외국법인에게 지급한 외화표시채권이자에 대해 지급명세서미제출가산세를 부과한 처분은 잘못이 없음

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 자금조달을 목적으로 국외에서 외화표시채권을 발행하고 채권소지자인 외국법인에게 2010년 7월부터 2010년 12월까지 OOO과 2011년 1월부터 2011년 12월까지 OOO의 이자(합계 OOO으로서 이하 “쟁점이자”라 한다)를 지급하였다.
• 나. 처분청은 쟁점이자는 법인세법 제120조의2 및 같은 법 시행령 제162조의2에서 규정한 지급명세서 제출의무 특례 대상에 해당되지 아니함에도 이에 대한 지급명세서를 제출하지 아니하였다고 하여 법인세법 제76조 제7항 의 지급명세서 미제출가산세 규정을 적용하여 2013.8.14. 청구법인에게 법인세 2010사업연도 OOO과 2011사업연도 OOO을 각각 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.10.31. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 가산세는 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행를 확보하기 위하여 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 부과하는 것인데, 다음과 같은 이유로 청구법인이 세법에서 규정한 의무를 성실히 이행하지 않았다고 볼 수 없는바, 이 건 가산세 부과처분은 부당하다. (1) 법인세법 시행령 제162조의2 제1항 및 같은 법 시행령 제138조의4에서 명시하고 있는 비과세․면제신청서는 국내원천소득을 지급받는 자가 작성하여 소득을 지급하는 자에게 제출하는 것으로, 비과세․면제신청서 제출의무를 소득을 지급받는 자에게 부여하고 있다. 또한, 소득을 지급받는 자가 소득을 지급하는 자에게 정해진 기한 내에 비과세․면제신청서를 제출하지 않을 경우 지급하는 자가 비과세․면제신청서를 제출할 방법이 없는바, 이는 소득을 지급받는 자에게 비과세․면제 혜택을 주면서 과세자료 확보를 위해 비과세․면제신청서 제출의무를 부여한 것으로, 소득을 지급하는 자가 비과세․면제신청서를 제출하고자 하여도 제출할 서식이나 방법이 없음을 의미하고, 이는 현행 세법상 국내원천소득을 지급하는 자가 직접 작성하는 비과세․면제신청서가 존재하지 않음을 의미한다. (2) 법인세법 시행령 제162조의2 제1항 개정내용은 법인세가 과세되지 아니하거나 면제되는 경우에는 지급명세서 제출을 면제하지만, 법인세법이나 조세특례제한법에 의해 비과세․면제를 받기 위해서 법에서 규정한 비과세․면제신청서를 제출할 의무가 있는 경우에 한하여(예를 들어 조세조약상 비과세 적용되는 경우) 지급명세서를 제출하여야 한다는 의미로 보이므로, 법인세법이나 조세특례제한법에서 비과세․면제를 받기 위해 비과세․면제신청서를 제출하라고 규정되어 있지 않으면 조세조약이 아닌 법에서 비과세․감면되는 소득에 대해서는 지급명세서 제출이 면제됨을 의미한다고 봄이 타당하다. 이와 관련하여 법인세법 제98조의4 는 외국법인의 국내원천소득 중 조세조약에 따라 비과세 등을 적용받으려는 경우 비과세․면제에 대해 관할세무서장에게 신청하도록 규정하고 있는바, 이는 소득을 지급하는 자가 아니라 소득을 지급받는 자에게 적용되는 규정이며, 같은 법 시행령 제138조의4 제7항에 따르면, 법인세법 및 조세특례제한법에 따라 법인세가 과세되지 않는 경우에는 비과세․면제신청서 제출의무 역시 면제시켜 줌을 알 수 있는데, 이는 국외발행사채 이자지급내역에 대해 비과세․면제신청서를 제출하지 않았더라도 법에서 제출의무를 부여하지 않았으므로, 비과세․면제신청서를 제출하지 않은 것은 문제되지 않음을 의미한다고 할 수 있다.

