쟁점건물은 재산평가심의위원외의 자문을 받은 쟁점감정평가액을 시가로 보아 청구인들에게 상속세 및 증여세를 과세하는 것은 잘못이 없으나, 청구인들이 이를 인지하여 시가로 신고하기에는 무리가 있어 보이는 점 등에 비추어 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다고 판단되므로 신고ㆍ납부불성실가산세는 감면하는 것이 타당함
쟁점건물은 재산평가심의위원외의 자문을 받은 쟁점감정평가액을 시가로 보아 청구인들에게 상속세 및 증여세를 과세하는 것은 잘못이 없으나, 청구인들이 이를 인지하여 시가로 신고하기에는 무리가 있어 보이는 점 등에 비추어 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다고 판단되므로 신고ㆍ납부불성실가산세는 감면하는 것이 타당함
OOO세무서장이 2013.8.6. 청구인들에게 한 2012.2.21. 상속분 상속세 OOO원(가산세 OOO원 포함)의 부과처분 중 신고 및 납부불성실가산세 부과처분은 이를 취소하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
2. 청구인의 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점감정평가액을 시가로 보아 상속재산가액을 산정한 처분은 부당하다. (가) 상속세 및 증여세법(2013.1.1. 법률 제11609호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 규정에 의하면 쟁점감정평가액은 상속개시일 당시의 시가로 볼 수 없다. 1) 상속세 및 증여세법 및 같은 법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24358호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다)에 의하면 상속재산의 경우 상속개시일 전후 6개월을 초과하는 시점에 작성된 감정평가서는 시가로 볼 수 없다고 할 것인바, 이 건에서 상속개시일은 2012.2.21.이므로 2011.1.27. 작성된 OOO감정가액과 2011.2.9. 작성된 OOO감정가액은 모두 평가기간을 벗어나는 것으로서 어느 것도 시가의 범위에 포함되는 감정평가액이 될 수 없다.
2. 다만, 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기간을 경과한 감정가액에 대해서도 예외적으로 “가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때”에 한하여 OOO자문을 거쳐 시가로 인정할 수 있도록 규정하고 있으나, 이 건의 경우 쟁점토지의 공시지가는 2010년 OOO2011년 OOO2012년 OOO으로 계속적으로 변동하고 있고, 2010년 이후 임대료의 하락 및 공실률 증가로 인하여 상업용 건물의 가격이 하락하고 있음이 다수의 언론기사에서 확인되고 있으므로 “가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때”에 해당한다고 볼 수 없어 역시 쟁점감정평가액은 시가로 인정될 수 없다. 그리고, 국세청 훈령인 OOO운영규정 제22조 제1항 제1호는 평가기준일 전 2년 이내 기간 중의 감정가액만을 OOO자문 및 시가 산정 대상으로 하고 있는데, 쟁점감정평가보고서의 감정기준일은 2010.1.1.로서 상속개시일인 2012.2.21.로부터 2년 밖에 있음이 명백한바, 이는 위 국세청 훈령에 위배되는 것이다. 이에 대하여 처분청은 감정평가작성일을 기준으로 하면 OOO운영규정의 요건을 중족하는 것이라고 주장하나, 이는 감정평가서 작성일이 2년 이내이기만 하면 감정기준일이 10년이라도 상관없다는 것으로서 평가기간의 범위를 2년으로 한정한 취지를 몰각하고 그 기간을 무한히 확대하게 되어 타당하지 아니하다. ‘감정평가 기준일’이 평가기준 산정의 기준이 되어야 함은 개정 상속세 및 증여세법 시행령 규정에 비추어 보더라도 명백한바, 2014. 2. 21. 개정된 같은 법 시행령 제49조 제2항은 ‘감정가액 산정 기준일’과 ‘감정평가서 작성일’ 모두 평가기간 내에 있어야만 시가(정당한 감정가액)로 인정될 수 있다고 규정하고 있고, 이는 기존에 ‘감정평가서 작성일’의 의미가 당연히 ‘감정가액 산정 기준일’을 포함하고 있다는 점을 명확히 한 것이다. 따라서, 이 건에서 쟁점감정평가액은 OOO자문 대상에 해당할 여지가 없음이 명백한바, OOO에서 시가 여부를 판단하였다고 하더라도 이는 위법‧부당한 것으로서 시가로 삼을 수 없다.
