청구법인에게 개별적인 납세고지가 없는 이상 연대납세의무자인 청구법인의 구체적 납세의무가 확정되었다고 볼 수 없는 바, 청구법인에 대한 연대납세의무 지정통지 중 가산금 및 중가산금에 대해서는 제외함이 타당함
청구법인에게 개별적인 납세고지가 없는 이상 연대납세의무자인 청구법인의 구체적 납세의무가 확정되었다고 볼 수 없는 바, 청구법인에 대한 연대납세의무 지정통지 중 가산금 및 중가산금에 대해서는 제외함이 타당함
[주 문] OOO세무서장이 2012.11.6. 별지 “연대납세의무자 지정 내역”과 같이 OOO㈜와 OOO의 2007년 제2기분 부가가치세 등 합계 OOO원(가산금 및 중가산금 합계 OOO원 포함)에 대하여 청구법인에게 한 연대납세의무자 지정․통지 및 납부고지처분은 납부할 체납금액에서 가산금(중가산금 포함) OOO원을 제외하는 것으로 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유] [주 문] OOO세무서장이 2012.11.6. 별지 “연대납세의무자 지정 내역”과 같이 OOO㈜와 OOO의 2007년 제2기분 부가가치세 등 합계 OOO원(가산금 및 중가산금 합계 OOO원 포함)에 대하여 청구법인에게 한 연대납세의무자 지정?통지 및 납부고지처분은 납부할 체납금액에서 가산금(중가산금 포함) OOO원을 제외하는 것으로 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 전기공사업 등을 주업으로 2012.2.23. 설립된 법인으로 2012.4.17.과 2012.5.2. 및 2012.5.8.에 쟁점법인1의 소방시설공사업?정보통신공사업과 전기공사업 및 기계설비공사업?석공사업을, 2012.4.24.에 쟁점법인2의 기계설비공사업과 석공사업 부문을 각각 분할합병하였고, 한편 처분청은 2012.11.6. 아래 <표1>과 같이 쟁점법인의 법인세 등 국세체납액 총 12건, OOO원에 대해 청구법인을 연대납세의무자로 지정하면서 2012.11.15.까지 납부하도록 통지하였다. <표1> 연대납세의무자 지정내역(요약)
(2) 청구법인은 전기공사업, 설비공사업 등 전문건설업을 주된 사업으로 영위할 목적으로 설립되었는데, 이러한 전문건설업 면허를 신규로 등록하기 위해서는 최소 30일 이상의 신청기간과 까다로운 서류절차가 필요하고 비록 면허를 취득하더라도 신규 사업자의 경우 각종 입찰에 제약이 따르기 때문에 쟁점법인으로부터 아래 <표2>와 같이 전문건설업 면허를 양수하기로 하는 “영업권 매매계약서”를 작성하는 한편, 이러한 면허(전문건설업 등록)의 승계는 법인의 경우 분할합병의 형태로만 가능하다고 하여 회사분할 및 합병 등의 절차를 진행한 후 각종 공사업 면허를 승계하였다. <표2> 영업권 매매계약 내용 그 과정에서 청구법인은 2012.5.2.자로 처분청이 발행한 쟁점법인1에 대한 납세증명서를 통해 국세체납액이 전혀 없음을 확인하였는데, 처분청은 위 영업권 매매절차가 종료된 직후인 2012.5.15. 쟁점법인에 대한 법인세 등의 납세고지서를 송달하였고, 이후 청구법인에게 어떠한 통지도 없다가 6개월이 경과된 2012.11.6.에 이르러서야 연대납세의무자 지정통지를 하였는바, 보편적인 사회통념에 비추어 볼 때 처분청이 쟁점법인에 대해 법인세 등을 부과하기 위한 절차는 납세고지일로부터 상당기간 이전부터 이루어졌을 것으로 보이며, 당연히 쟁점법인은 위 매매계약의 진행과정에서도 이러한 국세의 부과사실을 예상하고 있었을 것임에도 청구법인에게 어떠한 통지도 없었던 점을 고려하면 쟁점법인은 악의적으로 조세채무의 존재를 감춘 것으로 판단된다. 이는 단순히 민형사상 배상책임(연대납세의무자 지정 통지를 받은 이후 2013.1.7.자로 쟁점법인에게 책임이행을 촉구하는 공문을 발송하였으나 현재로서는 그 이행을 기대하기 어려워 보인다)에 그칠 사항이 아니라 위법 부정한 방법에 의해 청구법인을 기망하여 계약을 성사시킨 것이므로 계약은 원천적으로 무효가 되어야 하고, 당연히 회사분할합병 등기를 무효화해야 할 사항이라 할 것이나, 공교롭게도 처분청의 연대납세의무자 지정처분은 상법 제529조 에 따른 합병무효의 소를 청구할 수 있는 기한(합병등기일로부터 6개월 이내)이 경과한 직후에야 이루어졌고, 그 이전에는 청구법인에게 쟁점법인의 조세채무를 통지하지 않음에 따라 청구법인은 이러한 기회조차 박탈당하게 되었다.
(3) 청구법인의 영업권 승계는 분할합병의 형식을 띄고 있으나 그 실질은 전문건설업 면허와 관련한 영업권의 양수에 불과하므로 청구법인을 연대납세의무자로 지정한 처분은 실질과세원칙에 위배되는 부당한 처분이라 할 것인바(주위적 청구), 국세기본법 제14조 의 실질과세원칙이라 함은 헌법상의 조세평등주의의 이념을 실현하기 위한 수단으로서 법률상의 형식과 경제적 실질이 서로 부합하지 않는 경우에 그 경제적 실질을 추구하여 그에 과세함으로써 조세를 공평하게 부과하겠다는 것인데, 청구법인은 쟁점법인1과는 전기공사업 면허의 대가로 OOO원, 정보통신공사업과 소방시설공사업 면허의 대가로 OOO원, 설비공사업과 석공사업 면허의 대가로 OOO원을, 쟁점법인2와는 설비공사업과 석공사업면허의 대가로 OOO원을 지급하기로 하는 영업권 매매계약을 체결하고 이를 이행하였는바, “영업권 매매계약서”의 내용을 보면 청구법인은 쟁점법인에게 전문건설면허를 승계하는 대가로 금전을 지급하고 위 면허에 필수적으로 수반되는 각 OOOOOOOO의 출자금과 차입금만을 승계받을 뿐 달리 자산, 부채 또는 영업과 관련된 사항을 이전받지는 않았으므로, 회사분할합병의 절차는 위 영업권 매매계약을 이행하는 하나의 수단에 불과할 뿐이고, 그 경제적 실질은 단순한 전문건설업면허의 양수행위이므로 청구법인에게 한 연대납세의무 지정처분은 마땅히 취소되어야 할 것이다. 이와 같이 청구법인은 자본의 총액이 OOO원으로 전기공사업 등을 영위하기 위해 2012.2.23. 설립되어 쟁점법인으로부터 OOO원의 대가를 지급하고 전기공사업 면허 등을 승계하였지만, 설립 후 1년도 되지 않은 시점에 자본총액보다 많은 OOO원의 조세채무를 영문도 모르고 부담하게 되었는데, 청구법인과 같은 분할합병법인에게 연대납세의무를 지정하도록 한 법률조항의 취지가 무엇인지는 정확히 모르겠지만, 거래상대방의 악의적인 행위와 처분청의 부주의(만일 연대납세의무자로 지정됨이 옳다 하더라도 차라리 처분청의 통지가 조금만 빨랐다면 합병무효의 소 제기 등을 통해 지금처럼 어려운 지경에 이르지는 않았을 것이다)에 기인해 사실상 청구법인과 아무런 관련이 없는 타인의 경영성과에 따른 국세에 대하여도 연대납세의무를 지게 되고, 전혀 예측할 수 없는 타인의 사업결과와 납세여부에 따라 청구법인의 납세의무와 범위가 정하여지는 것은 재산권이 부당하게 침해되는 것일 뿐만 아니라 공평과세원칙에도 위배된다 하겠다.
