증여일이 법령 시행일 전이므로 종전 법령을 적용하여야 하고 세무법인은 추정이익 산출대상에 해당하지 않음

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2010.8.4. 모(母) 권OOO로부터 동력연결장치 수출사업을 수행하는 주식회사 OOO(이하 OOO”이라 한다)의 비상장주식 4,640주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 증여받고 증여세를 신고ㆍ납부하지 아니하였다.
• 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구인에 대한 주식변동조사 결과, 쟁점주식을 평가함에 있어 상속세 및 증여세법 시행령제56조 제1항 제1호를 적용하여 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 OOO원으로 산정하고, 순자산가치 OOO원과 3:2 비율을 적용하여 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 평가하였고, 이에 따라 처분청은 2013.2.12. 청구인에게 2010.8.4. 증여분 증여세 OOO원을 결정ㆍ고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2013.3.21. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 쟁점주식의 평가를 위해 최근 3년간의 손손익액의 가중평균액을 산정함에 있어 청구인이 쟁점주식의 증여에 대한 증여세를 신고하지 아니하였으므로 상속세 및 증여세법 시행령제56조 제1항 제1호를 적용하였으나, ‘해당 법인이 일시우발적 사건으로 해당 법인의 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등 제1호의 가액으로 하는 것이 불합리한 것으로 기획재정부령으로 정하는 경우에는 1주당 추정이익의 평균액으로 할 수 있다.’고 규정한 상속세 및 증여세법 시행령제56조 제1항 제2호 및 같은 법 시행규칙 제17조의3 제1항에 따라 쟁점주식의 1주당 최근 3년간의 손손익액의 가중평균액은공인회계사법에 따른 회계법인 또는세무사법에 따른 세무법인 중 둘 이상이 산출한 1주당 추정이익의 평균가액으로 산정하여야 한다. 코리아커플링은 증여세 과세표준 신고기한 경과 후 상속세 및 증여세법 시행령 제56조 제1항 제2호 에 따라 우리회계법인과 참세무법인, 2개의 공신력 있는 평가기관을 통해 객관적인 회계자료를 산출하여 코리아커플링의 적정가치를 평가하였고 추정이익의 평균가액을 산정하여 조사청에 제출하였다. 동 평가액은 상속세 및 증여세법 시행규칙제17조 제1항 제6호에 규정한 유형고정자산의 처분손익의 합계액에 대한 최근 3년간 가중평균액이 법인세차감전손익에 대한 최근 3년간 가중평균액의 50퍼센트를 초과하는 경우에 해당된다. 대법원(2011두23306, 2012.6.14.)은 일시우발적 사건에 의하여 최근 3년간 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등의 사유로 순손익가치를 최근 3년간 순손익액의 가중평균액으로 평가하는 것이 불합리하다고 인정되는 이상 추정이익 평균가액 산정의 요건을 갖추지 못하였다 하더라도 최근 3년간 순손익액의 가중평균액으로 평가하는 것은 위법하다고 판시하였고, 선결정례(조심 2009서1805, 2009.6.23.)도 같은 취지인바, 상속재산신고에서 누락된 재산도 순손익액이 비정상적으로 증가하였다고 보여지면 상속세 및 증여세법 시행령제56조 제1항 제2호에 따라 결정함이 타당한 것이다. 위의 내용을 미루어 판단하면 코리아커플링의 순손익가치는 기획재정부령이 정하는 일시우발적인 사유로서 기업회계기준상 유형고정자산 처분손익등이 법인세차감전순이익의 50퍼센트를 초과하므로 1주당 최근 3년간 순손익액 평균액으로 평가하는 것이 불합리한 경우에 해당된다. 그러나 처분청은 청구인이 증여세 신고기간 내에 증여세 신고를 하지 아니하여 청구인의 주장을 받아들일 수 없다고 결정이유를 들고 있는바, 대법원 판례 등에 의하면 청구인과 같이 신고를 하지 못하는 경우에도 처분청이 판단하는 것과 같이 상속세 및 증여세법 시행령제56조 제1항 제1호로 평가하는 것이 불합리한 경우에 해당하여 제56조 제1항 제2호의 규정에 따라 평가하는 것이 적법한 것이다. 결론적으로 쟁점주식은 상속세 및 증여세법 시행규칙제17조의3 제1항 각호의 1에 해당한다는 것에는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없으며 공신력 있는 평가기관에서 코리아커플링의 회계자료를 검증하여 산정한 1주당 순손익가치는 상속세 및 증여세법 시행령제54조에서 규정한 증여일 현재의 시가에 해당된다 할 것이므로 1주당 순손익가치를 추정손익으로 재계산하여 과세결정하는 것이 마땅할 것이다.
• 나. 처분청 의견 상속세 및 증여세법 시행령 제56조 제1항 제2호 에 따라 최근 3년간 순손익액의 가중평균액을 산정하기 위해서는 ① ‘유형자산처분 등에 따른 우발적인 순손익 증가’ 및 ② ‘증여세 과세표준신고 기한까지 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고의 기한 이내에 속하고 산정기준일과 증여일이 같은 연도에 속하는 경우’의 2가지 요건을 모두 충족하여야 하는바, ① ‘유형자산 처분 등에 따른 우발적인 순손익 증가’ 요건은 충족되었으나, ② 요건은 충족되지 못하였으므로 청구주장은 부당하다. 한편, 청구인이 제시한 대법원 판례나 심판례는 상속세 및 증여세법 시행령의 개정 전에 발생한 증여에 대한 것인 한편, 순손익액의 계산방법에서 추정이익의 적용요건을 기한내에 산정 및 신고한 경우로만 한정한 것은 추정이익의 산출이 불완전하고 자의성이 개입될 여지가 많아 장래에 납세자의 필요에 따라 임의로 산출하는 것을 방지하기 위한 것인바, 일부 심판례는 이러한 법령의 취지와 명백한 규정에도 불구하고 법령에 규정되지 않은 방법으로 순손익액을 계산하도록 결정한 것이다. 따라서, 상속세 및 증여세법 시행령제56조가 헌법에 위반되는 명령이 아니라면 처분청의 청구인에 대한 증여세 부과처분은 법령에 따라 적법하게 이루어진 것이다.