3. 처분청은 OOO라는 인터넷 신문기사를 근거로 쟁점토지 및 쟁점건물의 시가가 OOO억원에 상당한다고 주장하는바, 동 기사에 의하면 임대료가 OOO억원이라고 기재되어 있고 처분청은 이를 토대로 쟁점토지 및 쟁점건물의 가액을 OOO억원(= OOO억원 / 5%)으로 추정한 것으로 보인다. 그러나 실제 쟁점건물의 임대료는 OOO억원의 절반 정도인 OOO억원에 불과하고 이를 토대로 쟁점 토지 및 건물가액의 시가를 계산하면 그 절반인 OOO억원에 불과하다. 출처도 알 수 없고, 근거도 잘못된 인터넷기사를 근거로 쟁점토지 및 쟁점건물의 시가를 추정한 것은 잘못된 것이다. (나) OOO감정평가보고서와 OOO감정평가보고서(이상 2건의 감정평가보고서를 이하 “쟁점감정평가보고서”라 한다)는 감정평가 의뢰목적인 자산재평가 이외의 목적으로는 사용할 수 없을 뿐만 아니라 감정평가액 산정에 다수의 오류가 존재하는바, 그러한 측면에서도 쟁점감정평가액은 시가로 볼 수 없다. 1) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 제2호 가목은 “상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액”은 시가로 인정될 수 없다고 규정하고 있는데, 쟁점감정평가보고서의 목적은 “자산재평가”이므로 쟁점감정평가액은상속세 및 증여세법상의 시가로 사용될 수 없다. 또한, 자산재평가 목적의 감정평가는 통상 고평가의 개연성이 높아 상속세 및 증여세 부과의 근거로 사용하기에는 적합하지 아니하다.
2. 쟁점토지의 인근지역인 OOO같은 구 OOO같은 동 OOO감정평가 선례가 공시지가 대비 1.3배 내지 1.8배에 불과함에도 쟁점감정평가액의 경우 공시지가의 2.7배에 이르고 있고, 위 OOO경우 매매단가가 OOO반면, 쟁점토지에 대한 감정가액의 경우 OOO이므로 쟁점감정가액이 과대평가되어 있음은 분명하다.
3. 이 건과 같이 부동산 전체가 아닌 공유지분을 보유한 경우에는 당해 부동산의 수익‧처분 등 소유권 행사에 제약이 있으므로 공유지분의 가치는 전체 부동산 가치에 비례할 수 없고, 따라서 그러한 사정을 전혀 고려하지 않고 단순히 비율적으로 그 가액을 산정하는 것은 타당하지 아니하다. 또한, 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 제2호 나목은 ‘평가기준일 현재 당해 재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우’는 시가로 인정될 수 없다고 명백히 규정하고 있는바, 쟁점감정평가액은 쟁점토지 및 쟁점건물이 공유지분의 관계 등에 있음을 전혀 고려하지 않고 있어 원형대로 감정한 경우로도 볼 수 없다.
4. 쟁점감정평가보고서는 ① 원가법, ② 거래사례비교법, ③ 수익환원법에 의한 각 감정평가액을 산정하였는바, ① 원가법 적용의 경우 ㈀ 토지평가에 있어서는 ⅰ) 비교표준지 공시지가 기준, ⅱ) 거래사례 비교를 통해 각 가액을 산정한 다음 그 중 비교표준지 공시지가 기준에 의한 감정가액을 선택하였고, ㈁ 건물평가는 재조달원가를 기준으로 산정하였는데, 원가법 적용 과정에서 발생한 오류는 다음과 같다.
5. 쟁점감정평가보고서의 거래사례비교법 적용 과정에서 발생한 오류는 다음과 같다.
6. 쟁점감정평가보고서의 수익환원법 적용 과정에서 발생한 오류는 다음과 같다.
1. “시가”라고 함은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 의미하고, 당해 거래가 일반적이고 정상적인 방법으로 이루어져 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 수 있는 경우에는 당해 거래가격 자체가 시가에 해당하는 것이다(대법원 1994.12.22. 선고 93누22333 판결 등 참조). 그리고, 비록 특수관계에 있는 자와의 거래라고 하더라도 제반 사정을 고려하여 객관적 교환가치가 반영된 정상적인 거래가격이라고 한다면 그 가액 역시 시가에 해당하는 것이다(대법원 2007.1.11. 선고 2006두17055 판결, 같은 뜻임).
2. 이 건의 경우, OOO상속개시일 이후인 2012.10.29. 다른 상속인인 OOO으로부터 쟁점토지 및 쟁점건물 지분 중 일부를 양수하였고, 당시 OOO은 상속 이전부터 막대한 부채에 시달리고 있었기 때문에 그 상속재산을 매각하게 된 것인바, OOO애초에 상속재산 분할 당시 OOO과 원활하게 협의를 하였다면 복잡한 양도절차를 거치지 아니하고 취득세 등을 이중으로 납부하지도 아니하였을 것이나 제3자에게 더 높은 가격으로 매각할 수 있다고 판단하였기 때문에 상속재산분할협의가 원활하게 이루어지지 아니하였고, 이후 OOO쟁점건물의 다른 공유자 등과 매매협상을 계속적으로 하였으나 선뜻 이를 매수할 자가 나서지 않아 결국 OOO수차례 협상을 거쳐 상속세 신고 당시의 재산평가액을 기준으로 하여 매매가 이루어진 것이다. 따라서, OOO남매지간으로서 비록 법적으로 특수관계에 있으나 사실상 대립적 이해당사자로 볼 수 밖에 없으므로 그 거래가격은 객관적 교환가치가 반영된 정상적인 거래가격으로서 시가로 볼 수 있는 것이다.
