[요지] 쟁점주식 거래는 주식 명의신탁 행위임에도 형식상 제3자 사이의 매매거래 형태를 취한 사기ㆍ기타 부정한 방법에 해당하는바, 가산세를 규정하고 있는 국세기본법에서 일반과소(10%)와 달리 부당과소신고분에 대하여 산출세액의 40% 상당액을 가산하도록 규정하고 있는 점, 상속세 및 증여세법제69조 제2항에서 증여세 과세표준을 신고한 경우 산출세액의 10%를 공제하도록 규정하고 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[요지] 쟁점주식 거래는 주식 명의신탁 행위임에도 형식상 제3자 사이의 매매거래 형태를 취한 사기ㆍ기타 부정한 방법에 해당하는바, 가산세를 규정하고 있는 국세기본법에서 일반과소(10%)와 달리 부당과소신고분에 대하여 산출세액의 40% 상당액을 가산하도록 규정하고 있는 점, 상속세 및 증여세법제69조 제2항에서 증여세 과세표준을 신고한 경우 산출세액의 10%를 공제하도록 규정하고 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 가.청구인은 부(父) 김OOO가 2008.5.30. 김OOO 소유의 주식회사 OOO 주식 460,000주를 청구인이 지분 100%를 소유하고 있는 주식회사 OOO에게 증여함에 따라 OOO원을 증여재산가액으로 하여 2008.5.30. 증여분 증여세 OOO원을 신고·납부하였으나, 처분청은 이에 대한 증여재산가액을 OOO원이라고 보아 2013.3.15. 청구인에게 2008.5.30. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 이 건 불복대상인 2008.5.30. 증여분 증여세 경정시, ‘경정산출세액 OOO원에서 기 부과 처분한 산출세액 OOO원을 차감한 잔액 OOO원’에 ‘경정과세표준 중 부당과소신고 과세표준이 차지하는 비율’을 곱한 금액 OOO원에 부당과소신고 가산세율 40%를 적용하였다. 그러나, 처분청이 쟁점주식의 증여에 대하여 1차로 2002.12.16. 증여분 증여세 OOO원을 결정하면서 무신고가산세에는 20%의 가산세율을 적용하였음에도, 동일한 수증자산에 대하여 증여세 합산신고 누락으로 2008.5.30. 증여분 증여세를 경정할 때에는 부정행위로 인한 합산신고의 누락으로 보아 과중한 가산세율 40%를 적용한 것은 부당하다. 또한, 국세기본법 제47조의2 제5항에서 중간예납세액, 원천징수세액, 수시부과세액 등 해당 국세를 납부할 때 공제하여 납부하는 세액으로서 대통령령으로 정하는 기납부세액이 있는 경우에는 산출세액등에서 그 기납부세액을 차감하여 무신고가산세 적용대상금액을 계산하는 것으로 규정하고 있으므로, 안분방식이 아닌 차감하는 방식으로 산정하여야 한다.
(2) 상속세 및 증여세의 신고세액공제는 상속이나 증여재산의 적법한 신고를 유도하기 위하여 신고한 재산에 대한 산출세액의 10% 상당금액을 신고세액으로 공제하는 것으로상속세 및 증여세법 제69조에서 규정하고 있는바, 예규(소득-850, 2012.11.26.)의 취지와 같이, 증여재산 합산과세로 인하여 납세자의 조세부담율이 40%에서 50%로 증가됨으로 인하여 당초 납세자가 신고한 재산에 따른 증여세산출세액이 10% 정도 늘어난 것에 대하여 신고세액 공제액을 늘여야 한다.
(3) 신고세액공제액이 과소하게 산정되어 납부불성실 가산세가 과다하게 산정되었으므로 부당하다.
(1) 2002.12.16. 쟁점주식의 증여에 대한 증여세 무신고는 주식명의신탁을 통한 부자간의 실질증여를 제3자간 양도거래로 위장하여 사기‧기타 부정한 방법에 해당하는 것이 분명한바, 2008년 합산증여재산 누락도 결국 2002.12.16.자 사전증여를 위장함으로써 부정한 방법에 의해 과소신고한 것이므로 부당과소신고가산세 부과처분은 적법하다. 그리고, 과소신고가산세는 국세기본법 제47조의3 제1항에서 ‘납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준신고를 한 경우로서 과세표준을 신고해야 할 금액보다 적게 신고한 경우’라고 규정하고 있어, 최종 경정된 과세표준 누적금액에서 최초 신고한 과세표준과의 차액을 과소신고과세표준으로 보아 최종 경정산출세액에 그 비율을 곱하여 계산하도록 명시된 것은 누진세율구조에서 당연한 것이므로, 처분청의 신고불성실가산세의 계산방식은 잘못이 없다.