• 가. 쟁점 쟁점주식의 평가방법이 적정한지 여부
• 나. 관련법령

(1) 상속세 및 증여세법(2010.12.27. 법률 제10411호로 일부개정되기 전의 것) 제60조 [평가의 원칙 등] ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조제1항제1호가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다. 제63조 [유가증권 등의 평가] ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

• 다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. 제65조 [그 밖의 조건부 권리 등의 평가] ① 조건부 권리, 존속기간이 확정되지 아니한 권리, 신탁의 이익을 받을 권리 또는 소송 중인 권리 및 대통령령으로 정하는 정기금(定期金)을 받을 권리에 대해서는 해당 권리의 성질, 내용, 남은 기간 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 방법으로 그 가액을 평가한다.

② 그 밖에 이 법에서 따로 평가방법을 규정하지 아니한 재산의 평가에 대해서는 제1항 및 제60조부터 제64조까지에 규정된 평가방법을 준용하여 평가한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22042호로 개정되기 전의 것) 제54조(비상장주식의 평가) ① 법 제63조제1항제1호 다목의 규정에 의한 한국증권선물거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조제1항제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다) 제56조(1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법) ① 제54조제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되, 당해 법인이 일시우발적 사건에 의하여 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등의 사유로 제1호의 가액에 의하는 것이 불합리한 것으로 기획재정부령이 정하는 경우에는 제2호의 가액으로 할 수 있다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액= {(평가기준일 이전 1년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액×3)+(평가기준일 이전 2년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액×2)+(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)}×1/6

2. 기획재정부령이 정하는 신용평가전문기관 또는 공인회계사법에 의한 회계법인중 2이상의 신용평가전문기관 또는 회계법인이 기획재정부령이 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익의 평균가액(법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세과세표준신고 및 증여세과세표준신고의 기한내에 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 과세표준신고기한내에 속하고, 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 동일연도에 속하는 경우에 한한다) (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22042호로 개정된 것) 제54조(비상장주식의 평가) ① 법 제63조제1항제1호다목에 따른 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조제1항제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다) 제56조(1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법) ① 제54조제1항에 따른 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되, 해당 법인이 일시우발적 사건으로 해당 법인의 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등 제1호의 가액으로 하는 것이 불합리한 것으로 기획재정부령으로 정하는 경우에는 제2호의 가액으로 할 수 있다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액= {(평가기준일 이전 1년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액×3)+(평가기준일 이전 2년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액×2)+(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)}×1/6

2. 기획재정부령으로 정하는 신용평가전문기관, 공인회계사법에 따른 회계법인 또는 세무사법에 따른 세무법인 중 둘 이상의 신용평가전문기관, 회계법인 또는 세무법인이 기획재정부령으로 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익의 평균가액(법 제67조 및 제68조에 따른 상속세 과세표준신고 및 증여세 과세표준신고의 기한 내에 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 과세표준신고기한 내에 속하고, 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 동일연도에 속하는 경우로 한정한다) 부칙 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 제56조제1항제2호의 개정규정은 2011년 1월 1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 후 최초로 이루어지는 상속이나 증여부터 적용한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2011.07.26, 기획재정부령 제223호로 일부개정되기 전의 것) 제17조의3 [1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법] ① 영 제56조제1항 각호외의 부분 전단에서 "기획재정부령으로 정하는 경우"란 다음 각호의 1에 해당하는 사유로 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액으로 평가하는 것이 불합리한 경우를 말한다.