(4) 설령 청구법인에게 한 연대납세의무 지정처분이 적법하다 하더라도 최소한 지정통지일인 2012.11.6. 이전에 쟁점법인에게 부과된 가산금과 중가산금의 합계액인 OOO원(쟁점가산금)은 취소되어야 할 것으로(예비적 청구), 국세기본법 제25조 제2항 에서는 법인이 분할 또는 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세?가산금 및 체납처분비는 분할되는 법인, 분할 또는 분할합병으로 인하여 설립되는 법인, 분할되는 법인의 일부가 다른 법인과 합병하여 그 다른 법인이 존속하는 경우 그 다른 법인이 연대하여 납부할 책임을 진다고 규정하고 있고, 같은 법 제2조 제1호 나목 및 마목에서는 법인세와 부가가치세를 국세로 정의하면서 그 제5호에서 가산금은 국세를 납부기한까지 납부하지 아니한 때에 국세징수법에 의하여 고지세액에 가산하여 징수하는 금액과 납부기한 경과 후 일정기한까지 납부하지 아니한 때에 그 금액에 다시 가산하여 징수하는 금액을 말한다고 규정하고 있으며, 국세기본법 제21조 제1항 제1호 와 제7호에서 법인세와 부가가치세의 경우 과세기간이 끝나는 때에 납세의무가 성립한다고 규정하고 있는바, 청구법인은 쟁점법인의 사업부문 일부를 2012.4.24.과 2012.5.8. 각각 분할합병한 반면에 처분청은 2012.5.15. 쟁점법인에게 법인세 등을 고지하였으므로(납부기한 2012.5.31.), 쟁점가산금은 쟁점법인이 해당 고지세액을 납부기한까지 납부하지 않음에 따라 비로소 발생?성립되었다고 할 수 있는 것이지 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 것은 아니어서 처분청이 청구법인에 한 연대납세의무 지정처분 중 쟁점가산금에 해당하는 부분은 부당한 처분이라 할 것이다. 더구나 기획재정부 예규(조세정책과-55, 2005.1.11.)는 “연대납세의무자 각각에게 고지하였으나 고지서가 송달되지 않았을 경우 송달받지 못한 연대납세의무자에 대하여는 당초 납세자에게 송달한 것과 동일한 고지서(동일한 고지세액과 납부기한)를 송달하고 지연송달로 인한 납부기한 연장으로 처리”하도록 하고 있는데, 처분청은 2012.11.6.에 이르러서야 청구법인에게 연대납세의무자 지정 통지를 하면서 납부서를 교부하였으므로 마땅히 연대납세의무 대상 세액은 쟁점가산금을 제외한 금액이 된다 하겠다. 법원의 판결 또한 “연대납세의무자의 상호연대관계는 이미 확정된 조세채무의 이행에 관한 것이지 조세채무 자체의 확정에 관한 것은 아니므로, 연대납세의무자라 할지라도 각자의 구체적 납세의무는 개별적으로 확정함을 요하는 것이어서 연대납세의무자 각자에게 개별적으로 구체적 납세의무 확정의 효력발생요건인 부과처분의 통지가 있어야 하고, 따라서 연대납세의무자의 1인에 대하여 납세고지를 하였다고 하더라도, 이로써 다른 연대납세의무자에게도 부과처분의 통지를 한 효력이 발생한다고 할 수는 없다[광주지방법원 2012.9.13. 선고 2012구합744 판결(위 판결의 피고 ○○세무서장은 이 판결 선고 후 직권으로 가산금 부분에 대한 연대납세의무의 지정을 취소하였고, 원고 ㈜○○전력은 이러한 광주세무서장의 취소처분에 따라 소를 취하하였음), 대법원 1998.9.4. 선고 96다31697 판결 등 참조]”고 판시하면서, 처분청이 원납세자에게 부가가치세를 부과?고지하였다고 하더라도 연대납세의무자에게 개별적인 납세고지가 없는 이상 그로써 연대납세의무자인 원고의 구체적 납세의무가 확정되었다고 볼 수 없으므로, 연대납세의무자의 납세의무 확정을 전제로 한 가산금 및 중가산금도 발생?확정되었다고 볼 수 없음을 분명히 하고 있다. 이와 같이 이미 동일 사안에 대한 법원의 패소판결과 과세관청의 처분취소 사례를 감안할 때, 쟁점가산금을 포함한 청구법인에 대한 연대납세의무자 지정통지는 납세자인 청구법인의 권익을 과다하게 침해하는 것이고 공평과세의 이념에도 매우 어긋나는 처분이라 하겠으므로 반드시 경정되어야만 할 것이다.
(1) 먼저 청구법인의 주위적 청구를 살펴보면, 국세기본법 제25조 제2항 은 법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세?가산금 및 체납처분비는 분할합병의 상대방 법인이 연대하여 납부할 의무를 부담하도록 규정하고 있는바, 청구법인은 이 건 분할합병이 법률상 분할합병의 형식만 취한 것일 뿐 그 경제적 실질은 단순한 전문건설업 면허의 양수행위에 불과한 것이라고 주장하나, 영업권 매매계약서에 ○○사업을 양도, 분할합병함을 목적으로 한다고 명시하고 있는 점, 매매계약대금 지급과 관련하여 세금계산서를 교부받거나 부가가치세 신고대상에 포함하지 않은 점, 쟁점법인 소속 직원을 청구법인이 승계받은 것으로 보이는 점, 쟁점법인1의 공사계약건이 분할합병 등기일 이후 청구법인으로 변경된 점, 쟁점법인의 공사실적을 승계받은 것으로 보이는 점, 합병에 대한 분할합병계약서와 임시주주총회 결의 등을 거쳐 분할합병등기를 마친 점 등으로 보아 청구법인이 법률적 형식요건을 완비한 것은 물론이고 당초 영업권매매계약의 경제적 실질 또한 분할합병으로 봄이 타당하고, 그렇다면 합병은 그 등기를 완료함으로써 효력을 발생하는 것이고 청구법인이 합병무효의 소를 제기하여 합병의 무효의 효력을 다투지 않는 이상, 이 건 분할합병을 단순한 건설업 면허의 매매계약으로 볼 수는 없다. 또한, 청구법인은 쟁점법인이 국세의 부과사실을 예상하고 있었음에도 악의적으로 조세채무의 존재를 감춘 것이라고 주장하나, 청구법인의 지배주주 한OOO과 양OOO이 쟁점법인의 대표자 윤OOO가 지배주주로 등재되어 운영하는 법인의 대표자와 주주 또는 주주와 대표자 관계로 등재된 사실로 비추어 볼 때, 청구법인이 분할합병 이전에 쟁점법인에 대한 국세의 부과사실을 전혀 예상할 수 없었다고 볼 수는 없으므로(상세내역 아래 <표3>, <표4>, <표5>, <표6>, <표7> 참조), 청구법인에게 징수권 소멸시효기간 이내에 청구법인을 연대납세의무자로 지정하여 통지한 당초 처분은 정당하다. <표3> 청구법인 주주현황 <표4> 쟁점법인1(OOO㈜) 주주현황(대표자 OOO) <표5> 쟁점법인2(OOOOOOOO OOOO) (OOO OOO) OO <표6> OOO) 주주현황 (대표자 양OOO) <표7> OOO) 주주현황 (대표자 한OOO) 더구나 청구법인이 제출한 세금계산서합계표에 의하면, 전문건설업 면허 취득과 관련하여 쟁점법인에게 매입세금계산서를 교부받지 않은 것으로 확인되고 있고(영업권 매매계약서상 계약금액 OOO원), 청구법인이 제출한 2012년 갑종근로소득지급명세서에 의하면, 청구법인 소속 직원 대표자 최OOO 외 26명 중 전 근무지인 쟁점법인1 소속 직원은 11명, 쟁점법인2 소속 직원은 4명인 것으로 확인된다. 한편, 청구법인은 광주지방법원 판결과 기획재정부의 유권해석을 들어 납세자의 권익 과다침해와 공평과세의 원칙에 매우 어긋난다고 주장하나, 쟁점법인은 법인통합조사에 의한 고액의 추징세액이 예상됨에 따라 2007년부터 2010년까지 과세기간 동안의 법인세 및 부가가치세를 납부하지 않을 목적으로 조사종결 시점에 청구법인을 설립하여 2012.2.22.부터 전기공사업 등에 대한 영업권 매매계약의 형태를 취하여 청구법인으로 분할합병등기한 것으로 보이며, 쟁점법인의 직원 인수, 도급공사계약 변경체결, 세금계산서 교부내역 등 국세통합시스템 자료에 의해 확인된 정황에 비추어 청구법인은 쟁점법인의 권리와 의무를 모두 승계받아 동일 법률상 지위를 그대로 유지하고 있는 이상, 단순히 면허만 취득하였다는 청구법인의 주장은 이유가 없다.