(2) 쟁점감정평가보고서가 존재한다는 사실을 전혀 알지 못한 청구인들에게 가산세까지 부담시키는 것은 타당하지 아니하다. 청구인들은 쟁점감정평가보고서가 존재한다는 사실을 전혀 알지 못하였고, 이에 따라 상속세 및 증여세법상의 적법한 평가방법, 즉, 임대료 등 환산가액과 기준시가 등 가액을 비교하여 가액이 가장 큰 임대료 등 환산가액으로 쟁점건물의 시가를 평가하여 상속세를 신고‧납부한 것이다. 그럼에도 불구하고, 우연히 공유지분권자에 의한 쟁점감정평가보고서가 존재한다는 이유만으로 가산세까지 부담시키는 것은 사실상 청구인들에게 감정을 받을 의무를 부과하는 것과 다름없는 것인바, 청구인들로 하여금 쟁점감정평가액으로 상속세를 납부할 것을 기대하는 것은 불가능한 일이다. 상속세 및 증여세법은 부동산의 시가를 반드시 감정가액으로 할 것을 규정하고 있지 아니함에도 감정가액으로 과세를 하는 것은 상속세 및 증여세법상 명문의 규정 및 보충적 평가방법을 규정하고 있는 취지에도 명백히 배치된다. 통상 상속세를 납부한 경우 추후 양도시에 취득원가가 증가하므로 상속인들에 대하여 손해가 없다고도 볼 수 있으나, 쟁점토지 및 건물의 경우 복잡한 공유관계 등으로 인하여 쟁점감정평가액을 기준으로 매수할 자는 아무도 없는 형편인바, 청구인들에 대한 이 사건 처분은 너무 가혹하다고 할 것이다.
(2) 쟁점감정평가액 산정에 다수의 오류가 존재하므로 쟁점감정평가액을 시가로 볼 수 없다는 청구주장에 대하여 보면, (가) 이 건 감정평가를 실시한 OOO 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조 가 규정한 “기획재정부령이 정하는 공신력있는 감정기관”의 정의에 부합하는 “부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인”에 해당하고, 쟁점감정평가액은 공신력있는 이들 감정평가법인이 기업회계 기준서와 관련 법규 및 감정평가 일반이론에 따라 적정하게 평가한 것이다. (나) 또한, 연간 OOO억원 이상의 임대료 수입을 연간 5%의 이자율로 환산해도 OOO억원의 자산가치가 있고, 실제로 부동산 전문가들이 OOO억원의 시가로 평가하고 있는 사실 등을 감안하면, 위 감정평가법인들이 OOO억원으로 감정평가한 것은 적정한 평가라 할 것이며, 감정평가에 관한 규칙에 따라 원가방식, 수익방식, 비교방식의 3가지 방식으로 평가한 후 당해부동산의 성격, 평가목적 또는 평가조건을 고려하여 적정하게 결정한 쟁점감정평가액에 대하여 객관성과 합리성을 인정할 수 없다고 주장하는 것은 부동산 감정평가 업무 전반을 불신하겠다는 것으로서 부당한 주장이다. (3) OOO사이의 매매가액은 이해관계가 상반되는 독립된 당사자간의 거래이므로 이를 시가로 봄이 타당하다는 주장에 대하여 보면, OOO남매간으로 특수관계자 간의 매매가액이므로 이를 시가로 삼을 수 없음은 분명하고, 더구나 당해가액을 매매가액으로 삼은 이유가 상속세 신고시 쟁점토지와 쟁점건물을 임대료 환산가액으로 평가한 가액을 그대로 적용한 것에 불과하므로 이를 다시 상속개시 당시의 시가로 삼아야 한다는 주장은 모순된 것이다.
① OOO자문을 받은 쟁점감정평가액을 시가로 보아 상속재산가액을 산정한 처분의 당부
② 가산세 부과처분의 당부
(1) 처분청은 청구인들을 포함한 상속인들이 쟁점상속부동산의 가액을 과소신고한 것으로 보아 2013.8.6. 청구인들에게 상속세 OOO결정‧고지하였는바, 이와 관련하여 처분청이 제출한 “상속인 또는 수유자별 납부할 상속세액 및 연대납부의무자 통지”에 의하면 피상속인 인적사항은 OOO이고, 상속개시일은 2012.2.21.이며, 상속인별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 명단은 다음 <표 1>과 같다.
