1신인이 대출기관인 OOO OOO인 점 ⓑ 도급금액이 OOO원으로서 공사금액이 OOO원과 달리 대출목적으로 과다 기재한 점 ⓒ 2012.6.19. 공사대금 OOO원이 회수된 시점의 공사기성고가 OOO%라고 기재되어 있어 사실상의 공사기성고인 OOO%(감리자의 공사진행사실 확인서)보다 2배(일반적으로 금융기관 대출금을 받기 위한 목적으로 공사기성고를 과다하게 한다고 책정한다고 하며, 이러한 점은 청구법인과 공사대금 청구소송에서 확인되고 있음)가 많아 사실과 다른 점 ⓓ 첨부서류가 세금계산서와 입금표로서, 청구법인의 사실상 그리고 정당한 기성청구라면 전자세금계산서를 발행했어야 함에도 전자세금계산서가 발행되지 않은 점과 입금표의 경우에도 청구법인과 건축주와의 공사대금 청구소송에서 확인되고 있는 바와 같이 사실이 아닌 허위인 점이다. 셋째, 쟁점계약서 특약사항 제7항에 의하면 OOO과 청구법인은 공사대금 목적으로 은행일을 수행하는데 서로 적극 협조한다고 되어 있다. 건축주 OOO는 공사대금을 지급하지 않아 쟁점건설용역을 원활하게 진행할 수 없도록 만들었으며, 약정 준공일이 2012.7.15.인데도 은행대출을 통해 최초로 공사대금을 입금한 시점이 2012.6.19.이고 그 금액 또한 OOO원에 불과하여서 약정준공일에 완성하는 것은 현실적으로 불가능하였다. 이러한 건축주 OOO의 공사대금이 부족한 상황에서 정상적인 기성청구절차에 따른 기성청구와 기성청구에 따른 공사대금 회수가 불가능하였으므로, 청구법인은 기성고확인과 관계없이 공사를 서서히 진행하다가 건축주 OOO의 은행 대출금이 이루어져 공사대금이 회수될 때마다 세금계산서를 발행하였던 것이다. 따라서 쟁점건설용역은 쟁점계약서상 기성청구절차와 받기로 한 금액이나 지급일자 등을 구체적으로 명시하고 있지 아니하고 기성고확인서가 형식적인 대출용으로 작성된 것이어서 완성도기준지급으로 판단 할 수 없다 할 것이다. (라) 쟁점금액1 관련 세금계산서는 정당하게 발급한 것이므로 미발급가산세 등을 적용하는 것은 타당하지 아니하다. 청구법인이 2012.6.19. OOO원의 공사대금을 수령하고 2012.7.2. 발행한 세금계산서는 용역의 공급시기인 건설용역이 완료된 시점에 세금계산서를 발급하였어야 하나, 공급시기가 도래하기 전에 용역에 대한 대가의 일부를 받았는바(은행 대출금 수령시기), ｢부가가치세법｣ 제9조 제3항 에 따라 대가의 일부를 받은 때를 공급시기로 본다고 되어 있고, OOO에서 “용역대가의 일부를 미리 지급한 후 그 공급시기 전에 세금계산서를 교부받은 경우에는 미리 지급한 그 용역대가의 지급시기와 세금계산서 교부시기의 과세기간이 다른 경우에도 세금계산서 교부시기를 공급시기로 할 수 있다고 한 점”으로 볼 때, 2012.6.19. 지급받은 공사대금 OOO원에 대하여 세금계산서를 다음 과세기간인 2012.7.2.에 교부하였지만 정당한 세금계산서를 발급하였으므로 세금계산서 미발급가산세 적용대상으로 보아서는 안된다. 한편, 청구인이 쟁점금액1 중 OOO원을 2012.12.17. 잔금 OOO원에 포함하어 세금계산서를 발행한 것에 대하여, 처분청에서 그 OOO원에 대해서 세금계산서 미발급가산세를 부과한 것 또한, 쟁점건설용역은 완성도기준지급 조건의 거래가 아니고, 용역이 완성되는 시점을 공급시기로 보아야 하는 거래에 해당하므로 쟁점건설용역 완료시점에 잔금 OOO원에 포함되어 세금계산서를 발행한 것은 정당한 것이어서 세금계산서 미발급가산세를 적용하는 것은 타당하지 아니하다. (마) 쟁점금액2 관련 세금계산서는 정당한 것이므로 세금계산서 지연발급가산세 OOO%를 적용한 처분은 타당하지 아니하다. 