청구인은 쟁점물상보증채무액을 부채에서 공제하여 평가함이 타당하다고 주장하나, 쟁점물상보증채무액은 청구인이 쟁점부동산에 근저당권자로 설정해 줌으로써 성립된 우발부채로서, 우발부채는 순자산가액 산정시 자산가액에서 공제하는 부채에 해당하지 않는 것이므로, 청구주장을 받아들이기 어려움
청구인은 쟁점물상보증채무액을 부채에서 공제하여 평가함이 타당하다고 주장하나, 쟁점물상보증채무액은 청구인이 쟁점부동산에 근저당권자로 설정해 줌으로써 성립된 우발부채로서, 우발부채는 순자산가액 산정시 자산가액에서 공제하는 부채에 해당하지 않는 것이므로, 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
(1) 조특법 제32조 제2항의 자본금은 주식발행초과금을 포함한 총자본으로 보아야 한다. 즉, 조특법 제31조와 제32조의 취지는 통합 또는 법인전환 과정에서 자산 누락 등을 방지하기 위한 것으로서, ‘통합으로 인하여 취득하는 주식 또는 지분의 가액’과 ‘새로 설립하는 법인의 자본금’은 실질적으로 동일한 의미로 해석되어야 한다. 이렇게 볼 경우 법인전환에 따른 이월과세의 요건으로서 ‘새로 설립되는 법인의 자본금’은 결국 법인으로 전환하는 거주자가 취득하는 주식의 발행가액을 의미하는 것으로 해석할 수 있는바, 위 자본금은 발행주식의 액면총액을 의미하는 법정자본금 뿐만 아니라 주식발행초과금 등과 같은 총자본을 의미한다고 보는 것이 타당하다.
(2) 종전 사업장의 순자산가액을 산정함에 있어 법원의 평가액이 있는 경우 이를 반영하여야 한다. 즉, 현물출자에 의한 법인 설립을 위해서는 검사인의 조사나 감정인의 감정을 받아 그 결과를 법원에 보고해야 하고, 법원은 감정결과가 부당하다고 인정할 경우 현물출자액을 변경할 수 있고(상법 제299조, 제299조의2, 제300조 제1항), 현물출자액에 대한 법원의 평가가 있는 경우 이를 따르지 않고는 법인 설립 자체가 불가능하며, 청구인은 현물출자액을 OOO원으로 보고했으나, 법원의 계속된 보정명령으로 인해 근저당권설정액 OOO원을 차감한 OOO원으로 신고할 수밖에 없었고, 그럼에도 청구인은 이월과세 신청시 처분청의 입장에 따라 양도가액을 OOO원으로 신고(양도소득세액의 탈루나 감소가 전혀 없음)하였다. 따라서 법원 보정명령에 따라 불가피하게 현물출자액을 OOO원으로 평가했음에도 법원과 과세관청의 견해 차이로 인한 문제를 청구인의 책임으로만 돌리는 것은 납세자의 권익을 지나치게 침해하는 것이다.
(3) 법원의 평가액을 인정할 수 없다면, 쟁점부동산에 대해서는 감정가액이 없는 경우에 해당하므로 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제61조에서 정한 공시지가를 시가로 보아야 한다. 즉, 사업장 순자산가액은 법인전환일 현재의 시가로 평가(조특법 시행령 제29조 제5항, 제28조 제1항 제2호)하여야 하고, 상증법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 “2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액”을 시가로 규정하고 있어, 이 건의 경우 2 이상의 감정가액이 없고, 법원 인가 목적의 감정가액은 있으나, 법원이 위 감정가액을 인정하지 않은 이상, 이를 시가로 인정할 수도 없으므로, 쟁점부동산을 상증법 제61조에 따라 개별공시자가 등으로 평가한 가액OOO을 시가로 볼 경우, OOO의 자본금OOO이 순자산가액을 초과하므로 이 건 처분은 부당하다.
(1) OOO이 국세청에 제출한 2011사업연도 대차대조표상에는 주식발행초과금으로 기재된 금액이 없으며, 법인전환에 의한 양도소득세 이월과세 규정을 적용함에 있어서 ‘새로이 설립되는 법인의 자본금’이란 기업회계기준에 의한 대차대조표상의 자본금을 의미한다.