(2) OOO2010.1.1.을 평가기준일로 하여 쟁점토지 및 쟁점건물에 대하여 실시한 감정평가 결과는 아래 <표 2>와 같고(<표 2>의 토지 3,507.70㎡는 쟁점토지를 포함하여 총 8필지 토지의 합계이다), ① 청구인들이 임대료 환산가액을 적용하여 산정한 쟁점상속부동산의 가액, ② 위 감정평가법인들이 산정한 감정평가액을 쟁점상속부동산에 해당하는 지분[토지는 전체 3,507.70㎡ 중 322.8㎡(9.2%)이고, 건물은 전체 60,310.07㎡ 중 5,550.1㎡(9.2%)이다]으로 환산할 경우 쟁점상속부동산의 감정평가액 및 ③ 청구인들이 매매사례로 주장하는 OOO사이의 매매가액을 쟁점상속부동산에 해당하는 지분으로 환산할 경우 쟁점상속부동산의 가액은 각각 아래 <표 3>과 같다.
(3) 상속인들 중 1명인 OOO상속개시 후인 2012.10.29. 쟁점토지 및 쟁점건물의 상속지분 중 일부를 상속세 신고 당시와 동일하게 평가한 가액인 “임대료 환산가액”을 기준으로 산정한 가액을 매매가액으로 하여 OOO에게 양도하였으며, 양도가액과 취득가액이 동일하여 양도차익이 없는 것으로 양도소득세를 신고하였다.
(4) OOO지방국세청 OOO아래와 같은 점들을 반영하여 쟁점감정평가액의 경우 재산의 형태‧이용상황‧주변의 환경변화가 없는 것이 확인되고, 평가대상 물건의 개별공시지가 역시 보합 내지 상승하고 있어 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 쟁점감정평가액을 상속재산의 시가로 보는 것이 타당하다는 자문결과를 2013.5.9. 통지하였다. (가) 평가기준일인 2010.1.1.부터 상속개시일인 2012.2.21.까지 가격변동의 특별한 사정이 있었는지를 판단한 결과, 쟁점건물은 테헤란로 및 OOO위치한 삼성동 사거리에 위치한 상업용 임대건물로서 OOO등 대기업들이 입주해 있고 주위환경 변화가 거의 없어 상속개시일까지 가격변동에 특별한 사정이 없다. (나) 2010년 1월부터 상속개시일인 2012.2.21.까지 쟁점건물의 임대현황을 살펴보면 공실이 전혀 없었으며, 쟁점건물의 임대료는 아래 <표 4>와 같이 점차 증가한 것으로 나타난다. (다) 당해 토지의 개별공시지가는 2009년 OOO2010년 OOO2011년 OOO2012년 OOO대체로 매년 상승하고 있다.
(5) OOO2010.1.1.을 평가기준일로 하여 각각 실시한 쟁점토지 및 쟁점건물에 대한 감정평가는 그 평가내용이 거의 유사한바, 쟁점감정평가보고서의 구체적인 내용은 다음과 같다. (가) 쟁점감정평가보고서는 ① 원가법, ② 거래사례비교법, ③ 수익환원법에 의하여 각 감정평가액을 산정한 다음 최종적으로 ① 원가법에 의한 감정평가액을 최종적으로 선택하였으며, 각 평가법에 의하여 산정된 각 감정평가액(쟁점토지를 포함하여 총 8필지의 토지의 합계 및 쟁점건물 전체에 대한 감정평가액임)은 아래 <표 5>와 같다. (나) “원가법”에 의한 감정평가액의 감정평가내역을 보면, ㈀ 토지평가에 있어서는 ⅰ) 비교표준지 공시지가 기준, ⅱ) 거래사례 비교를 통해 각 가액을 산정한 다음 그 중 비교표준지 공시지가 기준에 의한 감정가액을 선택하였고, ㈁ 건물평가는 재조달원가를 기준으로 산정하였다. (다) 토지 평가에서 비교표준지는 OOO선택하였으며, 비교표준지의 상세내역은 아래 <표 6>과 같다. (라) 토지 평가에서 비교표준지와 쟁점토지를 비교분석하여 산출한 비교치(보정치)는 다음과 같다. (마) 건물 평가의 경우 쟁점감정평가보고서는 재조달원가의 산정은 간접법에 의하되, 표준단가는 OOO건물신축단가표를 참조하였으며, 건물의 구조, 용재, 시공의 정도, 건물의 기능적‧경제적 특성, 부대설비 등을 고려하여 결정하였다.
