청구법인이 특수관계자들이 보유한 골프회원권의 종류 등을 변경하여 주어 이들이 향유한 매매차익을 분여한 이익으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하고, 가공경비임을 시인하였고 근무사실이 확인되지 않는 인건비 계상액을 손금불산입하여 처분청이 법인세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
청구법인이 특수관계자들이 보유한 골프회원권의 종류 등을 변경하여 주어 이들이 향유한 매매차익을 분여한 이익으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하고, 가공경비임을 시인하였고 근무사실이 확인되지 않는 인건비 계상액을 손금불산입하여 처분청이 법인세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인이 특수관계자인 OOO 및 OOO 외 3인에게 분여한 이익은 특수관계자들의 골프회원권 양도차익 OOO원(쟁점양도차익)이 아닌 청구법인이 회원권 종류를 변경해 줌에 따라 감소한 청구법인의 이익금액이다. 즉, 비회원요금과 회원요금과의 차액(청구법인의 골프장 이용요금 감소액)인 OOO원(OOO: OOO원, OOO 외 3: OOO원, 이하 “OOO”이라고 한다)이므로 청구법인이 특수관계자인 OOO 및 OOO 외 3인에게 분여한 이익을 OOO원(쟁점양도차익)이 아닌 OOO원으로 하여 세액을 경정하여야 한다. (가) 쟁점회원권 매매차익은 OOO 등이 분양가보다 고가로 제3자로부터 회원권을 매입하여 제3자에게 매도한 상거래상 정상적인 거래에서 발생하였으므로, 회원권 매매차익 전체를 청구법인이 이익을 분여한 금액으로 볼 수 없다. OOO은 당초 분양가가 OOO인 회원권 11개를 OOO원에 OOO 등 제3자로부터 매입하여 OOO 등 제3자에게 매매수수료를 포함한 OOO원에 양도하여 총 OOO원의 양도차익을 남겼고, OOO 외 3인은 분양가가 OOO원인 회원권 4개를 취득하여 OOO 등 제3자에게 OOO원에 양도하여 총 OOO원의 양도차익(매매수수료 OOO원 차감 전)을 남겼으며, 청구법인이 OOO 및 OOO 외 3인이 매입한 쟁점회원권의 종류를 일부 변경한 것은 사실이나, OOO 및 OOO 외3인의 회원권 거래차익은 전부 제3자간 거래로서 청구법인이 거래에 직접 관여한 것이 아니며, 제3자간 시장에서 정상적으로 거래된 거래차익 전부를 청구법인이 이익을 분여한 것으로 볼 수 없다. (나) 쟁점골프회원권 거래차익 전부를 분여한 이익금액에 해당하기 위한 요건으로 보기 위하여는 청구법인과 특수관계자들간 거래시 고가나 저가로 거래되어 시가와 대가의 차액만큼을 청구법인이 특수관계자들에게 이익을 분여하여야 하나, 이 건 회원권의 매매거래는 OOO 및 OOO 외 3인과 특수관계가 없는 제3자간 거래이며, 청구법인은 이 거래의 당사자가 아니므로, 쟁점양도차익이 청구법인과 특수관계자간 사이에서 직접 발생한 것이 아니어서 이를 분여한 이익금액으로 보기에는 무리가 있다. 