(3) 더구나 기획재정부는 2010.2.18. 세법개정 내용을 설명하는 개정세법 해설자료를 발간하지 아니하였을 뿐더러 납세자에게 충분히 공지할 자료를 주지 아니하였는바, 이 건에 대한 처분청의 주장이 맞다고 하더라도 납세자가 해석할 수 있는 별도의 통지나 세법내용을 납세자에게 이해시킬 수 있는 조치가 부족했다고 보이므로, 이 건에 대해 가산세 규정을 적용하는 것은 납세자의 의무해태의 제재성격으로 규정하기 어렵고, 나아가 실제로 외화표시채권을 발행한 내국법인 중 이 건 개정내용을 정확히 인지하여 지급명세서를 제출한 법인은 전무한 상황이므로, 이 건 가산세 부과처분은 취소되어야 한다.

• 나. 처분청 의견 (1) 조세특례제한법 제21조 제1항 은 국외에서 발행하는 외화표시채권의 이자 및 수수료에 대해 법인세를 면제하고 있으므로 청구법인의 원천징수 의무는 없는 것이고, 또한 동법에서 비과세․면제신청서 제출 의무를 규정하고 있지 아니하므로 비과세․면제신청서의 제출의무 또한 없는 것은 사실이나, 2010.2.18. 개정된 법인세법 시행령 제162조의2 의 개정취지는 “2010.6.30 이전, 즉 개정 법률이 적용되기 이전까지는 국내세법에 따라 비과세되는 소득 중 비과세․면제신청서를 제출하지 아니하여도 되는 소득(예를 들면 이 건에서와 같이 외화표시채권 이자 등)의 경우 지급명세서 제출의무까지 면제되어 소득 수취자의 과세정보 확인에 어려움이 있던 것을 법 개정을 통해 2010.7.31. 이후 지급되는 이자분 부터는 국외 소득수취자의 과세자료를 확보하고자 함에 있는 것”으로서, 동조의 단서 조항의 의미는 비과세․면제신청서 제출을 유도하기 위한 조문이 아니라 법률상 비과세․면제신청서의 제출이 강제되지 아니하여 제출하지 아니하게 되는 경우 과세자료 확보를 위해 지급명세서라도 제출하도록 규정한 것이므로, 법률에 비과세․면제신청서의 제출을 강제한 후 제출의무를 이행하지 아니한 경우에만 지급명세서 제출의무가 있는 것으로 해석하여야 한다는 청구법인의 주장은 받아들일 수 없다. 이와 관련하여 법인세법 시행령 138조의4 제7항 은 조약에 의해 비과세 되는 경우라도 법 또는 조세특례제한법에서 비과세인 경우에는 비과세․면제신청서를 제출하지 않을 수 있도록 규정하고 있는바, 이 경우에도 비과세․면제신청서를 제출하지 않는 경우는 법인세법 시행령 제162조의2 제1항 제1호 에 따라 지급명세서 제출의무가 있는 것으로 해석하여야 한다. (2) 외국법인에게 지급하는 외화표시채권 이자와 관련하여 2010.2.18. 대통령령 제22035호로 개정된 법인세법 시행령 제162조의2 제1항 과 부칙 제1조 및 제23조는 2010.7.1. 이후 최초로 지급하는 소득분 부터 조세특례제한법에 따라 법인세가 면제되는 경우에도 지급명세서를 제출하여야 하는 것으로 개정되었는데, 동 개정조항은 외국법인에 지급하는 소득과 관련하여 원천징수대상소득은 지급명세서를, 조세조약에 따른 비과세소득은 비과세․면제신청서를 제출하여 외국법인에 대한 과세정보를 확인하여 왔으나, 2010.6.30. 이전 지급분까지는 국내세법에 따라 비과세되는 소득 중 비과세․면제신청서를 제출하지 아니하는 소득(외화표시 채권 이자 등)에 대한 지급명세서 제출의무를 면제하고 있음으로써 과세정보 확인에 어려움이 있어 이를 개선한 것으로, 청구법인이 외화표시채권을 발행하고 그에 대한 이자를 지급한 경우에는 지급명세서 제출의무가 있는 것이다. 더구나 청구법인은 국외에서 외화표시채권을 발행하여 그에 대한 이자를 외국법인에게 계속 지급하여 왔는데, 2010사업연도와 2011사업연도에는 지급명세서를 제출하지 아니하였지만 2012사업연도에 지급명세서를 제출한 것은 지급명세서 제출이 적법한 것임을 청구법인 스스로 인정한 것이라 하겠다.