(2) 청구인은 관련 유권해석(소득-850, 2012.11.26.)을 들어 신고세액공제 방식이 소득세법에서 적용하고 있는 기장세액공제방식과 다르게 적용되어 부당하다고 주장하나, 위 유권해석상 기장세액공제는 간편장부대상자가 복식부기에 따라 기장하는 것을 유도하기 위해 만든 것으로 납세자의 성실신고를 유도하는 측면에서 위 신고세액공제와 유사한 성격을 가질 수 있지만, 위 유권해석은 간편장부대상자가 복식부기에 따라 종합소득을 신고한 후, 과소신고금액이 발견되어 수정신고하는 경우에 관련규정(소득세법 제56조의2 제2항 제1호)에 따라 과소신고소득금액이 전체소득금액의 20%에 미달하는 경우 기장세액공제를 적용받을 수 있다는 내용으로서, 증여세 부담세율이 증가하는 경우에 신고세액 공제액을 추가로 공제해주어야 한다는 것과 아무런 상관관계가 없고, 설사 상관관계가 있다 하더라도 소득세법상 기장세액공제의 유권해석 내용을 상속세 및 증여세법상 증여세액공제까지 확대하여 적용하기에는 무리가 있으며, 청구인은 동 유권해석과 같이 증여세를 수정신고 하지도 않았으므로 청구주장은 이유 없다.
(3) 위 (2)에서 본 바와 같이 청구인의 주장은 관련규정에 근거한 적법성이 없으므로 납부불성실가산세를 재계산해야한다는 주장은 이유 없다.
3. 심리 및 판단
① 신고불성실가산세의 적법 산정 여부
② 신고납부세액공제의 적법 여부
③ 납부불성실가산세의 적법 산정 여부
(1) 심리자료에 의하면, 청구인은 부 김OOO로부터 수증받은 재산에 대하여 아래 <표1>과 같이 증여세를 신고납부한바,처분청은 OOO지방국세청장의 주식변동조사 결과에 따라 청구인이 2008년 8월 신고납부한 2008.5.30. 증여분 증여세의 과세가액을 당초 신고한 금액인 OOO원에서 OOO원으로 증액하여 2013.3.15. 청구인에게 2008.5.30. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.
○○○
(2) 이후 처분청은2013.8.22.다음과 같이 쟁점주식의 증여에 대하여 2002.12.16. 증여분 증여세를 결정하고, 이에 따라 10년 이내 재차증여에 대한 합산과세를 규정한상증법 제47조 제2항에 따라2008.5.30. 증여분 증여세를 경정한 내역은 아래와 같다. (가) 처분청은 최OOO이 2002.12.16. 쟁점주식을 장OOO에게 양도한 행위에 대하여 형식상 최OOO과 장OOO이 매매거래이나 실질적으로는 청구인의 부 김OOO가 쟁점주식을 청구인에게 증여한 것으로 보아 2013.8.22. 청구인에게 2002.12.16. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지한바, 이에는 무신고가산세율 20%를 적용한 OOO원을 포함하였다. (나) 처분청은 쟁점주식의 증여에 대한 증여세 결정과 함께 상증법 제47조 제2항에 따라 2008.5.30. 증여분 증여세 과세가액에 대하여 쟁점주식 증여세 과세가액 OOO원이 합산된 OOO원으로 재계산하고 2013.8.22. 청구인에게 2008.5.30. 증여분 증여세 OOO원을 경정고지한바, 이에는 일반과소신고가산세율 10%을 적용한 가산세 OOO원 및 부당과소신고가산세율 40%을 적용한 가산세 OOO원, 합계 OOO원의 신고불성실가산세를 포함하였다. (다) 2008.5.30. 증여분 증여세에 대한 청구인의 2008년 8월의 신고 및 처분청의 2013.3.15.자 결정 및 이 건 2013.8.22.자 경정 내역은 아래 <표2>와 같다.