법인세법 시행령제88조 제2항에서 특수관계자 외의 자를 통하여 간접적으로 이루어진 경우에도 부당행위계산의 부인 규정을 적용하도록 규정하고 있는데, 이는 당해 법인이 특수관계자 외의 자를 통하여 특수관계자에게 이익을 분여하는 경우에 적용되는 규정으로 이 건 거래에는 이 규정이 적용되지 않는다. (다)법인세법상 부당행위계산부인 규정상 분여한 이익은 특수관계인 일방이 손실을 보아 상대방 특수관계자에게 제공한 금액을 말하는 것이므로, 청구법인이 쟁점골프회원권의 종류를 변경하여 특수관계자들에게 이익을 분여하여 부당행위계산부인 규정이 적용된다 하더라도, 분여한 이익금액은 제3자간 거래차익인 OOO원으로 볼 수 없으며 청구법인이 손실을 본 5년간 골프장이용요금 감소금액인 OOO원으로 보는 것이 타당하다. (라) 청구법인이 쟁점골프회원권의 반환시기가 도래한 경우 반환할 금액은 회원권 매매금액이 아닌 당초 회원권 분양금액으로 청구법인의 손실액은 발생하지 않는바, 청구법인은 회원권 분양가액 산정시체육진흥 및 관광에 관한 법률에 의거 관할 도지사로부터 승인받은 금액으로만 분양가액을 정하여 일반분양할 수 있는 법적인 제한을 받고 있기 때문에 청구법인 임의로 시가에 맞추어 회원권을 분양할 수 없다. 예를 들어, 청구법인이 특수관계자가 분양가액 OOO원짜리 회원권을 OOO원에 매매했을지라도, 청구법인이 OOO원에 매매할 수 없는 법적인 제약이 있으며, 특히 청구법인은 쟁점골프회원권을 OOO원에 취득한 최종매수자가 취득 후 5년이 경과한 시점에 회원권 보증금의 반환을 요구할지라도 청구법인이 반환하는 금액은 OOO원이 아닌 당초 분양가 OOO원이므로 청구법인의 손실은 발생하지 않는다. 따라서, 청구법인이 쟁점회원권을 OOO원에 매도하여 매매차익을 획득할 수 있음에도 불구하고 이를 포기한 후 특수관계자들에게 매매차익을 분여한 경우 부당행위부인 규정을 적용할 수 있으나, 청구법인은 법적인 제약으로 시가에 매매하는 것이 불가능하고 회원권보증금 반환시에도 당초 분양가액으로 반환해야 하므로 특수관계자들의 회원권 매매차익 전체를 부당행위계산부인 대상금액으로 볼 수 없다. 즉, 회원권 최종매수자들이 취득후 5년이 경과하여 청구법인에 회원권을 반환할 경우 최종매수자들의 매수가액과는 별개로 청구법인이 지급할 금액은 최초분양가로 고정되어 있어 청구법인에 별도의 손실이 발생하지 아니하고, 청구법인이 특수관계자들에게 분여한 이익은 청구법인의 회원권 이용요금 감소액일 뿐 청구법인은 OOO 이외에 어떠한 불이익이 발생하지 않는다. (마) 특수관계자들이 취득하여 판매한 회원권은 기존회원권에 정회원 1명(OOO) 및 정회원 3명(OOO 외 3인) 대우를 추가한 것으로 추가된 정회원은 비회원에 비하여 그린피 혜택(비회원과 회원과의 차액)만 부여될 뿐 카트비, 그늘집 이용요금, 식당이용요금 등은 비회원과 동일하다. 따라서 청구법인은 특수관계자들이 취득한 회원권의 종류를 변경하여 줌으로써 OOOOOO 만큼 손실을 본 것이다. (바) OOO 및 OOO 외 3인은 쟁점골프회원권 거래가 제3자간 매매차익에 해당하므로 이에 대한 법인세 및 양도소득세를 모두 신고 납부하였다.