(3) 나아가 기획재정부는 동 조항 개정취지에서 원천징수의무자로부터 외국법인에 대한 과세정보를 제공받아 사후관리 및 정보교환에 활용하기 위함으로 그 이유를 밝히고 있고, 법령 개정사항은 관보에 공포됨으로써 그 효력이 발생하고, 국세청 법령정보시스템에 개정세법 해설 책자가 공개되고 있는 등의 사실로 볼 때, 법령 개정사항에 대한 공지 부족을 주장하는 것은 타당성이 부족하다. 따라서 법인세법 제120조의2 와 같은 법 시행령 제162조의2에 따라 외국법인에 조세특례제한법 제21조 에 따른 법인세 면제대상 소득을 지급하는 자는 2010.7.1. 이후 최초로 지급하는 국내원천소득부터 지급명세서 제출의무가 있는 것이므로, 지급명세서를 제출하지 아니한 청구법인에게 이 건 지급명세서 미제출가산세를 부과한 처분은 적법하다

• 가. 쟁 점 청구법인이 국내원천소득인 쟁점이자에 대한 지급명세서를 제출하지 아니하였다고 하여 지급명세서 미제출가산세를 부과한 처분이 적법한지 여부
• 나. 관련법령 (1) 조세특례제한법(2010.3.12. 법률 제10068호로 개정된 것) 제21조 【국제금융거래에 따른 이자소득 등에 대한 법인세 등의 면제】

① 다음 각 호의 어느 하나의 소득을 받는 자(거주자와 내국법인은 제외한다)에 대해서는 소득세 또는 법인세를 면제한다.

1. 국가․지방자치단체 또는 내국법인이 발행하는 외화표시채권의 이자 및 수수료

(2) 법인세법(2009.12.31. 법률 제9898호로 개정된 것) 제120조의2【외국법인의 국내원천소득 등에 대한 지급명세서 제출의무의 특례】

① 제93조의 규정에 의한 국내원천소득을 외국법인에게 지급하는 자는 지급명세서를 납세지 관할세무서장에게 그 지급일이 속하는 연도의 다음 연도 2월 말일(휴업 또는 폐업한 경우에는 휴업일 또는 폐업일이 속하는 달의 다음 다음 달 말일)까지 제출하여야 한다. 다만, 제98조의4의 규정에 의하여 비과세․면제대상임이 확인되는 소득 등 대통령령이 정하는 소득을 지급하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 소득세법 제164조 의 규정은 제1항에 따른 지급명세서의 제출에 관하여 이를 준용한다. 제93조【국내원천소득】 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

1. 다음 각 목에 규정하는 소득으로서 소득세법 제16조 제1항 에 규정하는 이자소득(동항 제8호의 소득을 제외한다) 및 기타의 대금의 이자와 신탁의 이익. 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.

• 가. 국가․지방자치단체․거주자․내국법인 또는 외국법인의 국내사업장이나 소득세법 제120조 에 규정하는 비거주자의 국내사업장으로부터 지급받는 소득 제98조의4【외국법인의 국내원천소득중 비과세 등을 적용받는 경우 비과세 등의 신청】 제93조의 규정에 의한 국내원천소득(동조 제5호 및 제6호의 소득을 제외한다)에 대하여 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 받고자 하는 외국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 그 비과세 또는 면제에 관한 신청을 하여야 한다. 제76조【가산세】