2. 기업회계기준의 자산수증이익, 채무면제이익, 보험차익 및 재해손실(이하 이 조에서 "자산수증이익등"이라 한다)의 합계액에 대한 최근 3년간 가중평균액이 법인세 차감전 손익에서 자산수증이익등을 뺀 금액에 대한 최근 3년간 가중평균액의 50퍼센트를 초과하는 경우

6. 기업회계기준상 유가증권·유형자산의 처분손익과 자산수증이익등의 합계액에 대한 최근 3년간 가중평균액이 법인세 차감전 손익에 대한 최근 3년간 가중평균액의 50퍼센트를 초과하는 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점주식을 발행한 OOO은 제조(동력연결장치)업을 영위하는 비상장 법인이고, 청구인은 모(母) 권OOO로부터 2010.8.4. 쟁점주식을 취득하였으나, 증여세 과세표준 신고기한 내에 증여세를 신고하지 않은 것으로 나타난다.

(2) 조사청은 2012년 11월 주식변동조사에서 권OOO가 2010.8.4. 쟁점주식을 청구인에게 액면가액(1주당 OOO원)에 양도하였으나 실제로는 증여한 것으로 확인하고, 쟁점주식의 2010.8.4. 현재 1주당 가치를 OOO원(최근 3년간 순손익액의 가중평균액에 의한 1주당 순손익가치 OOO원, 1주당 순자산가치 OOO원을 각각 3:2의 비율로 가중평균한 금액임)으로 평가한 것으로 나타난다.

(3) 조사청은 1주당 순손익가치 OOO원을 산정함에 있어, 2012.11.9. 국세청 법규과로부터 ‘ 상속세 및 증여세법 시행령 제56조 제1항 제2호 의 괄호부분(기한내 증여세 신고등)에 해당하지 아니하여 같은 법 시행령 제56조 제1항 제2호의 가액으로 할 수 없는 경우에는 같은 항 제1호에 따라 계산한다.’는 과세기준자문 회신을 받은 것으로 나타난다.

(4) 처분청은 상속세 및 증여세법 시행령제56조 제1항 제2호에 따라 최근 3년간 순손익액의 가중평균액을 산정하기 위해서 필요한 요건 중 ‘유형자산처분 등에 따른 우발적인 순손익 증가’ 요건은 아래 <표>와 같이 상속세 및 증여세법 시행규칙제17조의3 제1항 제6호(기업회계기준상 유가증권·유형자산의 처분손익과 자산수증이익등의 합계액에 대한 최근 3년간 가중평균액이 법인세 차감전 손익에 대한 최근 3년간 가중평균액의 50퍼센트를 초과하는 경우)에 따라 충족하였다는 의견이다. <표> 상속세 및 증여세법 시행규칙제17조의3 제1항 제6호 검토내역 (OO: O)

(5) 청구인은 상속세 및 증여세법 시행령제56조 제1항 제2호에 따라 ‘2이상의 평가기관이 산출한 1주당 추정이익의 평균가액’으로 쟁점주식의 ‘1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액’을 산정하면 그 금액은 OOO원이고, 이에 따라 1주당 순손익가치는 OOO원(OOO/순손익가치환원율 10%)이라고 주장하면서, 우리회계법인(2012.9.14. 작성, 1주당 추정이익 OOO원)과 OOO법인(2010.9.17. 작성, 1주당 추정이익 OOO원)의 평가서를 제출하였다.

(6) 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하는바(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결외 다수 같은 뜻), 청구인은 증여세 신고를 하지 않았더라도 일시우발적으로 순손익액이 증가하였으므로 상속세 및 증여세법 시행령제56조 제1항 제2호의 규정에 의하여, 청구인이 조사청에 제출한 바 있는 회계법인과 세무법인이 산출한 쟁점주식의 1주당 추정이익의 평균가액으로 쟁점주식을 평가하여 증여세 부과처분을 경정해야 한다고 주장하나, 상속세 및 증여세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22042호로 개정된 것) 부칙 제1조 본문에서는 “이 영은 공포한 날부터 시행한다.”고 규정하고 있는 반면, 단서에서 “제56조제1항제2호의 개정규정은 2011년 1월 1일부터 시행한다.”고 규정하고 있고, 부칙 제2조는 “이 영은 이 영 시행 후 최초로 이루어지는 상속이나 증여부터 적용한다.”고 규정하고 있으므로 2010.8.4. 증여가 이루어진 이 건의 경우 2010.2.18. 대통령령 제22042호로 개정되기 전의 상속세 및 증여세법 시행령이 적용되어야 하고, 개정 전 시행령에 따르면 비상장주식의 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 “기획재정부령이 정하는 신용평가전문기관 또는공인회계사법에 의한 회계법인중 2이상의 신용평가전문기관 또는 회계법인이 기획재정부령이 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익의 평균가액”으로 하여야 하므로, 청구인이 제시하는 세무법인이 산출한 쟁점주식의 1주당 추정이익을 적용하여 이 건 처분을 경정하여야 한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.