(2) (쟁점①의 예비적 청구) 청구법인이 특수관계자인 OOO 및 OOO 외3인에게 분여한 이익을 특수관계자들의 골프회원권 거래차익 전체로 본다고 하더라도, 특수관계자 중 OOO·OOO·OOO의 골프회원권 거래차익은 각 OOO이 아닌, 회원권거래소 수수료 각 OOO원을 제외한 각 OOO이므로, 청구법인이 특수관계자들에게 분여한 이익 중 OOO을 감액하여 경정하여야 한다. (가) 조사청은 쟁점인건비를 증빙이 없는 것으로 보아 손금불산입 및 상여처분하였으나, 청구법인은 정규직 및 일용근로자에 대한 인건비를 전부 계좌이체를 통하여 지급하고 있으며, 조사청이 손금불산입한 인건비 또한 계좌이체로 지급되었음이 확인되므로 전액 적정한 인건비이다. 단지 일용직 관련 비용이 과소신고 되었고, 당시에 제대로 회계 처리하지 못해 일용직 관련 이체 내역 정리가 정확하게는 안되지만, 일용직 관련 비용이 전액 법인통장에서 인출된 것은 사실이다. (나) 조사청은 쟁점급여가 실제 업무를 하지 않고 받은 가공인건비로 판단하여 해당 금액을 전액 손금불산입 및 배당처분 하였으나, OOO, OOO, OOO는 청구법인에 상주를 하면서 근무를 하지는 않았지만, 감사 및 사외이사로 재직을 하였고, 실제로 청구법인과 관련한 업무를 수행하였으므로 쟁점인건비는 가공인건비가 아니다.
(1) OOO이 쟁점1골프회원권에 대해 취득·양도하는 과정을 보면, 2008.3.15. 당초 회원권 취득자인 OOO으로부터 OOO원에 양수한 후 불과 10일이 경과한 후에 OOO원에 양도한 것을 비롯하여 당초 취득자들로부터 골프회원권을 취득한 후 짧게는 10일, 길게는 90일 정도 보유한 후에 적게는 OOO원, 많게는 OOO원의 양도차익을 남기고 되팔은 사실이 확인되고 있어, 이는 당시의 골프회원권 시세를 보더라도 알 수 있듯이, 청구법인이 그린피를 추가로 할인받을 수 있는 골프회원권(그린피 등을 추가로 할인받을 수 있는 권리 부여)의 종류를 변경해 주지 않고서는 취득 후 단시일 내에 고가로 거래될 수 없는 사실을 청구법인도 이미 시인하고 있는 내용이며, 물론, 골프회원권 양수도거래가 청구법인과 OOO간에 직접 이루어진 거래는 아니지만, 청구법인이 무상으로 OOO에 쟁점골프회원권 종류를 변경해 줌으로 인해 OOO이 쟁점1양도차익을 취한 것이므로 당연히 부당행위계산 부인대상 금액은 쟁점1양도차익이 분명하다. 즉, 청구법인이 동일한 혜택이 주어지는 쟁점골프회원권을 반환받은 후 재분양하는 경우에 역시 고가로 분양할 수 있는 것임에도 쟁점골프회원권 종류변경에 따른 쟁점1양도차익에 상당하는 이익을 OOO로부터 임의로 포기한 것이므로 쟁점1양도차익이 부당행위계산 부인대상이 되는 것이다. 다음으로 OOO 외 3인이 쟁점2골프회원권에 대해 취득·양도하는 과정을 보면, OOO은 2011.1.28. 회원권을 OOO원에 분양받은 후 46일만에 주식회사 OOO에게 OOO원에 양도한 사실, OOO은 2011.3.21. 회원권을 OOO원에 분양받은 후 29일 만에 OOO에게 OOO원에 양도한 사실, OOO는 2011.3.21. 회원권을 OOO원에 분양받은 후 OOO에게 OOO원에 양도한 사실, OOO는 2011.3.21. 회원권을 OOO 원에 분양받은 후 주식회사 OOO에게 OOO원에 양도한 사실이 확인되고 있다. 역시, 쟁점2골프회원권 양수도거래가 청구법인과 OOO 외 3인간에 직접 이루어진 거래는 아니지만, 청구법인이 무상으로 OOO 외 3인에게 쟁점2골프회원권 종류를 변경해 줌으로 인해 OOO 외 3인이 쟁점2양도차익을 취한 것이므로 당연히 부당행위계산부인 대상금액은 쟁점2양도차익이 분명하다. 