(2) 조특법 시행령 제28조 제1항 제2호에서 ‘소멸하는 사업장의 순자산가액은 통합일 현재의 시가로 평가한 자산의 합계액에서 충당금을 포함한 부채의 합계액을 공제한 금액을 말한다’고 규정되어 있는바, 이 경우 공제대상 부채는 당해 사업과 관련하여 발생된 부채를 말하는 것이며, 기업회계기준에 따른 우발부채는 공제대상 부채에 포함되지 아니하는 것이다. 쟁점물상보증채무액의 경우 청구인의 임대 사업과 관련하여 발생된 부채에 해당하지 하니하고, 확정되지 아니한 우발부채이므로 순자산가액 계산시 공제되는 부채에 해당하지 않는다. 따라서 법원에서 현물출자액을 정하는 기준과 조특법의 순자산가액을 정하는 기준이 다를 수 있으며, 이러한 경우 청구인이 양도소득세 이월과세를 받기 위해서는 쟁점물상보증채무액을 말소하여 현물출자를 하였어야 한다.
(3) 청구인은 법원의 평가액을 인정할 수 없다면, 쟁점부동산에 대해서는 감정가액이 없는 경우에 해당하므로 상증법 제61조에서 정한 공시지가 등이 적용되어야 하는바, 이 경우 OOO의 자본금OOO은 종전 사업장의 순자산가액OOO을 초과하므로 이월과세 요건을 충족한다고 주장하나, 쟁점부동산의 가액은 OOO원으로 감정평가되어 법원의 명령에 의해 쟁점물상보증채무액을 공제한 금액으로 현물출자한 것으로 쟁점부동산의 감정가액이 없다는 전제에서 쟁점부동산의 가액을 공시지가 등으로 평가하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
(1) 처분청과 청구인이 제시한 심리자료에 의하면, 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점부동산은 OOO 대지 543.5㎡, 같은 동 대지 529.5㎡, 같은 동 대지 389.8㎡ 및 위 지상 건물 1,740.18㎡이고, 쟁점물상보증채무액 설정내역은 OOO원이다. (나) 청구인은 2011.9.1. 쟁점부동산의 가액을 OOO으로 감정평가하고, 기타 자산 및 부채를 아래 <표1>과 같이 평가한 현물출자 등의 증명에 관한 감정결과보고서 및 감정인의 감정결과보고서를 OOO지방법원에 제출하였고, OOO지방법원의 보정명령(2011.9.30.)에 따라 쟁점부동산의 감정가액 OOO원에서 쟁점물상보증채무액을 공제한 OOO원으로 현물출자를 하였으며, 최종 현물출자 내역은 아래 <표2>와 같다.
○○○ (다) OOO의 2011사업연도 대차대조표에 의하면, 유형자산 OOO을 포함하여 자산총계가 OOO원으로 계상되어 있고, 부채총계 OOO, 주식발행초과금 OOO원(법원의 평가액과 당초 감정가액의 차액, 쟁점물상보증채무액) 및 이익잉여금 OOO원으로 계상되어 있다. (라) OOO에 대한 재무제표에 대한 감사보고서OOO에 의하면, OOO는 1975.1.27. 설립되어 OOO에 본점을 두고 기계설비공사업 등을 영위하는 법인으로, 동 법인의 최대주주는 청구인과 특수관계인으로서 2010.12.31. 현재 78%의 지분을 소유하고 있고, 당기말 현재(2010.12.31.) OOO가 타인으로부터 제공받은 담보의 내역은 쟁점물상보증채무액과 같다.