(6) 쟁점건물의 가액과 관련하여 처분청이 제시한 인터넷 전자신문인 OOO2012.3.23.자 기사에 의하면 “강남 OOO빌딩, 주인 15명 임대수익 OOO이라는 제목 하에 쟁점건물이 강남의 랜드마크 중 하나이고, 쟁점건물의 가격은 건평 당 가격을 최소 OOO만원으로 했을 때 약 OOO정도가 되며 OOO만원으로 했을 때 약 OOO정도 될 것으로 추산되며, 토지가격은 평당 약 OOO정도로 추산되고, 토지면적이 1,061평임을 감안하면 땅값만 OOO억원에 달한다고 하면서, 임대수익률을 4%〜5% 기준으로 했을 때 월 OOO억원〜OOO억원 정도가 나오며 연 기준으로 OOO넘을 것이라는 부동산 전문가의 분석내용이 나타난다.
(7) 쟁점건물의 가액과 관련하여 청구인들이 제시한 OOO2010.5.11.자 기사에 의하면 “임대료 싼 곳 찾아 속속 떠나... 강남 빈 사무실 확 늘어”라는 제목 하에, 서울 강남지역 오피스빌딩의 평균 공실률이 15%까지 치솟았고 그 이유는 비싼 임대료 부담을 느낀 기업들이 다른 곳으로 속속 옮겨가고 있기 때문으로 분석된다는 내용이 나타나고, 역시 청구인이 제시한 OOO2010.6.21.자 기사에 의하면 “서울 오피스 빌딩 공실상승, 임대료 하락 쇼크”라는 제목 하에 강남권, 여의도, 도심권 등 서울 주요 오피스 밀집지역의 빌딩들이 공실이 늘어나고 덩달아 임대료도 하락하면서 오피스 시장에서 불황이 깊어지고 있고, 빌딩관리업체인 OOO따르면 강남지역 오피스 빌딩 공실률은 5.2%로 강남 오피스 공실률이 5%로 올라선 것은 지난 1998～1999년 외환위기 이후 처음이라는 내용이 나타난다.
(8) 청구인들은 OOO남매지간으로서 비록 법적으로 특수관계에 있으나 사실상 대립적 이해당사자로 볼 수 밖에 없으므로 그 거래가격은 객관적 교환가치가 반영된 정상적인 거래가격으로서 시가로 볼 수 있다고 하면서 OOO등 상속인들간 주고 받은 “이메일 출력물”을 제출하였는바, 동 “이메일 출력물”에 의하면 상속인들간 상속재산 분할협의와 관련하여 의사가 합치되지 아니하여 서로 다투는 내용들이 기재되어 있다.
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 먼저, 상속세 및 증여세법 규정에 의하면 쟁점감정평가액을 상속개시일 당시의 시가로 볼 수 없다는 청구인들의 주장에 대하여 살펴본다. 1) 상속세 및 증여세법 제60조 제1항 에서 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일(평가기준일) 현재의 시가(時價)에 따른다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 시가로 하되 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정하고 있으며, 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 에서 평가기준일 전후 6개월 이내의 기간 중 당해 재산에 대하여 2 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 위 같은 법 제60조 제2항이 규정한 “수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”에 포함하되, 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 감정이 있는 경우에도 평가기준일부터 감정가액평가서를 작성한 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 OOO자문을 거쳐 해당 감정가액을 시가에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있다.
2. 이 건에서 상속개시일은 2012.2.21.이므로 2011.1.27. 작성된 OOO감정가액과 2011.2.9. 작성된 OOO감정가액은 모두 평가기간인 6개월을 벗어나나, 위 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 에 따르면 평가기준일부터 감정가액평가서를 작성한 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 OOO자문을 거쳐 해당 감정가액을 시가에 포함시킬 수 있는 것인바, 쟁점건물은 서울 강남구 테헤란로 및 OOO가 있는 삼성동 사거리에 위치한 상업용 임대건물로서 시세 변동이 있을 만한 주위환경의 변화가 거의 없고, 재산의 형태 및 이용 상태에 동일성이 유지되고 있으며, 상속개시일까지 쟁점토지의 공시지가는 2009년 OOO2010년 OOO2011년 OOO2012년 OOO으로 약 5% 이내의 변동률을 나타내면서 전반적으로 상승한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 감정평가서 작성일인 2011.1.27. 및 2011.2.9.부터 상속개시일인 2012.2.21.까지 가격변동의 특별한 사정이 있었던 것으로 보이지 아니하므로, 처분청이 OOO지방국세청 OOO자문결과에 따라 쟁점감정평가액을 시가로 본 것은 위 상속세 및 증여세법 규정에 따른 것으로서 적법하다고 판단된다.