즉, 청구법인이 직접 고가로 분양할 수 있는 것임에도 쟁점2골프회원권 종류 변경에 따른 쟁점2양도차익을 OOO 외 3인으로부터 임의로 포기한 것이므로 쟁점2양도차익이 부당행위계산 부인대상이 되는 것은 당연하다. 반면, 청구법인은 골프회원권의 종류가 변경됨에 따라 그린피가 할인되었으므로 그에 상당하는 이익 감소액을 5년간 환산한 금액, 즉 OOO을 부당행위계산 부인대상금액이라고 주장하고 있으나, 종류가 변경된 골프회원권OOO으로 취득한 후 5년이 경과 후에 당초 분양가액으로 반환할 가능성이 없는 전제하에서 본다면, 각 사업연도별로 그린피차액을 매년 계산하여 부당행위계산부인을 적용해야 하므로 청구법인에게 과세소득이 훨씬 늘어나 오히려 청구법인에게 불리하다 할 것이고, 또한, 실제 회원권 취득자들이 연중 며칠간 골프장을 이용할지는 알 수 없기 때문에 일괄적으로 5년간 OOO을 환산하는 것은 근거과세의 원칙에 위배되는 사항이므로 청구법인의 주장을 받아들일 수 없다.
(2) 청구법인이 발행한 골프회원권에는 회원권 고유번호가 있는데, 즉 OOO의 코드이고,가운데 11은 개인회원, 001은 일련번호이며, 이와 달리 OOO는가운데 12가 법인회원이므로 법인회원권이다. 당시, 골프회원권 시세가 개인회원권보다 법인회원권이 고가로 거래되는 상황이었기 때문에 청구법인이 OOO에 이익을 분여하기 위해 개인회원권을 법인회원으로 무상으로 변경해준 것이고 이를 다시 법인(OOO, OOO)에게 양도가 된 것이므로 회원권 종류변경에 따른 이익제공은 분명한 사실이다. 한편, 회원권 거래수수료는 쟁점골프회원권의 양도시 손금(필요경비)에 산입해야 하는 비용 성격이므로 이 건 부당행위계산 부인대상금액과는 별개의 문제인바, 역시 청구주장은 이유 없다.
(3) 처분청이 쟁점인건비에 대하여 아무런 근거 없이 손금을 부인한 것이 아니라, 아래〈표1〉과 같이 매출원가 및 판매관리비에 인건비로 계상한 OOO원 중 지급명세서가 제출된 OOO원과 증빙이 부족한 일용근로자 급여 OOO원(지급명세서 미제출가산세 대상)을 차감한 후에 증빙 등이 확인이 되지 않는 쟁점인건비를 손금으로 부인한 것이므로 청구법인의 주장은 이유 없다. 〈표1〉 또한, 청구법인은 쟁점인건비에 관하여 증빙없이 비용으로 계상한 사실을 직접 시인하는 확인서를 작성하여 조사청에 임의로 제출한 사실이 있는바, 조사청이 세무조사를 하는 과정에서 납세의무자로부터 일정한 부분의 거래가 사실이 아니라는 것을 자인하는 내용의 확인서룰 받았다면 그 확인서가 작성자의 의사에 반하여 강제로 작성되었거나 혹은 그 내용의 미미 등으로 인하여 구체적인 사실에 대한 입증자료로 삼기 어렵다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 확인서의 증거가치는 쉽게 부인할 수 없다 할 것(대법원 2002.12.6. 선고 2001두2560 판결)이므로, 2012년 12월경 세무조사 당시 ‘일용근로소득 미제출’, ‘증빙부족(손금부인)’ 사실을 인정하는 내용이 적시된 확인서를 제출하고도 이를 부인하는 청구법인의 청구취지는 당연히 이유 없다. 수익(익금)에 대응되는 비용(손금)에 대하여 과세관청이 청구법인으로 하여금 입증책임을 지우는 것은 당연한 것으로, 청구법인은 각 사업연도에 인건비(일용노무비)를 지급했다고 장부에 반영해 놓고도 관련 일용근로소득지급명세서를 제출한 사실도 없고, 실제 지급사실에 대한 증빙도 없으며, 이에 대한 입증이 없음을 시인하는 확인서까지 이미 조사관청에 제출하였으므로 쟁점인건비를 각 사업연도 소득금액 계산상 손금불산입한 것은 적법한 처분이다.