(2) 둘째, 청구법인의 예비적 청구와 관련하여 살펴보면, 법인이 분할되는 경우 국세기본법 제25조 제2항 에 따라 분할되는 법인과 분할로 인하여 설립되는 법인은 분할되는 법인에 대하여 분할일 이전에 부과 되거나 납세의무가 성립한 국세?가산금 및 체납처분비를 연대하여 납부할 책임이 있고, 이에 과세관청은 연대납세의무자인 분할로 인하여 설립되는 법인에게 연대하여 납부할 책임이 있는 국세 등을 국세기본법 제27조 에 따른 국세징수권의 소멸시효기간 이내에 납부통지하는 것인바(국세청 법규과-238, 2009.10.1), 납세의무가 분할합병일 이전에 성립한 이상, 쟁점가산금이 비록 분할합병일 이후에 발생하여도 청구법인이 부담하는 것이 국세기본법 제25조 제2항 에 부합한다 하겠으므로, 청구법인에게 징수권 소멸시효기간 이내에 청구법인을 연대납세의무자로 지정하여 통지한 당초 처분은 정당하다.
(1) 쟁점법인의 사업부문 일부를 분할합병한 청구법인에게 한 연대납세의무자 지정통지의 적법여부(주위적 청구)
(2) 연대납세의무 대상금액에서 가산금(중가산금 포함)은 제외되어야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구)
(1) 국세기본법 제2조【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
5. “가산금”(加算金)이란 국세를 납부기한까지 납부하지 아니한 경우에 국세징수법에 따라 고지세액(告知稅額)에 가산하여 징수하는 금액과 납부기한이 지난 후 일정 기한까지 납부하지 아니한 경우에 그 금액에 다시 가산하여 징수하는 금액을 말한다. 제12조【송달의 효력 발생】
① 제8조에 따라 송달하는 서류는 송달받아야 할 자에게 도달한 때부터 효력이 발생한다. 다만, 전자송달의 경우에는 송달받을 자가 지정한 전자우편주소에 입력된 때(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)에 그 송달을 받아야 할 자에게 도달한 것으로 본다. 제14조【실질과세】
① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 제21조【납세의무의 성립시기】
① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.
1. 소득세?법인세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세는 그 법인이 해산을 하는 때
7. 부가가치세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 수입재화의 경우에는 세관장에게 수입신고를 하는 때 제25조【연대납세의무】
② 법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세ㆍ가산금 및 체납처분비는 다음 각 호의 법인이 연대하여 납부할 의무를 진다.
2. 분할 또는 분할합병으로 설립되는 법인
3. 분할되는 법인의 일부가 다른 법인과 합병하여 그 다른 법인이 존속하는 경우 그 다른 법인(이하 “존속하는 분할합병의 상대방 법인”이라 한다) 제25조의2【연대납세의무에 관한 민법의 준용】 이 법 또는 세법에 따라 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 연대하여 납부할 의무에 관하여는 민법 제413조 부터 제416조까지, 제419조, 제421조, 제423조 및 제425조부터 제427조까지의 규정을 준용한다.
(2) 국세징수법 제9조【납세의 고지 등】
① 세무서장은 국세를 징수하려면 납세자에게 그 국세의 과세기간, 세목, 세액 및 그 산출 근거, 납부기한과 납부장소를 적은 납세고지서를 발급하여야 한다. 제21조【가산금】
① 국세를 납부기한까지 완납하지 아니하였을 때에는 그 납부기한이 지난 날부터 체납된 국세의 100분의 3에 상당하는 가산금을 징수한다.
② 체납된 국세를 납부하지 아니하였을 때에는 납부기한이 지난 날부터 매 1개월이 지날 때마다 체납된 국세의 1천분의 12에 상당하는 가산금을 제1항에 따른 가산금에 가산하여 징수한다. 다만, 체납된 국세의 납세고지서별?세목별 세액이 100만원 미만인 경우는 제외한다.
(3) 상법 제528조【합병의 등기】
① 회사가 합병을 한 때에는 제526조의 주주총회가 종결한 날 또는 보고에 갈음하는 공고일, 제527조의 창립총회가 종결한 날 또는 보고에 갈음하는 공고일부터 본점소재지에서는 2주내, 지점소재지에서는 3주내에 합병후 존속하는 회사에 있어서는 변경의 등기, 합병으로 인하여 소멸하는 회사에 있어서는 해산의 등기, 합병으로 인하여 설립된 회사에 있어서는 제317조에 정하는 등기를 하여야 한다. 제529조【합병무효의 소】
① 합병무효는 각 회사의 주주?이사?감사?청산인?파산관재인 또는 합병을 승인하지 아니한 채권자에 한하여 소만으로 이를 주장할 수 있다.
② 제1항의 소는 제528조의 등기가 있은 날로부터 6월내에 제기하여야 한다. 제530조의9【분할 및 분할합병후의 회사의 책임】
① 분할 또는 분할합병으로 인하여 설립되는 회사 또는 존속하는 회사는 분할 또는 분할합병전의 회사채무에 관하여 연대하여 변제할 책임이 있다.
(4) 민법 제413조【연대채무의 내용】 수인의 채무자가 채무전부를 각자 이행할 의무가 있고 채무자 1인의 이행으로 다른 채무자도 그 의무를 면하게 되는 때에는 그 채무는 연대채무로 한다. 제414조【각 연대채무자에 대한 이행청구】 채권자는 어느 연대채무자에 대하여 또는 동시나 순차로 모든 연대채무자에 대하여 채무의 전부나 일부의 이행을 청구할 수 있다. 제415조【채무자에 생긴 무효, 취소】 어느 연대채무자에 대한 법률행위의 무효나 취소의 원인은 다른 연대채무자의 채무에 영향을 미치지 아니한다.
(1) 청구법인과 쟁점법인은 위 <표2>에 나타난 바와 같이 2012.2.22.과 2012.2.23. 및 2012.2.25.에 영업권 매매계약을 체결하였는데, 각각의 매매계약서에 공통사항으로 “본 계약서는 쟁점법인의 분할계획서에 의거 청구법인에게 ○○사업을 양도함을 목적으로 한다. 본 계약서에 의해 쟁점법인은 ‘회사’의 재무제표와 부속명세서 및 기타 본 계약을 추진하는데 필요한 자료를 청구법인에게 제출하여야 하며, 상호 보안의 의무를 진다. 양도금액은 ○○원으로 한다”는 내용이 들어 있다.