3. 이와 관련하여 청구인들은 국세청 훈령인 OOO운영규정 제22조 제1항 제1호는 평가기준일 전 2년 이내 기간 중의 감정가액만을 OOO자문 및 시가 산정 대상으로 하고 있는데, 쟁점감정평가보고서의 감정기준일은 2010.1.1.로서 상속개시일인 2012.2.21.로부터 2년 밖에 있으므로 이는 국세청훈령인 OOO운영규정을 위반한 것이라고 주장하나, 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 평가기준일로부터 감정평가일까지 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되면 OOO자문을 거쳐 시가로 볼 수 있다고 규정하고 있어 그 기간을 2년 내로 한정하고 있지 아니한 점, 국세청 OOO운영규정 제22조 제1항 제1호에서 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 본문에도 불구하고 OOO는 상속개시일 전 6개월 이내의 기간을 제외한 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 감정이 있는 경우로서 평가기준일(상속개시일)과 감정평가서 작성일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에 해당 매매 등의 가액을 시가에 포함할 경우에는 납세지 관할세무서장 및 지방국세청장(이하 세무서장 등이라 한다)의 자문에 응할 수 있다고 규정하고 있으므로, 동 규정이 그 기간을 2년 이내로 한정하고 있다고 하더라도 여기서 정하고 있는 2년 이내라 함은 평가기준일인 상속개시일부터 감정평가서를 작성한 날까지의 기간을 말하는 것으로 보이는 점 등에 비추어, 쟁점감정평가액을 시가로 한 것이 국세청훈령인 OOO운영규정을 위반한 것이라는 청구인들의 주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로, 청구인들은 쟁점감정평가보고서는 감정평가 의뢰목적인 자산재평가 이외의 목적으로는 사용될 수 없고 감정평가액 산정에도 다수의 오류가 존재하여 쟁점감정평가액을 시가로 볼 수 없다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
1. 먼저, 청구인들은 쟁점감정평가보고서의 목적이 “자산재평가”이므로 쟁점감정평가액은상속세 및 증여세법상의 시가로 사용될 수 없다고 주장하나, 상속세 및 증여세법은 일정한 요건에 부합하는 경우에는 감정평가법인의 감정가액을 시가로 하도록 규정하고 있는 점, 쟁점감정평가보고서의 근거인 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률 및 감정평가에 관한 규칙은 감정평가의 목적에 따라 감정방법이나 내용을 달리하도록 규정한바 없는 점 등에 비추어 쟁점감정평가보고서의 목적이 상속재산의 평가가 아닌 자산재평가라 하여 쟁점감정평가액을 시가로 볼 수 없다는 주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
2. 또한, 청구인들은 쟁점감정평가보고서는 감정평가액 산정에도 다수의 오류가 존재하므로 쟁점감정평가액을 시가로 볼 수 없다고 주장하나, 위에서 본 바와 같이 상속세 및 증여세법은 일정한 요건에 부합하는 경우에는 감정평가법인의 감정가액을 시가로 하도록 규정하고 있을 뿐 감정평가 내용의 정당 여부를 따져 해당 감정가액을 시가로 볼 것인지를 결정하도록 규정하고 있지 아니하므로 해당 감정평가의 내용이 위법하고 그 위법이 중대하고 객관적으로 명백하여 당연무효에 해당하는 것이 아닌 이상 해당 감정평가액은 원칙적으로 상속세 및 증여세법에 따른 시가로 보아야 할 것인 점, 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률은 감정평가사가 법령에 위반하여 감정평가를 하는 경우에 대하여 형사처벌 규정을 두면서 벌칙 적용시 감정평가사를 공무원으로 의제하는 등 감정평가의 공신력을 담보하기 위한 여러 제도적 장치를 마련하고 있는바, 감정평가사는 원칙적으로 법령이 정한 기준과 방법에 따라 객관적이고 합리적으로 평가를 한다고 보아야 하는 점, 이 건 감정평가를 실시한 OOO 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조 가 규정한 “기획재정부령이 정하는 공신력있는 감정기관”의 정의에 부합하는 “부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인”에 해당하는 점, 감정평가에 관한 규칙은 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률 제31조 에 따라 감정평가업자가 감정평가를 할 때 준수하여야 할 원칙과 기준을 정하고 있는바, 쟁점감정평가보고서는 ① 원가법, ② 거래사례비교법, ③ 수익환원법에 의하여 각 감정평가액을 산정한 다음 최종적으로 ① 원가법에 의한 감정평가액을 최종적으로 선택하였고, 원가법에 의한 감정평가액의 감정평가내역을 보면, ㈀ 토지평가에 있어서는 ⅰ) 비교표준지 공시지가 기준, ⅱ) 거래사례 비교를 통해 각 가액을 산정한 다음 그 중 비교표준지 공시지가 기준에 의한 감정가액을 선택하였고, ㈁ 건물평가는 재조달원가를 기준으로 산정하였으며, 토지 평가에서 비교표준지는 OOO선택하였고, 비교표준지와 쟁점토지를 비교분석하여 시점수정 1.00, 지역요인 비교치 1.00, 개별요인 비교치 1.061[가로조건(가로의 폭, 구조 등의 상태) 1.00, 접근조건(상업지역중심 및 교통시설과의 편의성) 1.04, 환경조건(고객의 유동성과의 적합성, 인근환경, 자연환경 등) 1.00, 획지조건(면적, 접변, 너비, 깊이, 형상, 방위, 고저, 접변도로 상태 등) 1.02, 행정조건(행정상의 조장 