(4) 조사청은 청구법인이 OOO, OOO, OOO에게 지급한 쟁점급여에 대하여 아무런 근거 없이 비용을 부인하지 아니하였다. 즉, 청구법인에 대한 세무조사과정에서 “당 법인은 실제 근무하지 않은 특수관계자 OOO, OOO, OOO에게 지급한 금액을 각 연도별 법인세 신고시 급여로 계상하여 신고한 사실이 있음을 확인한다”는 확인서를 작성하여 임의로 제출하였고, 조사청은 이를 근거로 쟁점급여를 손금부인한 것이므로 청구법인의 주장은 이유 없다.
① 청구법인이 쟁점골프회원권 종류를 변경해 줌으로써 특수관계자인 주식회사 OOO 및 OOO 외 3인에게 분여한 이익이 쟁점양도차익(특수관계자들의 제3자간 쟁점골프회원권 양도차익 전체)이 아닌 OOO(청구법인의 골프장 이용요금 감소액: 회원과 비회원의 요금차이)이라는 청구주장의 당부
② 청구법인이 쟁점양도차익[쟁점1양도차익(OOO 관련)+쟁점2양도차익(OOO 외 3 관련)]을 특수관계자에게 이익을 분여한 것으로 볼 경우, 쟁점2양도차익에서 쟁점거래수수료 OOO를 차감해야 한다는 청구주장의 당부
③ 쟁점인건비가 지급증빙이 없는 인건비에 해당하는지 여부
④ 쟁점급여가 실제 근무사실이 없음에도 지급한 가공급여에 해당하는지 여부
② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다. (2) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 법인세법 시행령 제87조【특수관계인의 범위】① 법 제52조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자"란 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.
1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법제401조의2 제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족
2. 주주등(소액주주등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족
3. 법인의 임원·사용인 또는 주주등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족
4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인
5. 제4호 또는 제8호에 해당하는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 다른 법인
6. 당해 법인에 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인
7. 당해 법인이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사 및 그 계열회사의 임원
8. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자 및 당해 법인이 이사의 과반수를 차지하거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 50 이상을 출연하고 그 중 1인이 설립자로 되어 있는 비영리법인 제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. (단서 생략)
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. (단서 생략)
7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우
9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.
③ 제1항 제1호·제3호·제6호·제7호 및 제9호(제1항 제1호·제3호·제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다. 1.부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다. 2.상속세 및 증여세법제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및조세특례제한법제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우상속세 및 증여세법제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.
③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. (단서 및 각호 생략)
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 "원가"라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계자외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액
⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.
⑥ 제88조 제1항 제8호 및 제8호의2의 규정에 의하여 특수관계자에게 이익을 분여한 경우 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라상속세 및 증여세법제38조·제39조·제39조의2·제39조의3·제40조·제42조 제1항 제3호, 동법 시행령 제28조 제3항 내지 제6항·제29조 제3항·제29조의2 제2항·제29조의3 제2항·제30조 제4항 및 제31조의9 제2항 제4호 및 제5호의 규정을 준용한다. 이 경우 "대주주" 및 "특수관계에 있는 자"는 이 영에 의한 "특수관계자"로 보고, "이익" 및 "대통령령이 정하는 이익"은 "특수관계자에게 분여한 이익"으로 본다.