(2) 처분청이 이 건 양도소득세 이월과세를 배제하고 과세한 처분이 정당하다고 하면서 제시한 주요 과세근거는 아래와 같다. (가) 자본과 자본금은 그 개념이 명백히 다른 것으로 주식발행초과금은 자본금에 포함되지 않는다. 기업회계기준 제11조(대차대조표 작성기준) 제1항은 대차대조표는 자산, 부채 및 자본으로 구분하고, 자산은 유동자산 및 고정자산으로, 부채는 유동부채 및 고정부채로, 자본은 자본금, 자본잉여금, 이익잉여금 및 자본조정으로 각각 구분한다고 되어 있고, 제29조(자본금) 제1항은 자본금은 보통주자본금․우선주자본금 등으로 분류한다고 규정하고 있다. (나) 쟁점부동산의 현물출자 가액을 쟁점물상보증채무액을 공제하지 않은 OOO원으로 평가할 경우에는 자산총액이 OOO이 되고, 여기에 부채 부채총계 OOO원을 차감하면 종전 사업장의 순자산가액은 OOO원이 되지만 OOO의 2011년 대차대조표에 계상된 자본금은 OOO에 불과하여, 이월과세 요건(새로 설립되는 법인의 자본금이 법인으로 전환하는 사업장의 순자산가액 이상일 것)을 갖추지 못하였다. (다) 쟁점부동산의 감정평가액이 OOO원이라는 점에 관하여는 서로 다툼이 없고, 법원에서 상법등을 적용하여 현물출자액을 정하는 경우에는 쟁점물상보증채무액을 차감한 가액으로 할 수 있으나, 양도소득세 이월과세 적용 여부를 판단함에 있어서는 조특법에서 정한 방법에 의하여 순자산가액을 산정하고, 쟁점물상보증채무액의 경우에는 청구인의 임대사업과 관련하여 발생된 부채에 해당하지 않으며, 확정되지 아니한 우발부채이므로 순자산가액 계산시 공제되는 부채에 해당하지 아니한다. (라) 청구인은 쟁점부동산의 감정평가액은 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액이 아니라 하나의 감정가액이므로 시가로 볼 수 없다고 주장하나, 상속재산 및 증여재산의 평가에 있어서 “시가”란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함되는 개념이므로 공신력이 있는 감정평가기관의 감정평가액도 시가로 볼 수 있다 할 것이고(대법원 2001.8.21. 선고 2000두5098 판결, 같은 뜻임), 상증법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액을 시가로 보도록 규정하고 있으나, 하나의 감정가액이라도 평가기간 내에 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액은 상증법 제60조 제1항과 제2항의 전단 규정을 적용하여 시가로 인정될 수 있다 할 것이다(국심 2006중4451, 2007.2.16., 조심 2010서3092, 2011.2.15. 외 다수 같은 뜻임).
(3) 청구인이 처분청이 이 건 양도소득세 이월과세를 배제하고 과세한 처분이 부당하다고 하면서 제시한 주요 논거는 아래와 같다. (가) 조특법 제32조 제2항 및 같은 법 시행령 제29조 제4항 규정에서 ‘새로이 설립되는 법인의 자본금’이란 주식발행초과금 등을 포함한 총자본을 의미한다고 보는 것이 타당하다(세정-1234, 2005.3.21.) (나) 주식발행초과금과 같은 법정준비금(자본준비금)은 상법상 자본금의 결손 보전에 충당하는 경우 외에는 처분하지 못하도록 되어 있는바(상법 제460조), 이러한 점에서 주식발행초과금과 법정자본금을 구분하여 차별을 둘 필요가 없다. (다) 재고자산의 현물 출자가액이 검사인의 조사를 거쳐 법원으로부터 인가받은 가액으로 산정된 경우, 해당 현물출자에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용할 수 없다(국심 2004서3957, 2005.3.14. 외)는 심판례와 같이 법원의 인가액이 있는 경우 이를 존중하고 사례가 다수 있다.