위에서 살펴본 바와 같이 쟁점건설용역을 완성도기준지급으로 볼 수 없고, 용역이 완성되는 시점(즉, 역무의 제공이 완료되는 때)을 공급시기로 보아야 하므로 쟁점금액2에 대해서도 쟁점건설용역의 공급이 완료된 시점으로 보아 세금계산서를 발급하였으므로 완공 시점에 잔금 OOO원에 포함되어 세금계산서를 발행한 것은 정당한 것이어서 세금계산서 지연발급가산세를 적용하여서는 안될 것이다. (5) ｢부가가치세법｣ 제9조 (거래시기) 제2항에서 “용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다”고 규정되어 있고, 같은 법 시행령 제22조(용역의 공급시기) 제1호에서 “통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때”, 제2호에서 “완성도 기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때”를 용역의 공급시기로 규정하고 있다. (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구법인의 쟁점건설용역 제공과 관련하여 청구법인, 건축주, 설계감리자가 2012년 6월부터 2012년 10월까지 4차례에 걸쳐 기성고확인서를 작성하여 금융기관에 제출하였고, 기성청구내역과 대가의 지급이 확정되어 완성도 지급기준에 해당되므로 쟁점건설용역에 대한 공급시기를 대가의 각 부분을 받기로 한 때로 보아야 한다고 하는 의견이나, 완성도 지급기준이란 계약당사자가 공사진척도에 대한 검사요청 및 검사를 한 후 기성금액의 청구 및 지급하는 것을 의미하는바, 청구법인과 건축주 사이에 쟁점건설용역에 대한 기성고확인서만 있을 뿐 기성고에 대한 검사요청 및 검사결과 통보와 대금 지급청구 및 지급절차가 있었는지 여부가 불분명하고, 건축주가 청구법인에게 기성고확인서에 기재된 금액대로 지급한 것이 아니라 일부만 지급하였고 이에 대하여 청구법인이 미지급한 금액의 청구를 한 것으로 보이지 아니한 점, 건축주가 기성고확인서를 OOO 화정지점에 제출할 때마다 시설대출자금이 실행되어 건축주 통장에 입금된 후 청구법인이 공사대금을 받은 점, 기성고확인서의 수신처가 OOO OOO으로 되어 있고 첨부서류에 입금표･세금계산서가 기재되어 있는 점, 쟁점계약서를 보면, 완성도 지급기준에 따라 공사대금을 지급하기로 한 것이 아니라 청구법인이 5층 골조공사까지는 자체 조달하되, 그 후에는 공사대금을 대출금, 임대보증금, 분양계약금으로 지급하기로 하여 계약상 쟁점건설용역에 대한 대가를 완성도 지급기준에 따라 지급하기로 약정한 것으로 보기 어렵고, 청구법인과 건축주는 공사대금을 목적으로 은행 업무를 수행하는데 서로 적극 협조한다고 기재되어 있는 점 등에 비추어 쟁점건설용역에 대한 공급시기를 완성도 지급기준에 따른 대가의 각 부분을 받기로 한 때로 보기는 어렵다고 하겠다. 따라서, OOO에게 쟁점건설용역을 제공한 청구법인이 쟁점금액1에 대한 세금계산서를 발급하지 아니하고, 쟁점금액2에 대한 세금계산서를 지연하여 발급한 것으로 보아 ｢부가가치세법｣ 제22조 에 따른 가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. (문서 마지막에 아래 마크가 나타나도록 부탁드립니다)
결정 내용은 붙임과 같습니다.