(4) 체육시설의 설치․이용에 관한 법률 제17조【회원 모집】① 체육시설업자 또는 사업계획의 승인을 받은 자는 회원을 모집할 수 있으며, 회원을 모집하려면 회원 모집을 시작하는 날 15일 전까지 시·도지사, 시장·군수 또는 구청장(자치구의 구청장에 한한다. 이하 같다)에게 회원모집계획서를 작성·제출하여야 한다.
② 제1항에 따른 회원을 모집하려는 자가 대통령령으로 정하는 관광사업 시설과 통합하여 회원을 모집하기 위하여 회원모집계획서를 제출한 경우에는관광진흥법제20조에도 불구하고 이 법에 따른 회원 모집으로 본다.
③ 제1항에 따른 회원의 종류, 회원의 수, 모집 시기, 모집 방법, 모집 절차 및 회원모집계획서의 작성·제출 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제18조【회원의 보호】제17조 제1항에 따라 회원을 모집한 체육시설업자 또는 사업계획의 승인을 받은 자는 회원자격의 양도(讓渡)·양수(讓受), 입회금액의 반환, 회원증의 확인·발급 및 회원 대표기구의 구성·역할 등에서 회원의 권익 보호를 위하여 대통령령으로 정하는 사항을 지켜야 한다.
(5) 체육시설의 설치․이용에 관한 법률 시행령 제18조【회원모집계획서의 제출 등】① 법 제17조 제1항에 따라 체육시설의 회원을 모집하려는 자는 회원모집계획서에 다음 각 호의 서류를 첨부하여 등록 체육시설업은 시·도지사에게 제출하고, 신고 체육시설업은 시장·군수 또는 구청장에게 제출하여야 한다. 회원모집계획서의 내용을 변경하려는 경우에도 또한 같다.
1. 회원모집 총인원, 회원의 종류 및 금액별·시기별 모집계획을 적은 서류
2. 회원모집 약관(입회금의 반환 시기·절차 및 이용 조건 등이 명시된 것이어야 한다) 3.건축법제2조 제1항 제15호에 따른 공사감리자가 작성하는 시설설치 공정확인서(등록 체육시설업의 경우에만 첨부한다)
4. 투자 총금액(등록 체육시설업은 공정별 투자 금액)을 확인할 수 있는 서류
5. 관광진흥법 시행령제25조 제1항에 따른 서류(관광사업시설과 통합하여 회원을 모집하는 경우에만 첨부한다)
② 시·도지사, 시장·군수 또는 구청장은 제1항에 따라 받은 회원모집계획서와 그 첨부서류를 검토하여 제출일부터 10일 이내에 그 결과를 상대방에게 통보하여야 한다.
③ 제1항에 따라 회원모집계획서를 제출한 자는 제2항에 따라 통보받은 회원모집계획에 따라 회원을 모집할 수 있으며, 회원모집이 끝난 경우에는 그 완료일부터 10일 이내에 회원모집결과를 시·도지사나 시장·군수 또는 구청장에게 보고하여야 한다.
④ 법 제17조제2항에서 "대통령령으로 정하는 관광사업"이란 다음 각 호의 사업을 말한다. 1.관광진흥법제3조 제1항 제2호에 따른 관광숙박업
2. 관광진흥법 시행령제2조 제1항 제3호 나목2)에 따른 제2종 종합휴양업 제19조【회원의 보호】법 제18조에서 "대통령령으로 정하는 사항"이란 다음 각 호의 사항을 말한다.
회원이 그 자격을 다른 사람에게 양도하려는 경우에는 양수하려는 자가 제17조제2호다목에 따른 회원의 자격제한 기준에 해당하는 경우 외에는 이를 제한하여서는 아니 되며, 회원자격을 양수하는 자로부터 회원자격의 양도·양수에 따른 일체의 비용을 징수하는 경우 그 금액은 실비(實費)를 기준으로 한 금액이어야 한다.