○○○
(3) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 처분청이 2008.5.30. 증여분 증여세 OOO원을 경정고지하면서 일반과소신고가산세 OOO원 및 부당과소신고가산세 OOO원, 합계 OOO원의 신고불성실가산세를 산출내역은 아래와 같다.
1. 일반과소신고가산세OOO
○○○ 2)부당과소신고가산세OOO
○○○ (나) 청구인은 ① 단순히 합산신고 누락으로 과세하면서 부정한 행위로 보아 40%의 부당과소신고가산세를 부과하는 것은 위법하고, ② 산출세액에서 기납부세액을 차감하는 방식으로 계산해야 한다고 주장하는바, 이에 따라 계산한 신고불성실가산세는 아래와 같이 OOO원이라고 주장한다.
○○○ (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 이 건 증여세 신고불성실가산세 산정시 단순한 합산신고 누락부분을 부정행위로 인한 신고누락에 해당하는 것으로 본 것과 산정방식이 부당하다고 주장하나, 청구인이 무신고한 2002.12.16. 쟁점주식 거래는 실질상 증여세 과세대상인 청구인과 부 김OOO 사이의 주식 명의신탁 행위임에도 형식상 제3자인 최OOO과 장OOO 사이의 매매를 취한 것이므로 사기‧기타 부정한 방법에 해당하는바, 2002.12.16. 증여분 증여세 OOO원의 결정시 20%의 가산세율이 적용된 것은 해당 증여분에 적용되는 구 상속세 및 증여세법(법률 제6780호, 2002.12.18, 일부개정되기 전의 것) 제78조 제1항에서는 일반무신고 및 부당무신고의 구별 없이 모두 가산세율을 20%만을 규정한 결과인 점, 2002.12.16. 증여분 증여세 결정시 20%의 가산세율을 적용하여 하였다고 하더라도 2002.12.16. 증여분 증여세를 결정고지한 처분과 이를 증여재산에 합산하여 이 건 2008.5.30. 증여분 증여세를 경정고지한 처분은 서로 별개이고, 10년 이내 재차증여에 대한 합산과세를포함하여 이 건 2008.5.30. 증여분 증여세를 경정함에 있어서는 국세기본법(법률 제9263호, 2008.12.26, 일부개정되기 전의 것)에 따라 가산세가 산정되어야 할 것인 점, 이 건 2008.5.30. 증여분 증여세 경정시 적용되는 국세기본법(법률 제9263호, 2008.12.26, 일부개정되기 전의 것)에서는 일반과소신고가산세와 부당과소신고가산세를 구별하고 있고, 일반과소신고가산세는 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산하고 부당과소신고가산세는 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액을 가산하도록 규정하고 있으며, 처분청은 이에 따라 가산세를 산정한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(4) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 10년 이내 재차증여에 대한 합산과세를 규정한 상속세 및 증여세법(법률 제9269호, 2008.12.26, 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제47조 제2항에 따라 2008.5.30. 증여분 증여세를 경정하면서, 청구인의 당초 2008년 8월 증여세 신고시 인정되었던 신고세액공제금액OOO원(2008년 8월 증여세 신고 당시산출세액OOO원에서 기납부세액 OOO원을 공제한 금액의 100분의 10)만을 인정하였다. (나) 청구인은 이 건의 경우 증여재산 합산과세로 인하여 납세자의 조세부담율이 40%에서 50%로 증가됨으로 인하여 당초 청구인이 신고한 재산에 따른 증여세 산출세액이 10% 정도 늘어난 것에 대한 신고세액공제 금액을 늘여야 한다고 주장한다. (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 상속세 및 증여세법 제69조 제2항에 의하면 납세자가 증여세 과세표준 신고기한 내에 증여세를 신고한 경우에 증여세 산출세액에서 100분의 10에 상당하는 금액을 공제하도록 규정하고 있는바, 이 규정은 신고세액공제를 통하여 증여세의 성실신고를 유도하려는 데 그 취지가 있는 점을 감안하여 볼 때 위 규정에서 “산출세액”이라 함은 납세자가 신고한 과세표준에 대한 산출세액을 의미하는 것이라 할 것이므로 처분청이 결정한 과세표준에 대한 산출세액에 대하여 신고세액을 공제하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(5) 끝으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인은 신고세액공제를 과소하게 인정하였으므로 이에 따라 납부불성실가산세가 과다하게 산정되었다고 주장하나, 위 (4)항에서 본 것과 같이 처분청이 산정한 신고세액공제 금액은 적정하므로 납부불성실가산세의 산정에도 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 상속세 및 증여세법(2008.12.26, 법률 제9269호로 일부개정되기 전의 것) 제47조(증여세과세가액) ① 증여세과세가액은 증여일 현재 이 법의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액[제40조 제1항 제2호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조 제4항의 규정에 의한 증여재산(이하 "합산배제증여재산"이라 한다)의 가액을 제외한다]에서 당해 증여재산에 담보된 채무(당해 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령이 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.