및 규제정도 등) 1.00, 기타(장래의 동향, 기타) 1.00], 평가선례를 기준으로 산정된 기타요인 보정 2.50의 보정치를 산출하였고, 건물 평가의 경우 재조달원가의 산정은 간접법에 의하되, 표준단가는 OOO건물신축단가표를 참조하였으며, 건물의 구조, 용재, 시공의 정도, 건물의 기능적‧경제적 특성, 부대설비 등을 고려하여 결정한 것으로서, 쟁점감정평가액은 공신력 있는 감정평가법인이 감정평가에 관한 규칙 등 관련 법규와 기업회계 기준서 및 감정평가 일반이론에 따라 적정하게 평가한 것으로 판단되는 점, 청구인들이 쟁점감정평가보고서의 감정평가액 산정에 오류가 있다고 하면서 주장한 비교표준지 선정의 오류, 거래사례 선정의 오류 등은 청구인들이 제시한 자료나 사실만으로는 객관적으로 입증된다고 할 수 없어 쟁점감정평가액 산정에 중대하고 명백한 하자가 존재한다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 쟁점감정평가액 산정에 다수의 오류가 존재한다고 하면서 동 가액을 시가로 볼 수 없다는 청구인들의 주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 다음으로, 청구인들은 청구인 OOO사이의 매매가액이 이해관계가 상반되는 독립된 당사자 사이의 거래이므로 이를 시가로 보아야 한다고 주장하므로 살피건대, OOO남매간으로서 특수관계자에 해당하므로 둘 간의 매매가액은 상속세 및 증여세법상의 시가 개념, 즉, “불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액”에 해당한다고 보기 어려운 점, 특수관계자간의 거래라 하더라도 객관적 교환가치가 반영된 정상적인 거래가격으로서 시가에 해당한다는 점은 이를 주장하는 청구인들이 입증해야 할 것(대법원 2007.1.11. 선고 2006두17055 판결, 같은 뜻임)인데, 동 매매가액은 상속세 신고시 쟁점토지와 쟁점건물을 임대료 환산가액으로 평가한 가액을 그대로 적용한 것에 불과한 점 등에 비추어, 청구인 OOO사이의 매매가액을 시가로 보아야 한다는 청구인들의 주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(10) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등의 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상 제재로서, 그 의무의 이행을 납세의무자에게 기대하는 것이 무리인 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다고 할 것이다(국세기본법제48조 제1항, 대법원 2005.11.25. 선고 2004두930 판결, 같은 뜻임). (나) 이 건의 경우, 쟁점감정평가액은 쟁점토지 및 쟁점건물의 공유자인 주식회사 OOO자산재평가 목적으로 평가 의뢰한 것이므로 청구인들로서는 쟁점감정평가보고서가 존재한다는 사실을 알기 어려웠다고 할 것이고, 따라서, 청구인들로 하여금 쟁점감정평가액으로 상속세를 납부할 것을 기대하는 것은 불가능한 것으로 보이는 점, 청구인들은 상속세 및 증여세법상의 평가방법, 즉, 임대료 등 환산가액과 기준시가 등 가액을 비교하여 가액이 가장 큰 임대료 등 환산가액으로 쟁점건물의 시가를 평가하여 상속세를 신고‧납부한 것이므로 청구인들로서는 통상적인 일반인으로서의 주의의무를 다한 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어, 청구인들이 쟁점감정평가액으로 상속세를 신고‧납부하지 아니한 데에는 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 것으로 판단되므로 이 건 과세처분 중 신고 및 납부불성실가산세 부분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 상속세 및 증여세법(2013.1.1. 법률 제11609호로 일부개정되기 전의 것) 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액
건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도·면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정·고시한 가액
부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제17조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정·고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말한다). 다만, 개별주택가격 및 공동주택가격이 없는 주택의 가격은 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 개별주택가격 및 공동주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다.
② 제1항 제1호 단서에서 "배율방법"이란 개별공시지가에 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액에 의하여 계산하는 방법을 말한다.
③ 지상권(地上權) 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리는 그 권리 등이 남은 기간, 성질, 내용, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 가액으로 한다.
④ 그 밖에 시설물과 구축물은 평가기준일에 다시 건축하거나 다시 취득할 때 드는 가액을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 가액으로 한다.