2. 입회금액(회원으로 최초 가입하는 자가 회원자격을 부여받는 대가로 회원을 모집하는 자에게 지불하는 모든 금액을 말하되, 회원으로 최초 가입하는 자가 회원에 가입할 때 법률에 따라 설치된 기금에 기부한 금액은 제외한다)의 반환 회원의 탈퇴 또는 탈퇴자에 대한 입회금액의 반환시기 등에 관하여는 회원을 모집한 자와 회원 간의 약정에 따르되, 회원으로 가입한 이후 회원 권익에 관한 약정이 변경되는 경우에는 기존 회원은 탈퇴할 수 있으며, 탈퇴자가 입회금의 반환을 요구하는 경우에는 지체 없이 이를 반환하여야 한다.
3. 회원자격의 존속기한을 정한 회원(이하 "연회원"이라 한다)에 대한 입회금액의 반환 연회원이 회원자격의 존속기한이 끝나 입회금의 반환을 요구하는 경우에는 요구한 날부터 10일 이내에 반환하여야 한다. 다만, 입회금의 반환 여부 등에 관한 약정이 있는 경우에는 그 약정에 따른다.
회원이 입회한 날부터 30일 이내에 회원증을 작성하여 문화체육관광부령으로 정하는 바에 따라 회원에게 확인·발급하여야 한다. 회원자격을 양수한 회원의 경우에도 또한 같다.
회원이 회원을 대표하는 운영위원회를 구성할 것을 요구하는 경우 회원 10명 이상으로 구성하게 하여야 하고, 회원의 권익에 관한 사항은 그 운영위원회와 미리 협의하여야 한다.
(1) 청구법인 및 조사청의 조사관련서류 등 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실들이 확인된다. (가) 청구법인이 OOO과 OOO 외 3인에게 쟁점골프회원권 종류를 변경해 줌에 따라 일정금액의 이익을 분여해 준 사실, 그리고 일정금액의 이익을 분여해 준 행위가법인세법제52조의 규정에 의한 부당행위계산부인 대상이라는 사실에 대하여 처분청과 청구법인간 다툼은 없다. (나) 쟁점골프회원권 종류변경을 살펴보면 청구법인이 OOO 외 10명에게 쟁점골프회원권을 분양가액OOO으로 분양하였고, OOO이 쟁점골프회원권을 양수OOO하여 OOO 등에게 양도OOO 하였음이 확인되며, 이 과정에서 청구법인이 OOO에게 추가 1명이 회원요금으로 골프장을 이용할 수 있는 회원권으로 변경(OOO, OOO에 양도한 회원권은 개인회원권에서 법인회원권으로 전환)하여 준 사실이 확인된다. 또한, 청구법인이 OOO 외 3인에게 골프회원권을 분양가액OOO으로 분양(2011년)하였고, OOO 외 3인은 OOO 등에게 양도OOO하였음이 확인되며, 이 과정에서 청구법인이 OOO 외3인에게 추가 3명이 회원요금으로 골프장을 이용할 수 있는 회원권으로 변경하여 준 사실이 확인된다. 청구법인의 골프회원권 분양은 투자 총금액 한도 내에서 총회원, 회원권의 종류, 금액을 정할 수 있으며, 분양 및 재분양, 회원권 변경시 지방자치단체장의 승인을 받아야 하며, 회원권은 취득일로부터 5년간 사용가능하며, 재연장을 할 수 있고, 반환 요구시 당초 분양가액으로 반환함이 원칙이다. (다) 청구법인의 골프장 이용요금은〈표2〉와 같다. 〈표2〉 (라) OOO의 골프회원권 양도차익(쟁점1양도차익)은〈표3〉과 같다. (마) OOO 외 3인의 골프회원권 양도차익(쟁점2양도차익)은〈표4〉와 같다. 〈표4〉 (바) 청구법인은 부당행위계산부인액이〈표5〉,〈표6〉,〈표7〉,〈표8〉과 같이 쟁점양도차익이 아닌 비회원요금과 회원요금과의 차액인 OOO으로 주장하고 있다.