(2) 한편, 청구법인은 2012.2.24., 2012.2.25., 2012.4.24., 2012.5.7. 쟁점법인과 분할합병계약을 체결한 후 (임시)주주총회를 거쳐 2012.4.17., 2012.4.24., 2012.5.2., 2012.5.8. 각각 이에 관한 분할합병등기를 하였는데, 각각의 분할합병계약서에 공통사항으로 “쟁점법인은 그 영업의 일부인 ‘○○사업부분’을 분할하고 그 분할된 부분을 청구법인이 분할합병하되, 쟁점법인과 청구법인은 존속한다. 쟁점법인은 영업일부인 ‘○○사업’의 제반 인증권리와 인원 및 계약권리 및 하자보수, 채무 등의 ○○사업에 관한 자산과 권리의무를 청구법인에게 양도한다. 쟁점법인으로부터 분할 양도되는 자산은 OOO원으로 하고, 청구법인은 쟁점법인에게 주식 500주를 교부하기로 한다. 쟁점법인은 분할합병기일에 분할되는 부분(○○사업)에 관한 권리의무 일체를 청구법인에게 인계하고, 청구법인은 이를 승계한다. 본 분할합병 계약에 의하여 쟁점법인의 ‘○○사업’ 부문의 관련제반 면허 및 위 사업의 유지를 위한 제반 자격요건은 청구법인에게 자동 승계한다. 분할합병계약 전 운영기관에 의한 법인세 등 제반의 제세공과금이 분할합병 후 발생하는 경우에는 쟁점법인이 모두 납부 처리하기로 한다. 청구법인은 쟁점법인의 채무 중에서 출자한 재산인 ‘○○사업’ 부분에 관한 채무만을 승계키로 한다. 쟁점법인과 청구법인의 분할합병기일은 2012년 ○○월 ○○일로 한다. 청구법인은 분할합병기일에 있어서 쟁점법인의 직원 및 ○○인력을 고용 승계하는 것을 원칙으로 하되 본인이 원하지 않을 경우 제외한다”는 내용이 들어 있다.
(3) 처분청은 2012.5.15. 쟁점법인에게 법인세 등 납세고지(전자)를 하였고, 이후 쟁점법인이 법인세 등을 정해진 기한까지 납부하지 아니하자 2012.11.6. 청구법인에게 연대납세의무자 지정?통지를 하면서 별지 “연대납세의무자 지정 내역”과 같이 납부서에 의한 납부고지를 하였다.
(4) 2012.5.2. OOO세무서장이 발급한 쟁점법인1에 대한 납세증명서상 징수유예 또는 체납처분유예의 내역란에는 “해당 없음”이라고 기재되어 있고, 2012.4.20. 서울특별시 중구청장OOO)이 발급한 쟁점법인1의 대표자인 김OOO에 대한 지방세납세증명서상 징수유예 또는 체납처분유예의 내역란에는 “해당 없음”이라고 기재되어 있다.
(5) 청구법인은 처분청의 이 건 연대납세의무자 지정?통지 이후인 2013.1.7. 쟁점법인에게 ‘연대납세의무자 지정?통지관련 책임이행 요청의 건’에 대한 내용증명을 발송하였다.
(6) 먼저 쟁점①에 대하여 본다. 살피건대, 청구법인은 분할합병의 형식을 취했을 뿐 그 실질은 매매계약에 의한 영업권 양수이므로 청구법인에게 한 연대납세의무자 지정?통지는 부당하다고 주장하나, 국세기본법 제25조 제2항 본문 및 제3호에서 법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세?가산금?체납처분비는 존속하는 분할합병의 상대방 법인이 연대하여 납부할 의무를 부담하도록 규정하고 있는바, 청구법인은 분할합병의 방식을 통하여 쟁점법인의 사업부분을 승계하였고, 해당 사업부분의 자산과 권리?의무 및 직원?기술인력 등을 승계하였으며, 주주총회의 분할합병 승인 결의 등을 거쳐 분할합병등기를 마친 사실이 청구법인과 쟁점법인간의 분할합병계약서, (임시)주주총회 이사록, 법인등기부등본 등에 의하여 확인되고 있는 반면에, 분할합병은 그 등기를 마침으로써 효력을 발생하는 것으로 분할합병의 무효는 분할합병무효의 소로써만 그 효력을 다툴 수 있는 것인데, 청구법인과 쟁점법인간의 분할합병이 분할합병무효의 소에 의하여 무효로 되었다고 볼 아무런 증거가 없는 이상, 단순히 매매계약에 의하여 영업권을 양수하였다는 청구주장은 받아들일 수 없다 하겠고, 그렇다면 청구법인은 쟁점법인에게 분할합병등기 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세, 가산금, 체납처분비가 있는 경우에는 이에 대한 연대납세의무가 있는 자에 해당된다고 봄이 타당하다고 판단된다.
(7) 다음으로 쟁점②에 대하여 본다. 국세기본법 제25조 제2항 은 분할합병의 경우 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세ㆍ가산금 및 체납처분비는 분할합병으로 설립되는 법인이 연대하여 납부할 의무를 부담하도록 규정하고 있고, 같은 법 제2조 제5호에서 가산금이란 국세를 납부기한까지 납부하지 아니한 경우에 국세징수법에 따라 고지세액에 가산하여 징수하는 금액과 납부기한이 지난 후 일정 기한까지 납부하지 아니한 경우에 그 금액에 다시 가산하여 징수하는 금액을 말한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제21조 제1항 제1호 및 제7호에서 법인세와 부가가치세는 과세기간이 끝나는 때에 납세의무가 성립한다고 규정하고 있고, 한편 국세징수법 제21조 제1항 및 제2항은 국세를 납부기한까지 완납하지 아니하였을 때에는 그 납부기한이 지난 날부터 체납된 국세의 100분의 3에 상당하는 가산금을 징수하고, 체납된 국세를 납부하지 아니하였을 때에는 납부기한이 지난 날부터 매 1개월이 지날 때마다 체납된 국세의 1천분의 12에 상당하는 가산금을 제1항에 따른 가산금에 가산하여 징수한다고 규정하고 있다. 살피건대, 연대채무란 채권자가 수인의 채무자 중 어느 한 채무자에 대하여, 또는 동시나 순차로 모든 채무자에 대하여 채무의 전부나 일부의 이행을 청구할 수 있는 채무인바, 가산금과 중가산금은 국세가 납부기한까지 납부되지 않은 경우 미납분에 관한 지연이자의 의미로 부과되는 부대세의 일종으로서, 과세권자의 확정절차 없이 국세를 납부기한까지 납부하지 아니하면 국세기본법 제21조 의 규정에 의하여 당연히 발생하고 그 액수도 확정되는 것이나 과세관청이 고지세액을 확정하는 어떤 행위, 즉 납부고지를 한 바 없는 경우 가산금이나 중가산금의 부과처분은 존재하지 않는 것이고, 더구나 그 법정기일은 가산금 자체의 납세의무가 확정되는 때, 즉 납부고지에서 고지된 납부기한을 도과한 때라 할 것이다(대법원 2010.12.9. 선고 2010다70605 판결, 대법원 2000.9.22. 선고 2000두2013 판결 참조). 이 건의 경우, 앞서 살펴본 바와 같이 청구법인은 2012.4.17., 2012.4.24., 2012.5.2., 2012.5.8. 쟁점법인의 소방시설공사업 부분 등을 분할합병함으로써 그 분할합병일 이전에 쟁점법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세?가산금 및 체납처분비를 연대하여 납부해야 할 의무가 있다고 할 것인데, 쟁점법인이 납부하여야 할 2007년 제2기분 부가가치세는 2007.12.31. 과세기간이 종료함으로써 성립되는 등 쟁점법인이 납부하지 아니한 2007년 제2기 부가가치세 등은 각 과세기간이 종료됨으로써 성립되었다 할 것이나, 위 각 부가가치세와 법인세 등에 대한 쟁점가산금은 처분청이 2012.5.15. 쟁점법인에게 부가가치세와 법인세 등을 납부?고지하여 납부기한이 도과됨으로써 비로소 발생?성립되었다고 할 것이므로, 그 전인 2012.4.17., 2012.4.24., 2012.5.2., 2012.5.8. 쟁점법인의 소방시설공사업 부분 등을 분할합병한 청구법인으로서는 쟁점법인이 체납한 부가가치세와 법인세 등 중 쟁점가산금에 대해서는 연대납세의무를 부담하지 않는다고 할 것이다. 나아가 연대납세의무자의 상호연대관계는 이미 확정된 조세채무의 이행에 관한 것이지 조세채무 자체의 확정에 관한 것은 아니므로, 연대납세의무자라 할지라도 각자의 구체적 납세의무는 개별적으로 확정함을 요하는 것이어서 연대납세의무자 각자에게 개별적으로 구체적 납세의무 확정의 효력발생요건인 부과처분의 통지가 있어야 하고, 따라서 연대납세의무자의 1인에 대하여 납세고지를 하였다고 하더라도, 이로써 다른 연대납세의무자에게도 부과처분의 통지를 한 효력이 발생한다고 할 수는 없는바(대법원 1998.9.4. 선고 96다31697 판결 등 참조), 처분청이 2012.5.15. 쟁점법인에게 2007년 제2기분 부가가치세 등을 부과?고지하였다고 하더라도 청구법인에게 개별적인 납세고지가 없는 이상 그로써 연대납세의무자인 청구법인의 구체적 납세의무가 확정되었다고 볼 수 없으므로, 청구법인의 납세의무 확정을 전제로 한 쟁점가산금도 발생?확정되었다고 볼 수 없다 할 것이어서 쟁점가산금은 청구법인이 연대하여 납부할 대상 금액에서 제외함이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [별지] 연대납세의무자 지정 내역
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(2) 청구법인은 전기공사업, 설비공사업 등 전문건설업을 주된 사업으로 영위할 목적으로 설립되었는데, 이러한 전문건설업 면허를 신규로 등록하기 위해서는 최소 30일 이상의 신청기간과 까다로운 서류절차가 필요하고 비록 면허를 취득하더라도 신규 사업자의 경우 각종 입찰에 제약이 따르기 때문에 쟁점법인으로부터 아래 <표2>와 같이 전문건설업 면허를 양수하기로 하는 “영업권 매매계약서”를 작성하는 한편, 이러한 면허(전문건설업 등록)의 승계는 법인의 경우 분할합병의 형태로만 가능하다고 하여 회사분할 및 합병 등의 절차를 진행한 후 각종 공사업 면허를 승계하였다. <표2> 영업권 매매계약 내용 그 과정에서 청구법인은 2012.