(4) 위 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점물상보증채무액을 부채에서 공제하여 평가함이 타당하다고 주장하나, 쟁점물상보증채무액은 청구인이 쟁점부동산에 주식회사 OOO을 근저당권자로 설정해 줌으로써 성립된 우발채무로서, 우발부채는 순자산가액 산정시 자산가액에서 공제하는 부채에 해당하지 않는 점(조심 2012광3701, 2012.12.5. 같은 뜻임), 조특법 제32조 제2항에서의 자본금은 주식발행초과금 등을 포함한 총자본으로 보기 어려운 점, 쟁점부동산의 감정평가액이 OOO원이라는 점에 관하여 청구인과 처분청간 다툼이 없음에도 쟁점부동산의 감정가액이 없다는 전제에서 쟁점부동산의 가액을 공시지가 등으로 평가하면 양도소득세 이월과세 요건이 충족된다는 청구주장을 받아들이기 어려운 점 등을 감안할 때, 처분청이 법인전환으로 취득하는 주식의 가액이 법인전환으로 인하여 소멸하는 사업장의 순자산가액 이상이 아니어서 이월과세요건을 충족하지 못한 것으로 보아 청구인에게 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련법령
(1) 조세특례제한법(2011.12.31. 법률 제11133호로 개정되기 전의 것) 제2조【정의】① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. “이월과세(移越課稅)”란 개인이 해당 사업에 사용되는 사업용고정자산 등(이하 이 호에서 “종전사업용고정자산등”이라 한다)을 현물출자(現物出資) 등을 통하여 법인에 양도하는 경우 이를 양도하는 개인에 대해서는 소득세법 제94조 에 따른 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니하고, 그 대신 이를 양수한 법인이 그 사업용고정자산 등을 양도하는 경우 개인이 종전사업용고정자산등을 그 법인에 양도한 날이 속하는 과세기간에 다른 양도자산이 없다고 보아 계산한 같은 법 제104조에 따른 양도소득 산출세액 상당액을 법인세로 납부하는 것을 말한다. 제32조【법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세】① 거주자가 사업용 고정자산을 현물출자하거나 대통령령으로 정하는 사업 양도·양수의 방법에 따라 2012년 12월 31일까지 법인(대통령령으로 정하는 소비성서비스업을 경영하는 법인은 제외한다)으로 전환하는 경우 그 사업용 고정자산에 대해서는 이월과세를 적용받을 수 있다.
② 제1항은 새로 설립되는 법인의 자본금이 대통령령으로 정하는 금액 이상인 경우에만 적용한다.
③ 제1항을 적용받으려는 거주자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 이월과세 적용신청을 하여야 한다.
④ 제1항에 따라 설립되는 법인에 대해서는 제31조 제4항부터 제6항까지의 규정을 준용한다. (2) 조세특례제한법 시행령(2012.1.25. 대통령령 제23535호로 개정되기 전의 것) 제29조【법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세】⑤ 법 제32조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 금액”이란 사업용고정자산을 현물출자하거나 사업양수도하여 법인으로 전환하는 사업장의 순자산가액으로서 제28조 제1항 제2호의 규정을 준용하여 계산한 금액을 말한다. 제28조【중소기업간의 통합에 대한 양도소득세의 이월과세 등】① 법 제31조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 업종을 경영하는 중소기업 간의 통합”이란 제29조 제3항에 따른 소비성서비스업(소비성서비스업과 다른 사업을 겸영하고 있는 경우에는 부동산양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도의 소비성서비스업의 사업별수입금액이 가장 큰 경우에 한한다)을 제외한 사업을 영위하는 중소기업자(중소기업기본법에 의한 중소기업자를 말한다. 이하 이 조에서 같다)가 당해 기업의 사업장별로 그 사업에 관한 주된 자산을 모두 승계하여 사업의 동일성이 유지되는 것으로서 다음 각호의 요건을 갖춘 것을 말한다. 이 경우 설립 후 1년이 경과되지 아니한 법인이 출자자인 개인(국세기본법 제39조 제2항 의 규정에 의한 과점주주에 한한다)의 사업을 승계하는 것은 이를 통합으로 보지 아니한다.
2. 통합으로 인하여 소멸하는 사업장의 중소기업자가 당해 통합으로 인하여 취득하는 주식 또는 지분의 가액이 통합으로 인하여 소멸하는 사업장의 순자산가액(통합일 현재의 시가로 평가한 자산의 합계액에서 충당금을 포함한 부채의 합계액을 공제한 금액을 말한다. 이하 같다) 이상일 것.
결정 내용은 붙임과 같습니다.