⑤ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항부터 제6항까지의 규정에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24358호로 일부개정되기 전의 것) 제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 자문을 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
1. 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
2. 3억원
2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조·법 제62조·법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제5항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제56조의2제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 상속세 또는 증여세 납세의무자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
3. 당해 재산에 대하여 수용·경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액·경매가액 또는 공매가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 당해 경매가액 또는 공매가액은 이를 제외한다.
(1) 액면가액의 합계액으로 계산한 당해 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
(2) 3억원
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각 호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각 호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액·경매가액 또는 공매가액이 결정된 날
③ 제1항 제2호의 경우에 있어서 납세의무자가 제시한 감정기관의 감정가액이 기획재정부령이 정하는 기준에 미달하는 경우에는 당해 감정기관의 감정가액은 기획재정부령이 정하는 바에 따라 이를 제1항의 규정에 의한 감정가액으로 보지 아니한다.
④ 제1항 각호의 가액에 2 이상의 재산가액이 포함됨으로써 각각의 재산가액이 구분되지 아니하는 경우에는 각각의 재산을 법 제61조 내지 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액에 비례하여 안분계산하되 각각의 재산에 대하여 감정가액(동일감정기관이 동일한 시기에 감정한 각각의 감정가액을 말한다)이 있는 경우에는 감정가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 토지와 그 토지에 정착된 건물 기타 구축물의 가액이 구분되지 아니하는 경우에는 부가가치세법 시행령 제48조의2 제4항 단서의 규정에 따라 안분계산한다.
⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월(증여의 경우에는 3개월로 한다)부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.
⑥ 기획재정부장관은 상속·증여재산을 평가함에 있어서 평가의 공정성을 확보하기 위하여 재산별 평가기준·방법·절차 등에 관한 세부사항을 정할 수 있다. 제50조(부동산의 평가) ① 법 제61조 제1항 제1호 단서에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 개별공시지가가 없는 해당 토지와 지목·이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률 제9조 제2항 에 따른 비교표에 따라 납세지관할세무서장(납세지관할세무서장과 해당 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 서로 다른 경우로서 납세지관할세무서장의 요청이 있는 경우에는 해당 토지의 소재지를 관할하는 세무서장으로 한다)이 평가한 가액을 말한다. 이 경우 납세지 관할세무서장은 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 해당 감정기관의 감정가액을 참작하여 평가할 수 있다.
1. 측량·수로조사 및 지적에 관한 법률에 의한 신규등록토지
2. 측량·수로조사 및 지적에 관한 법률에 의하여 분할 또는 합병된 토지
3. 토지의 형질변경 또는 용도변경으로 인하여 측량·수로조사 및 지적에 관한 법률상의 지목이 변경된 토지
4. 개별공시지가의 결정·고시가 누락된 토지(국·공유지를 포함한다)
② 법 제61조 제1항 제1호 단서에서 "대통령령으로 정하는 지역"이란 각종 개발사업등으로 지가가 급등하거나 급등할 우려가 있는 지역으로서 국세청장이 지정한 지역을 말한다.
③ 법 제61조 제1항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)"이란 국세청장이 해당 건물의 용도·면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 감안하여 지정하는 지역에 소재하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 부수되는 토지를 포함한다)을 말한다.
⑤ 법 제61조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 배율"이란 국세청장이 평가기준일 현재의 개별공시지가에 지역마다 그 지역에 있는 가격사정이 유사한 토지의 매매실례가액을 감안하여 고시하는 배율을 말한다.
⑥ 법 제61조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 개별공시지가는 평가기준일 현재 고시되어 있는 것을 적용한다.
⑦ 법 제61조 제5항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액"이란 다음 계산식에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "임대료등의 환산가액"이라 한다)을 말한다. (1년간의 임대료 ÷ 기획재정부령으로 정하는 율) + 임대보증금
⑧ 제7항의 임대료 등의 환산가액을 적용하여 토지와 건물의 소유현황 등에 따른 가액을 계산할 때에는 다음 각 호의 방법으로 한다.
1. 토지와 건물의 소유자가 동일한 경우 토지 및 건물의 소유자가 임차인으로부터 받은 임대료등의 환산가액을 법 제61조 제1항부터 제4항까지의 규정으로 평가한 토지와 건물의 가액(이하 이 항에서 "기준시가"라 한다)으로 나누어 계산한 금액을 각각 토지와 건물의 평가가액으로 한다.
2. 토지와 건물의 소유자가 다른 경우
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액·경매가액 또는 공매가액이 결정된 날 (4) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2012.12.31. 기획재정부령 제310호로 일부개정되기 전의 것) 제15조(평가의 원칙 등) ① 영 제49조 제1항 제2호 각 목외의 부분 본문에서 "기획재정부령이 정하는 공신력있는 감정기관"이라 함은 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인을 말한다. 제15조의2(임대가액의 계산) 영 제50조 제7항에서 "기획재정부령으로 정하는 율"이란 100분의 12를 말한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.