5. 2.자로 처분청이 발행한 쟁점법인1에 대한 납세증명서를 통해 국세체납액이 전혀 없음을 확인하였는데, 처분청은 위 영업권 매매절차가 종료된 직후인 2012.5.15. 쟁점법인에 대한 법인세 등의 납세고지서를 송달하였고, 이후 청구법인에게 어떠한 통지도 없다가 6개월이 경과된 2012.
11. 6.에 이르러서야 연대납세의무자 지정통지를 하였는바, 보편적인 사회통념에 비추어 볼 때 처분청이 쟁점법인에 대해 법인세 등을 부과하기 위한 절차는 납세고지일로부터 상당기간 이전부터 이루어졌을 것으로 보이며, 당연히 쟁점법인은 위 매매계약의 진행과정에서도 이러한 국세의 부과사실을 예상하고 있었을 것임에도 청구법인에게 어떠한 통지도 없었던 점을 고려하면 쟁점법인은 악의적으로 조세채무의 존재를 감춘 것으로 판단된다. 이는 단순히 민형사상 배상책임(연대납세의무자 지정 통지를 받은 이후 2013.1.7.자로 쟁점법인에게 책임이행을 촉구하는 공문을 발송하였으나 현재로서는 그 이행을 기대하기 어려워 보인다)에 그칠 사항이 아니라 위법 부정한 방법에 의해 청구법인을 기망하여 계약을 성사시킨 것이므로 계약은 원천적으로 무효가 되어야 하고, 당연히 회사분할합병 등기를 무효화해야 할 사항이라 할 것이나, 공교롭게도 처분청의 연대납세의무자 지정처분은 상법 제529조 에 따른 합병무효의 소를 청구할 수 있는 기한(합병등기일로부터 6개월 이내)이 경과한 직후에야 이루어졌고, 그 이전에는 청구법인에게 쟁점법인의 조세채무를 통지하지 않음에 따라 청구법인은 이러한 기회조차 박탈당하게 되었다.
(3) 청구법인의 영업권 승계는 분할합병의 형식을 띄고 있으나 그 실질은 전문건설업 면허와 관련한 영업권의 양수에 불과하므로 청구법인을 연대납세의무자로 지정한 처분은 실질과세원칙에 위배되는 부당한 처분이라 할 것인바(주위적 청구), 국세기본법 제14조 의 실질과세원칙이라 함은 헌법상의 조세평등주의의 이념을 실현하기 위한 수단으로서 법률상의 형식과 경제적 실질이 서로 부합하지 않는 경우에 그 경제적 실질을 추구하여 그에 과세함으로써 조세를 공평하게 부과하겠다는 것인데, 청구법인은 쟁점법인1과는 전기공사업 면허의 대가로 OOO원, 정보통신공사업과 소방시설공사업 면허의 대가로 OOO원, 설비공사업과 석공사업 면허의 대가로 OOO원을, 쟁점법인2와는 설비공사업과 석공사업면허의 대가로 OOO원을 지급하기로 하는 영업권 매매계약을 체결하고 이를 이행하였는바, “영업권 매매계약서”의 내용을 보면 청구법인은 쟁점법인에게 전문건설면허를 승계하는 대가로 금전을 지급하고 위 면허에 필수적으로 수반되는 각 OOOOOOOO의 출자금과 차입금만을 승계받을 뿐 달리 자산, 부채 또는 영업과 관련된 사항을 이전받지는 않았으므로, 회사분할합병의 절차는 위 영업권 매매계약을 이행하는 하나의 수단에 불과할 뿐이고, 그 경제적 실질은 단순한 전문건설업면허의 양수행위이므로 청구법인에게 한 연대납세의무 지정처분은 마땅히 취소되어야 할 것이다. 이와 같이 청구법인은 자본의 총액이 OOO원으로 전기공사업 등을 영위하기 위해 2012.2.23. 설립되어 쟁점법인으로부터 OOO원의 대가를 지급하고 전기공사업 면허 등을 승계하였지만, 설립 후 1년도 되지 않은 시점에 자본총액보다 많은 OOO원의 조세채무를 영문도 모르고 부담하게 되었는데, 청구법인과 같은 분할합병법인에게 연대납세의무를 지정하도록 한 법률조항의 취지가 무엇인지는 정확히 모르겠지만, 거래상대방의 악의적인 행위와 처분청의 부주의(만일 연대납세의무자로 지정됨이 옳다 하더라도 차라리 처분청의 통지가 조금만 빨랐다면 합병무효의 소 제기 등을 통해 지금처럼 어려운 지경에 이르지는 않았을 것이다)에 기인해 사실상 청구법인과 아무런 관련이 없는 타인의 경영성과에 따른 국세에 대하여도 연대납세의무를 지게 되고, 전혀 예측할 수 없는 타인의 사업결과와 납세여부에 따라 청구법인의 납세의무와 범위가 정하여지는 것은 재산권이 부당하게 침해되는 것일 뿐만 아니라 공평과세원칙에도 위배된다 하겠다.