⑦ 납세지 관할세무서장은 제120조․제120조의2 또는 소득세법 제164조 ․제164조의2에 따른 지급명세서를 제출하여야 할 내국법인이 같은 법 제164조 제1항․제164조의2 제1항에 따른 기한 내에 이를 제출하지 아니하였거나 동조의 규정에 의하여 제출된 지급명세서가 대통령령으로 정하는 불분명한 경우에 해당하는 경우에는 그 제출하지 아니한 분의 지급금액 또는 불분명한 분의 지급금액의 100분의 2에 상당하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 이 경우 산출세액이 없는 때에도 가산세는 징수한다. (3) 법인세법 시행령(2010.2.18., 대통령령 제22035호로 개정된 것) 제138조의4【외국법인의 국내원천소득에 대한 비과세 등의 신청】

① 법 제93조의2 제3항 또는 제98조의4에 따라 비과세 또는 면제 신청을 하려는 외국법인(비과세 또는 면제 신청을 한 후 계약내용의 변경 등으로 비과세 또는 면제 신청내용이 변경되어 그 변경된 내용으로 신청하려는 외국법인을 포함한다)은 기획재정부령으로 정하는 비과세․면제신청서(이하 이 조에서 “비과세․면제신청서”라 한다)를 소득지급자에게 제출하고 해당 소득지급자는 소득을 최초로 지급하는 날의 다음 달 9일까지 소득지급자의 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 외국법인이 제132조의2에 따른 적격외국금융회사 등을 통하여 법 제93조의2에 따른 국채등을 취득․보유․양도하는 경우에는 그 적격외국금융회사 등이 외국법인의 소득금액이 포함된 비과세․면제신청서를 제출할 수 있다.

⑦ 법 제93조의 규정에 의한 국내원천소득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득에 대하여는 제1항에도 불구하고 비과세․면제신청서를 제출하지 아니할 수 있다.

1. 법(법 제93조의2는 제외한다) 및 조세특례제한법에 따라 법인세가 과세되지 아니하거나 면제되는 국내원천소득 제162조의2【외국법인의 국내원천소득 등에 대한 지급명세서 제출의무 특례】

① 법 제93조의 규정에 의한 국내원천소득을 외국법인에게 지급하는 자는 법 제120조의2 제1항의 규정에 따라 납세지 관할세무서장에게 기획재정부령이 정하는 지급명세서(이하 이 조에서 “지급명세서”라 한다)를 제출하여야 한다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 소득에 대하여는 그러하지 아니하다.

1. 법 및 조세특례제한법에 의하여 법인세가 과세되지 아니하거나 면제되는 국내원천소득(법 또는 조세특례제한법에 따라 비과세․면제신청서를 제출하지 아니하는 경우는 제외한다)

⑤ 소득세법 시행령 제215조 및 제216조의 규정은 외국법인의 국내원천소득 등에 대한 지급명세서의 제출에 관하여 이를 준용한다. 부칙 제1조【시행일】 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 제159조의2 제3항 및 제8항의 개정규정은 2010년 4월 1일부터 시행하고, 제162조의2 제1항 제1호의 개정규정은 2010년 7월 1일부터 시행한다. 부칙 제23조【외국법인의 국내원천소득 등에 대한 지급명세서 제출의무 특례에 관한 적용례】 제162조의2 제1항 제1호의 개정규정은 부칙 제1조 단서에 따른 제162조의2 제1항 제1호의 개정규정의 시행 후 최초로 지급하는 국내원천소득부터 적용한다.

(4) 구 법인세법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21302호로 개정된 것) 제162조의2【외국법인의 국내원천소득 등에 대한 지급명세서 제출의무 특례】

① 법 제93조의 규정에 의한 국내원천소득을 외국법인에게 지급하는 자는 법 제120조의2 제1항의 규정에 따라 납세지 관할세무서장에게 기획재정부령이 정하는 지급명세서(이하 이 조에서 “지급명세서”라 한다)를 제출하여야 한다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 소득에 대하여는 그러하지 아니하다.