1. OOO이 매매한 골프회원권 8개의 종류를 변경해 줌으로써 감소한 청구법인의 이익은〈표5〉및〈표6〉과 같다. 〈표5〉: OOO 회원권 양도일～2012.12.31. 〈표6〉: OOO 회원권 양도일～5년이 되는 날
2. OOO 외 3인이 매매한 골프회원권 4개의 종류를 변경해줌으로써 감소한 청구법인의 이익은〈표7〉과〈표8〉과 같다. 〈표7〉: OOO 외 3인의 회원권 양도일～2012.12.31. 〈표8〉: OOO 외 3인의 회원권 양도일～5년이 되는 날 (사) 세무조사시 청구법인이 확인해 준 쟁점인건비 관련 확인서상에 “인건비 계상 금액 중 일용근로소득 지급명세서를 미제출 하였거나, 증빙 없이 비용계상한 사실이 있음을 확인한다”는 내용이 기재되어 있으며, 쟁점급여에 대한 확인서상에도 “실제 근무하지 않은 특수관계자인 OOO, OOO, OOO에게 지급한 금액을 각 사업연도별 법인세 신고시 급여로 계상하여 신고한 사실이 있음을 확인한다”는 내용이 나타난다.
(2) 쟁점에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점①에 대하여 보면, 청구법인의 특수관계자들이 쟁점골프회원권을 양도시 차익OOO을 얻을 수 있었던 이유는 청구법인의 회원권을 변경하여 주었기 때문에 가능하였던 것으로 특수관계가 아닌 자간에는 존재하기 어렵고, 그 분여이익의 크기를 계산함에 있어 특수관계자들이 단기간에 걸쳐 양도차익이 발생한 점에 비추어 그 상당액(시가)을 행위당시(회원권 종류변경) 부당행위금액으로 볼 수 있는 점, 쟁점골프회원권을 반환받은 후 재분양하는 경우 고가로 분양할 수 있는 것임에도 쟁점양도차익을 임의로 포기한 것으로 볼 수 있는 점, OOO을 부당행위계산 소득금액으로 볼 경우 매년 계산하여 부당행위계산 부인을 해야 하는데, 회원권 취득자들이 연중 며칠간 골프장을 이용할 지는 알 수 없기 때문에 일괄적으로 5년간 OOO을 환산하는 것은 근거과세의 원칙에 위배되는 점 등을 감안할 때, 처분청이 쟁점양도차익 전체를 부당행위계산부인 규정에 따른 분여이익으로 보아 부과한 것은 적법한 것으로 판단된다. (나) 쟁점②에 대하여 보면, 쟁점양도차익 전체를 부당행위계산 분여이익으로 볼 경우 쟁점거래수수료는 부당행위계산 부인대상 금액과는 별개의 문제로 차감할 이유가 특별히 없어 보이는 점, 즉 청구법인이 골프회원권 종류를 변경해 줌에 따라 OOO 외 3인이 높은 거래차익을 단기간에 실현한바, 이는 양도가액에서 취득가액을 차감한 금액이 분여이익이 되는 것으로, 개별적인 거래수수료를 차감할 필요가 없고, 이 건의 경우 OOO은 거래수수료가 발생하지 않았으며, 거래수수료 지급 여부에 따라 분여이익의 크기가 달라지는 점 등을 볼 때 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 쟁점③․④에 대하여 보면, 청구법인이 제시한 쟁점인건비 명세에 가공인건비 여부를 확인할 수 있는 인별 명세가 없고, 회계처리가 되어 있지 아니하며, 세무조사과정에서 쟁점인건비 및 쟁점급여가 증빙없는 비용임을 직접 시인하는 확인서를 제출한 점 등에 비추어 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.