(4) 설령 청구법인에게 한 연대납세의무 지정처분이 적법하다 하더라도 최소한 지정통지일인 2012. 11.6. 이전에 쟁점법인에게 부과된 가산금과 중가산금의 합계액인 OOO원(쟁점가산금)은 취소되어야 할 것으로(예비적 청구), 국세기본법 제25조 제2항 에서는 법인이 분할 또는 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세․가산금 및 체납처분비는 분할되는 법인, 분할 또는 분할합병으로 인하여 설립되는 법인, 분할되는 법인의 일부가 다른 법인과 합병하여 그 다른 법인이 존속하는 경우 그 다른 법인이 연대하여 납부할 책임을 진다고 규정하고 있고, 같은 법 제2조 제1호 나목 및 마목에서는 법인세와 부가가치세를 국세로 정의하면서 그 제5호에서 가산금은 국세를 납부기한까지 납부하지 아니한 때에 국세징수법에 의하여 고지세액에 가산하여 징수하는 금액과 납부기한 경과 후 일정기한까지 납부하지 아니한 때에 그 금액에 다시 가산하여 징수하는 금액을 말한다고 규정하고 있으며, 국세기본법 제21조 제1항 제1호 와 제7호에서 법인세와 부가가치세의 경우 과세기간이 끝나는 때에 납세의무가 성립한다고 규정하고 있는바, 청구법인은 쟁점법인의 사업부문 일부를 2012.4.24.과 2012.5.8. 각각 분할합병한 반면에 처분청은 2012.5.15. 쟁점법인에게 법인세 등을 고지하였으므로(납부기한 2012.5.31.), 쟁점가산금은 쟁점법인이 해당 고지세액을 납부기한까지 납부하지 않음에 따라 비로소 발생․성립되었다고 할 수 있는 것이지 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 것은 아니어서 처분청이 청구법인에 한 연대납세의무 지정처분 중 쟁점가산금에 해당하는 부분은 부당한 처분이라 할 것이다. 더구나 기획재정부 예규(조세정책과-55, 2005.1.11.)는 “연대납세의무자 각각에게 고지하였으나 고지서가 송달되지 않았을 경우 송달받지 못한 연대납세의무자에 대하여는 당초 납세자에게 송달한 것과 동일한 고지서(동일한 고지세액과 납부기한)를 송달하고 지연송달로 인한 납부기한 연장으로 처리”하도록 하고 있는데, 처분청은 2012.11.6.에 이르러서야 청구법인에게 연대납세의무자 지정 통지를 하면서 납부서를 교부하였으므로 마땅히 연대납세의무 대상 세액은 쟁점가산금을 제외한 금액이 된다 하겠다. 법원의 판결 또한 “연대납세의무자의 상호연대관계는 이미 확정된 조세채무의 이행에 관한 것이지 조세채무 자체의 확정에 관한 것은 아니므로, 연대납세의무자라 할지라도 각자의 구체적 납세의무는 개별적으로 확정함을 요하는 것이어서 연대납세의무자 각자에게 개별적으로 구체적 납세의무 확정의 효력발생요건인 부과처분의 통지가 있어야 하고, 따라서 연대납세의무자의 1인에 대하여 납세고지를 하였다고 하더라도, 이로써 다른 연대납세의무자에게도 부과처분의 통지를 한 효력이 발생한다고 할 수는 없다[광주지방법원 2012.9.13. 선고 2012구합744 판결(위 판결의 피고 ○○세무서장은 이 판결 선고 후 직권으로 가산금 부분에 대한 연대납세의무의 지정을 취소하였고, 원고 ㈜○○전력은 이러한 광주세무서장의 취소처분에 따라 소를 취하하였음), 대법원 1998.9.4. 선고 96다31697 판결 등 참조]”고 판시하면서, 처분청이 원납세자에게 부가가치세를 부과․고지하였다고 하더라도 연대납세의무자에게 개별적인 납세고지가 없는 이상 그로써 연대납세의무자인 원고의 구체적 납세의무가 확정되었다고 볼 수 없으므로, 연대납세의무자의 납세의무 확정을 전제로 한 가산금 및 중가산금도 발생․확정되었다고 볼 수 없음을 분명히 하고 있다. 이와 같이 이미 동일 사안에 대한 법원의 패소판결과 과세관청의 처분취소 사례를 감안할 때, 쟁점가산금을 포함한 청구법인에 대한 연대납세의무자 지정통지는 납세자인 청구법인의 권익을 과다하게 침해하는 것이고 공평과세의 이념에도 매우 어긋나는 처분이라 하겠으므로 반드시 경정되어야만 할 것이다.
(1) 먼저 청구법인의 주위적 청구를 살펴보면, 국세기본법 제25조 제2항 은 법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세․가산금 및 체납처분비는 분할합병의 상대방 법인이 연대하여 납부할 의무를 부담하도록 규정하고 있는바, 청구법인은 이 건 분할합병이 법률상 분할합병의 형식만 취한 것일 뿐 그 경제적 실질은 단순한 전문건설업 면허의 양수행위에 불과한 것이라고 주장하나, 영업권 매매계약서에 ○○사업을 양도, 분할합병함을 목적으로 한다고 명시하고 있는 점, 매매계약대금 지급과 관련하여 세금계산서를 교부받거나 부가가치세 신고대상에 포함하지 않은 점, 쟁점법인 소속 직원을 청구법인이 승계받은 것으로 보이는 점, 쟁점법인1의 공사계약건이 분할합병 등기일 이후 청구법인으로 변경된 점, 쟁점법인의 공사실적을 승계받은 것으로 보이는 점, 합병에 대한 분할합병계약서와 임시주주총회 결의 등을 거쳐 분할합병등기를 마친 점 등으로 보아 청구법인이 법률적 형식요건을 완비한 것은 물론이고 당초 영업권매매계약의 경제적 실질 또한 분할합병으로 봄이 타당하고, 그렇다면 합병은 그 등기를 완료함으로써 효력을 발생하는 것이고 청구법인이 합병무효의 소를 제기하여 합병의 무효의 효력을 다투지 않는 이상, 이 건 분할합병을 단순한 건설업 면허의 매매계약으로 볼 수는 없다. 또한, 청구법인은 쟁점법인이 국세의 부과사실을 예상하고 있었음에도 악의적으로 조세채무의 존재를 감춘 것이라고 주장하나, 청구법인의 지배주주 한OOO과 양OOO이 쟁점법인의 대표자 윤OOO가 지배주주로 등재되어 운영하는 법인의 대표자와 주주 또는 주주와 대표자 관계로 등재된 사실로 비추어 볼 때, 청구법인이 분할합병 이전에 쟁점법인에 대한 국세의 부과사실을 전혀 예상할 수 없었다고 볼 수는 없으므로(상세내역 아래 <표3>, <표4>, <표5>, <표6>, <표7> 참조), 청구법인에게 징수권 소멸시효기간 이내에 청구법인을 연대납세의무자로 지정하여 통지한 당초 처분은 정당하다. <표3> 청구법인 주주현황 <표4> 쟁점법인1(OOO㈜) 주주현황(대표자 OOO) <표5> 쟁점법인2(OOOOOOOO OOOO) (OOO OOO) OO <표6> OOO) 주주현황 (대표자 양OOO) <표7> OOO) 주주현황 (대표자 한OOO) 더구나 청구법인이 제출한 세금계산서합계표에 의하면, 전문건설업 면허 취득과 관련하여 쟁점법인에게 매입세금계산서를 교부받지 않은 것으로 확인되고 있고(영업권 매매계약서상 계약금액 OOO원), 청구법인이 제출한 2012년 갑종근로소득지급명세서에 의하면, 청구법인 소속 직원 대표자 최OOO 외 26명 중 전 근무지인 쟁점법인1 소속 직원은 11명, 쟁점법인2 소속 직원은 4명인 것으로 확인된다. 한편, 청구법인은 광주지방법원 판결과 기획재정부의 유권해석을 들어 납세자의 권익 과다침해와 공평과세의 원칙에 매우 어긋난다고 주장하나, 쟁점법인은 법인통합조사에 의한 고액의 추징세액이 예상됨에 따라 2007년부터 2010년까지 과세기간 동안의 법인세 및 부가가치세를 납부하지 않을 목적으로 조사종결 시점에 청구법인을 설립하여 2012.2.22.부터 전기공사업 등에 대한 영업권 매매계약의 형태를 취하여 청구법인으로 분할합병등기한 것으로 보이며, 쟁점법인의 직원 인수, 도급공사계약 변경체결, 세금계산서 교부내역 등 국세통합시스템 자료에 의해 확인된 정황에 비추어 청구법인은 쟁점법인의 권리와 의무를 모두 승계받아 동일 법률상 지위를 그대로 유지하고 있는 이상, 단순히 면허만 취득하였다는 청구법인의 주장은 이유가 없다.