1. 법 및 조세특례제한법에 의하여 법인세가 과세되지 아니하거나 면제되는 국내원천소득

(5) 소득세법(2009.12.31. 법률 제9897호로 개정된 것) 제164조【지급명세서의 제출】

① 제2조에 따라 소득세 납세의무가 있는 개인에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 국내에서 지급하는 자(법인, 제127조 제5항에 따라 소득의 지급을 대리하거나 그 지급 권한을 위임 또는 위탁받은 자 및 제150조에 따른 납세조합, 제7조 또는 법인세법 제9조 에 따라 원천징수세액의 납세지를 본점 또는 주사무소의 소재지로 하는 자와 부가가치세법 제8조 제3항 후단에 따른 사업자 단위 과세 사업자를 포함한다)는 대통령령으로 정하는 바에 따라 지급명세서를 그 지급일(제131조, 제135조, 제144조의5 또는 제147조를 적용받는 소득에 대해서는 해당 소득에 대한 과세기간 종료일을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 속하는 과세기간의 다음 연도 2월 말일(제3호에 따른 사업소득과 제4호에 따른 근로소득 또는 퇴직소득 및 제7호에 따른 봉사료의 경우에는 다음 연도 3월 10일, 휴업 또는 폐업한 경우에는 휴업일 또는 폐업일이 속하는 달의 다음다음 달 말일)까지 원천징수 관할세무서장, 지방국세청장 또는 국세청장에게 제출하여야 한다. 다만, 제4호의 근로소득 중 대통령령으로 정하는 일용근로자의 근로소득의 경우에는 그 지급일이 속하는 분기의 마지막 달의 다음 달 말일(4분기에 지급한 근로소득은 다음 과세기간 2월 말일)까지 지급명세서를 제출하여야 한다.

③ 제1항에 따라 지급명세서를 제출하여야 하는 자는 지급명세서의 기재 사항을 국세기본법 제2조 제18호 에 따른 정보통신망에 의하여 제출하거나 디스켓 등 전자적 정보저장매체로 제출하여야 한다. 이 경우 제1항 각 호의 소득 중 대통령령으로 정하는 소득을 지급하는 자는 조세특례제한법 제126조의3 에 따른 현금영수증 발급장치 등 대통령령으로 정하는 방법을 통하여 제출할 수 있다. (6) 소득세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22034호로 개정된 것) 제213조【지급명세서의 제출】

① 법 제164조 제1항에 규정하는 지급명세서는 그 지급을 받는 소득자별로 기획재정부령이 정하는 지급명세서에 의하여 원천징수 관할세무서장․관할지방국세청장 또는 국세청장에게 제출하여야 한다. 제215조【지급명세서 제출의 특례】

① 원천징수의무자는 법 제164조 제5항에 따라 원천징수에 관한 명세서, 그 밖의 관계서류를 제출함으로써 지급명세서의 제출에 갈음하려고 할 때에는 그 원천징수영수증 부본을 법 제164조에 따른 기한까지 원천징수 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

③ 법 제16조 제1항의 이자소득이나 법 제17조 제1항의 배당소득에 대하여는 법 제164조 제1항의 규정에 의한 지급명세서에 갈음하여 기획재정부령이 정하는 이자․배당소득지급명세서를 제출할 수 있다. (7) 소득세법 시행규칙(2010.4.30., 기획재정부령 제154호로 개정된 것) 제100조【일반서식】 일반서식은 다음 각 호의 어느 하나에 의한다. 32의2. 영 제216조의2 제4항의 규정에 의한 지급명세서는 다음 각 목의 구분에 의한다.

• 가. 이자․배당소득지급명세서: 별지 제30호서식(1)
• 다. 사실관계 및 판단 (1)(1) 처분청의 심리자료 및 심판청구서 등에 의하면, 청구법인은 국외에서 외화표시채권을 발행하고 2010사업연도와 2011사업연도에 쟁점이자를 지급하였음에도 이에 대한 지급명세서를 제출하지 아니한 것으로 나타나고 있다.