② 당해 증여일전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다. 제58조(기납부세액공제) ① 제47조 제2항의 규정에 의하여 증여세과세가액에 가산한 증여재산의 가액(2 이상의 증여가 있을 때에는 그 가액의 합계액을 말한다)에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액(증여 당시의 해당 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 증여세산출세액에서 공제한다. 다만, 증여세과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 국세기본법 제26조의2 제1항 제4호 또는 동조 제3항에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항의 경우에 공제할 증여세액은 증여세산출세액에 당해 증여재산의 가액과 제47조 제2항의 규정에 의하여 가산한 증여재산의 가액의 합계액에 대한 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다. 제69조(신고세액공제) ① 제67조의 규정에 의하여 상속세과세표준을 신고한 경우에는 상속세산출세액(제27조의 규정에 의하여 산출세액에 가산하는 금액을 포함한다)에서 다음 각 호의 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다.
1. 제74조의 규정에 의하여 징수를 유예받은 금액
2. 이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 산출세액에서 공제 또는 감면되는 금액
② 제68조의 규정에 의하여 증여세과세표준을 신고한 경우에는 증여세산출세액(제57조의 규정에 의하여 산출세액에 가산하는 금액을 포함한다)에서 제1항 각 호의 1에 규정된 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다.
(2) 상속세 및 증여세법(2002.12.18. 법률 제6780호로 일부개정되기 전의 것) 제78조(가산세등) ① 세무서장등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(다음 각호의 1의 금액을 제외한 금액을 말한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액
2. 제18조 내지 제24조 및 제53조 제1항의 규정에 의한 공제적용의 착오로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액
(3) 국세기본법(2008.12.26. 법률 제9263호로 일부개정되기 전의 것) 제47조의2(무신고가산세) ① 납세자(부가가치세법 제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는 법인세법 제55조의2의 규정에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세를, 상속세 및 증여세의 경우에는 상속세 및 증여세법 제27조 또는 제57조의 규정에 따라 가산하는 금액을 각각 포함하고, 부가가치세의 경우에는 부가가치세법 제17조 및 제26조 제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "산출세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "일반무신고가산세액"이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. (단서 생략)
② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령이 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(부가가치세의 경우에는 부가가치세법 제17조 및 제26조 제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하이 절에서 "과세표준"이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.
1. 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고가산세액"이라 한다). (단서 생략) 제47조의3(과소신고가산세) ① 납세자(부가가치세법 제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "일반과소신고가산세액"이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 같은 법 제17조의2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.
1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고가산세액"이라 한다). 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 신고한 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준에 미달한 때에는 부당과소신고가산세액과 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준과 관련된 수입금액(이하 이 조에서 "부당과소신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.
2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액: 과소신고한 과세표준 상당액 중 부당과소신고과세표준을 차감한 과세표준이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액
③ 제47조의2 제3항·제5항 및 제6항의 규정은 과소신고가산세의 부과에 관하여 준용한다.
④ 부당과소신고수입금액의 계산 등 과소신고가산세의 부과와 관련하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(4) 국세기본법 시행령 제27조(무신고가산세) ②법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령이 정하는 방법"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 이중장부의 작성 등 장부의 허위기장
2. 허위증빙 또는 허위문서(이하 이 조에서 "허위증빙등"이라 한다)의 작성
3. 허위증빙등의 수취(허위임을 알고 수취한 경우에 한한다)
4. 장부와 기록의 파기
5. 재산을 은닉하거나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐
6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급·공제받기 위한 사기 그 밖에 부정한 행위