(2) 둘째, 청구법인의 예비적 청구와 관련하여 살펴보면, 법인이 분할되는 경우 국세기본법 제25조 제2항 에 따라 분할되는 법인과 분할로 인하여 설립되는 법인은 분할되는 법인에 대하여 분할일 이전에 부과 되거나 납세의무가 성립한 국세․가산금 및 체납처분비를 연 대하여 납부할 책임이 있고, 이에 과세관청은 연대납세의무자인 분할로 인하여 설립되는 법인에게 연대하여 납부할 책임이 있는 국세 등을 국세기본법 제27조 에 따른 국세징수권의 소멸시효기간 이내에 납부통지하는 것인바(국세청 법규과-238, 2009.10.1), 납세의무가 분할합병일 이전에 성립한 이상, 쟁점가산금이 비록 분할합병일 이후에 발생하여도 청구법인이 부담하는 것이 국세기본법 제25조 제2항 에 부합한다 하겠으므로, 청구법인에게 징수권 소멸시효기간 이내에 청구법인을 연대납세의무자로 지정하여 통지한 당초 처분은 정당하다.
(1) 쟁점법인의 사업부문 일부를 분할합병한 청구법인에게 한 연대납세의무자 지정통지의 적법여부(주위적 청구)
(2) 연대납세의무 대상금액에서 가산금(중가산금 포함)은 제외되어야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구)
(1) 국세기본법 제2조【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
5. “가산금”(加算金)이란 국세를 납부기한까지 납부하지 아니한 경우에 국세징수법에 따라 고지세액(告知稅額)에 가산하여 징수하는 금액과 납부기한이 지난 후 일정 기한까지 납부하지 아니한 경우에 그 금액에 다시 가산하여 징수하는 금액을 말한다. 제12조【송달의 효력 발생】
① 제8조에 따라 송달하는 서류는 송달받아야 할 자에게 도달한 때부터 효력이 발생한다. 다만, 전자송달의 경우에는 송달받을 자가 지정한 전자우편주소에 입력된 때(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)에 그 송달을 받아야 할 자에게 도달한 것으로 본다. 제14조【실질과세】
① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 제21조【납세의무의 성립시기】
① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.
1. 소득세․법인세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세는 그 법인이 해산을 하는 때
7. 부가가치세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 수입재화의 경우에는 세관장에게 수입신고를 하는 때 제25조【연대납세의무】
② 법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세ㆍ가산금 및 체납처분비는 다음 각 호의 법인이 연대하여 납부할 의무를 진다.
2. 분할 또는 분할합병으로 설립되는 법인
3. 분할되는 법인의 일부가 다른 법인과 합병하여 그 다른 법인이 존속하는 경우 그 다른 법인(이하 “존속하는 분할합병의 상대방 법인”이라 한다) 제25조의2【연대납세의무에 관한 민법의 준용】 이 법 또는 세법에 따라 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 연대하여 납부할 의무에 관하여는 민법 제413조 부터 제416조까지, 제419조, 제421조, 제423조 및 제425조부터 제427조까지의 규정을 준용한다.
(2) 국세징수법 제9조【납세의 고지 등】
① 세무서장은 국세를 징수하려면 납세자에게 그 국세의 과세기간, 세목, 세액 및 그 산출 근거, 납부기한과 납부장소를 적은 납세고지서를 발급하여야 한다. 제21조【가산금】
① 국세를 납부기한까지 완납하지 아니하였을 때에는 그 납부기한이 지난 날부터 체납된 국세의 100분의 3에 상당하는 가산금을 징수한다.
② 체납된 국세를 납부하지 아니하였을 때에는 납부기한이 지난 날부터 매 1개월이 지날 때마다 체납된 국세의 1천분의 12에 상당하는 가산금을 제1항에 따른 가산금에 가산하여 징수한다. 다만, 체납된 국세의 납세고지서별․세목별 세액이 100만원 미만인 경우는 제외한다.
(3) 상법 제528조【합병의 등기】
① 회사가 합병을 한 때에는 제526조의 주주총회가 종결한 날 또는 보고에 갈음하는 공고일, 제527조의 창립총회가 종결한 날 또는 보고에 갈음하는 공고일부터 본점소재지에서는 2주내, 지점소재지에서는 3주내에 합병후 존속하는 회사에 있어서는 변경의 등기, 합병으로 인하여 소멸하는 회사에 있어서는 해산의 등기, 합병으로 인하여 설립된 회사에 있어서는 제317조에 정하는 등기를 하여야 한다. 제529조【합병무효의 소】
① 합병무효는 각 회사의 주주․이사․감사․청산인․파산관재인 또는 합병을 승인하지 아니한 채권자에 한하여 소만으로 이를 주장할 수 있다.
② 제1항의 소는 제528조의 등기가 있은 날로부터 6월내에 제기하여야 한다. 제530조의9【분할 및 분할합병후의 회사의 책임】
① 분할 또는 분할합병으로 인하여 설립되는 회사 또는 존속하는 회사는 분할 또는 분할합병전의 회사채무에 관하여 연대하여 변제할 책임이 있다.
(4) 민법 제413조【연대채무의 내용】 수인의 채무자가 채무전부를 각자 이행할 의무가 있고 채무자 1인의 이행으로 다른 채무자도 그 의무를 면하게 되는 때에는 그 채무는 연대채무로 한다. 제414조【각 연대채무자에 대한 이행청구】 채권자는 어느 연대채무자에 대하여 또는 동시나 순차로 모든 연대채무자에 대하여 채무의 전부나 일부의 이행을 청구할 수 있다. 제415조【채무자에 생긴 무효, 취소】 어느 연대채무자에 대한 법률행위의 무효나 취소의 원인은 다른 연대채무자의 채무에 영향을 미치지 아니한다.
(2) 한편, 청구법인은 2012.2.24., 2012.2.25., 2012.4.24., 2012.5.7. 쟁 점법인과 분할합병계약을 체결한 후 (임시)주주총회를 거쳐 2012.4.17., 2012.4.24., 2012.5.2., 2012.5.8. 각각 이에 관한 분할합병등기를 하였는데, 각각의 분할합병계약서에 공통사항으로 “쟁점법인은 그 영업의 일부인 ‘○○사업부분’을 분할하고 그 분할된 부분을 청구법인이 분할합병하되, 쟁점법인과 청구법인은 존속한다. 쟁점법인은 영업일부인 ‘○○사업’의 제반 인증권리와 인원 및 계약권리 및 하자보수, 채무 등의 ○○사업에 관한 자산과 권리의무를 청구법인에게 양도한다. 쟁점법인으로부터 분할 양도되는 자산은 OOO원으로 하고, 청구법인은 쟁점법인에게 주식 500주를 교부하기로 한다. 쟁점법인은 분할합병기일에 분할되는 부분(○○사업)에 관한 권리의무 일체를 청구법인에게 인계하고, 청구법인은 이를 승계한다. 본 분할합병 계약에 의하여 쟁점법인의 ‘○○사업’ 부문의 관련제반 면허 및 위 사업의 유지를 위한 제반 자격요건은 청구법인에게 자동 승계한다. 분할합병계약 전 운영기관에 의한 법인세 등 제반의 제세공과금이 분할합병 후 발생하는 경우에는 쟁점법인이 모두 납부 처리하기로 한다. 청구법인은 쟁점법인의 채무 중에서 출자한 재산인 ‘○○사업’ 부분에 관한 채무만을 승계키로 한다. 쟁점법인과 청구법인의 분할합병기일은 2012년 ○○월 ○○일로 한다. 청구법인은 분할합병기일에 있어서 쟁점법인의 직원 및 ○○인력을 고용 승계하는 것을 원칙으로 하되 본인이 원하지 않을 경우 제외한다”는 내용이 들어 있다.