(2) 국세청이 발간한 2010년도 개정세법 해설상 법인세법 시행령 제162조의2 의 개정내용을 보면, 국내세법에 따라 비과세․면제되는 소득 중 비과세․면제신청서를 제출하지 않은 소득의 지급자는 지급명세서를 제출토록 하였는바, 이는 원천징수의무자로부터 비거주자에 대한 과세정보를 제공받아 사후관리 및 정보교환에 활용하고자 함으로, 그 적용시기는 2010.7.1. 이후 최초로 소득을 지급하는 분부터 적용하는 것으로 나타나고 있다. (3) 법인세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22035호로 개정된 것) 제162조의2 제1항 본문 및 제1호는 법 제93조의 규정에 의한 국내원천소득을 외국법인에게 지급하는 자는 법 제120조의2 제1항의 규정에 따라 납세지 관할세무서장에게 기획재정부령이 정하는 지급명세서(이하 이 조에서 “지급명세서”라 한다)를 제출하여야 하지만, 법 및 조세특례제한법에 의하여 법인세가 과세되지 아니하거나 면제되는 국내원천소득에 대하여는 그러하지 아니하다고 하면서 법 또는 조세특례제한법에 따라 비과세․면제신청서를 제출하지 아니하는 경우는 제외한다고 규정하고 있다. 한편, 그 부칙 제1조는 이 영은 공포한 날부터 시행하되, 다만 제159조의2 제3항 및 제8항의 개정규정은 2010년 4월 1일부터 시행하고, 제162조의2 제1항 제1호의 개정규정은 2010년 7월 1일부터 시행한다고 규정하고 있으며, 그 부칙 제23조는 제162조의2 제1항 제1호의 개정규정은 부칙 제1조 단서에 따른 제162조의2 제1항 제1호의 개정규정의 시행 후 최초로 지급하는 국내원천소득부터 적용한다고 규정하고 있다.

(4) 그 외 관련법령은 별지 기재와 같다.

(5) 살피건대, 청구법인은 쟁점이자의 지급과 관련하여 지급명세서 제출의무가 없을 뿐더러 세법에서 규정한 의무를 성실히 이행하지 아니한 것으로 볼 수 없으므로 이 건 부과처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있다. 2010.2.18. 대통령령 제22035호로 개정된 법인세법 시행령 제162조의2 제1항 은 법 제93조의 규정에 의한 국내원천소득을 외국법인에게 지급하는 자는 법 제120조의2 제1항의 규정에 따라 납세지 관할세무서장에게 기획재정부령이 정하는 지급명세서를 제출하도록 하면서 그 단서에서 법 및 조세특례제한법에 의하여 법인세가 과세되지 아니하거나 면제되는 국내원천소득은 제외하도록 규정하고 있으나, 이 경우에도 법 또는 조세특례제한법에 따라 비과세ㆍ면제신청서를 제출하지 아니하는 경우는 제외하도록 규정하고 있다. 또한, 국세청이 발간한 2010년 개정세법 해설에서도 국내세법에 따라 비과세․면제되는 소득 중 비과세․면제신청서를 제출하지 않은 소득의 지급자가 지급명세서를 제출하도록 지급명세서 제출 예외대상을 축소하는 것으로 나타나고, 그 개정이유도 원천징수의무자로부터 비거주자에 대한 과세정보를 제공받아 사후관리 및 정보교환에 활용하기 위한 것으로 나타나고 있다. 따라서 쟁점이자의 지급과 관련하여 청구법인에게 지급명세서 제출의무가 없다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠고(조심 2013서4433, 2014.1.16. 같은 뜻), 나아가 위 법인세법 시행령 개정내용은 2010.2.18. 관보(제17198호)에 게재됨으로써 이때 청구법인은 이러한 사항을 알 수 있었다 할 것이어서 청구법인이 지급명세서를 제출하지 아니한 것에 정당한 사유가 있다고 볼 수도 없다고 하겠으므로, 처분청이 청구법인에게 이 건 지급명세서 미제출가산세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.