(3) 처분청은 2012.5.15. 쟁점법인에게 법인세 등 납세고지(전자)를 하였고, 이후 쟁점법인이 법인세 등을 정해진 기한까지 납부하지 아니하자 2012.11.6. 청구법인에게 연대납세의무자 지정․통지를 하면서 별지 “연대납세의무자 지정 내역”과 같이 납부서에 의한 납부고지를 하였다.
(4) 2012.5.2. OOO세무서장이 발급한 쟁점법인1에 대한 납세증명서상 징수유예 또는 체납처분유예의 내역란에는 “해당 없음”이라고 기재되어 있고, 2012.4.20. 서울특별시 중구청장OOO)이 발급한 쟁점법인1의 대표자인 김OOO에 대한 지방세납세증명서상 징수유예 또는 체납처분유예의 내역란에는 “해당 없음”이라고 기재되어 있다.
(5) 청구법인은 처분청의 이 건 연대납세의무자 지정․통지 이후인 2013.1.7. 쟁점법인에게 ‘연대납세의무자 지정․통지관련 책임이행 요청의 건’에 대한 내용증명을 발송하였다.
(6) 먼저 쟁점①에 대하여 본다. 살피건대, 청구법인은 분할합병의 형식을 취했을 뿐 그 실질은 매매계약에 의한 영업권 양수이므로 청구법인에게 한 연대납세의무자 지정․통지는 부당하다고 주장하나, 국세기본법 제25조 제2항 본문 및 제3호에서 법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세․가산금․체납처분비는 존속하는 분할합병의 상대방 법인이 연대하여 납부할 의무를 부담하도록 규정하고 있는바, 청구법인은 분할합병의 방식을 통하여 쟁점법인의 사업부분을 승계하였고, 해당 사업부분의 자산과 권리․의무 및 직원․기술인력 등을 승계하였으며, 주주총회의 분할합병 승인 결의 등을 거쳐 분할합병등기를 마친 사실이 청구법인과 쟁점법인간의 분할합병계약서, (임시)주주총회 이사록, 법인등기부등본 등에 의하여 확인되고 있는 반면에, 분할합병은 그 등기를 마침으로써 효력을 발생하는 것으로 분할합병의 무효는 분할합병무효의 소로써만 그 효력을 다툴 수 있는 것인데, 청구법인과 쟁점법인간의 분할합병이 분할합병무효의 소에 의하여 무효로 되었다고 볼 아무런 증거가 없는 이상, 단순히 매매계약에 의하여 영업권을 양수하였다는 청구주장은 받아들일 수 없다 하겠고, 그렇다면 청구법인은 쟁점법인에게 분할합병등기 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세, 가산금, 체납처분비가 있는 경우에는 이에 대한 연대납세의무가 있는 자에 해당된다고 봄이 타당하다고 판단된다.
(7) 다음으로 쟁점②에 대하여 본다. 국세기본법 제25조 제2항 은 분할합병의 경우 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세ㆍ가산금 및 체납처분 비는 분할합병으로 설립되는 법인이 연대하여 납부할 의무를 부담 하도록 규정하고 있고, 같은 법 제2조 제5호에서 가산금이란 국세를 납부기한까지 납부하지 아니한 경우에 국세징수법에 따라 고지세액에 가산하여 징수하는 금액과 납부기한이 지난 후 일정 기한까지 납부하지 아니한 경우에 그 금액에 다시 가산하여 징수하는 금액을 말한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제21조 제1항 제1호 및 제7호에서 법인세와 부가가치세는 과세기간이 끝나는 때에 납세의무가 성립한다고 규정하고 있고, 한편 국세징수법 제21조 제1항 및 제2항은 국세를 납부기한까지 완납하지 아니하였을 때에는 그 납부기한이 지난 날부터 체납된 국세의 100분의 3에 상당하는 가산금을 징수하고, 체납된 국세를 납부하지 아니하였을 때에는 납부기한이 지난 날부터 매 1개월이 지날 때마다 체납된 국세의 1천분의 12에 상당하는 가산금을 제1항에 따른 가산금에 가산하여 징수한다고 규정하고 있다. 살피건대, 연대채무란 채권자가 수인의 채무자 중 어느 한 채무자에 대하여, 또는 동시나 순차로 모든 채무자에 대하여 채무의 전부나 일부의 이행을 청구할 수 있는 채무인바, 가산금과 중가산금은 국세가 납부기한까지 납부되지 않은 경우 미납분에 관한 지연이자의 의미로 부과되는 부대세의 일종으로서, 과세권자의 확정절차 없이 국세를 납부기한까지 납부하지 아니하면 국세기본법 제21조 의 규정에 의하여 당연히 발생하고 그 액수도 확정되는 것이나 과세관청이 고지세액을 확정하는 어떤 행위, 즉 납부고지를 한 바 없는 경우 가산금이나 중가산금의 부과처분은 존재하지 않는 것이고, 더구나 그 법정기일은 가산금 자체의 납세의무가 확정되는 때, 즉 납부고지에서 고지된 납부기한을 도과한 때라 할 것이다(대법원 2010.12.9. 선고 2010다70605 판결, 대법원 2000.9.22. 선고 2000두2013 판결 참조). 이 건의 경우, 앞서 살펴본 바와 같이 청구법인은 2012.4.17., 2012.4.24., 2012.5.2., 2012.5.8. 쟁점법인의 소방시설공사업 부분 등을 분할합병함으로써 그 분할합병일 이전에 쟁점법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세․가산금 및 체납처분비를 연대하여 납부해야 할 의무가 있다고 할 것인데, 쟁점법인이 납부하여야 할 2007년 제2기분 부가가치세는 2007.12.31. 과세기간이 종료함으로써 성립되는 등 쟁점법인이 납부하지 아니한 2007년 제2기 부가가치세 등은 각 과세기간이 종료됨으로써 성립되었다 할 것이나, 위 각 부가가치세와 법인세 등에 대한 쟁점가산금은 처분청이 2012.5.15. 쟁점법인에게 부가가치 세와 법인세 등을 납부․고지하여 납부기한이 도과됨으로써 비로소 발생 ․성립되었다고 할 것이므로, 그 전인 2012.4.17., 2012.4.24., 2012.5.2., 2012.5.8. 쟁점법인의 소방시설공사업 부분 등을 분할합병한 청구법인으로서는 쟁점법인이 체납한 부가가치세와 법인세 등 중 쟁점가산금에 대해서는 연대납세의무를 부담하지 않는다고 할 것이다. 나아가 연대납세의무자의 상호연대관계는 이미 확정된 조세채무의 이행에 관한 것이지 조세채무 자체의 확정에 관한 것은 아니므로, 연대납세의무자라 할지라도 각자의 구체적 납세의무는 개별적으로 확정함을 요하는 것이어서 연대납세의무자 각자에게 개별적으로 구체적 납세의무 확정의 효력발생요건인 부과처분의 통지가 있어야 하고, 따라서 연대납세의무자의 1인에 대하여 납세고지를 하였다고 하더라도, 이로써 다른 연대납세의무자에게도 부과처분의 통지를 한 효력이 발생한다고 할 수는 없는바(대법원 1998.9.4. 선고 96다31697 판결 등 참조), 처분청이 2012.5.15. 쟁점법인에게 2007년 제2기분 부가가치세 등을 부과․고지하였다고 하더라도 청구법인에게 개별적인 납세고지가 없는 이상 그로써 연대납세의무자인 청구법인의 구체적 납세의무가 확정되었다고 볼 수 없으므로, 청구법인의 납세의무 확정을 전제로 한 쟁점가산금도 발생․확정되었다고 볼 수 없다 할 것이어서 쟁점가산금은 청구법인이 연대하여 납부할 대상 금액에서 제외함이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [별지] 연대납세의무자 지정 내역
결정 내용은 붙임과 같습니다.