청구인이 주장하는소득세법의 규정은 소득자가 개인인 기타소득에 대한 원천징수의무와 관련된 조항으로 소득자가 법인인 이 건에 적용되지 않고, 같은 법 제156조 제1항에서 비거주자에게 국내에서 지급하는 위약금은 지급자의 원천징수의무를 부여하고 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
청구인이 주장하는소득세법의 규정은 소득자가 개인인 기타소득에 대한 원천징수의무와 관련된 조항으로 소득자가 법인인 이 건에 적용되지 않고, 같은 법 제156조 제1항에서 비거주자에게 국내에서 지급하는 위약금은 지급자의 원천징수의무를 부여하고 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 매도인과 ㈜OOO가 체결한 계약은 2008.9.29. 해제되었고, 청구법인은 2008.11.26. 권리․의무를 승계했으므로 쟁점1차계약에 따라 ㈜OOO가 지급한 계약금 OOO의 법인세 원천징수의무는 합의해제일인 2008.9.29. ㈜OOO에게 발생한 것인바, 청구법인이 당해 납세의무를 승계할 법적 근거가 없다.
(2) 쟁점2차계약의 권리․의무를 승계받은 청구법인의 경우 이 건 주식매수계약이 쌍무계약으로서 매도법인이 이행제공을 하지 아니하였는바 쟁점2차계약의 해제가 민법 제543조 내지 제546조에 따라 확정된 사실이 없으므로 계약종료일(즉 잔금청산일)인 2008.11.28.을 계약해제확정일로 보아 이를 위약금의 ‘지급하는 때’로 보아 원천징수의무를 부여하여 과세한 처분은 부당하다.
(3) 처분청은 원천징수의무에 있어 ‘지급하는 때’를 ‘대체하는 때’까지 확장해석한 것인바, 명목상 대체는 가능하다 하더라도 현실적으로는 ‘계약금을 돌려받은 후 위약금을 지급하는 것’이 불가능하므로 엄격해석의 원칙에 반하여 위법하다.
(1) ㈜OOO가 OOO에게 통지서를 통해 청구법인과 ㈜OOO는 2008.11.4. ㈜OOO와 OOO이 체결한 주식매매계약과 관련한 모든 권리와 의무를 일체를 ㈜OOO에서 청구법인으로 승계하는 계약지위 양도계약을 체결함으로 쟁점1차계약과 쟁점2차계약의 매수당사자가 ㈜OOO에서 청구법인으로 변경된 것인바, OOO의 원천징수의무는 청구법인에게 있다.
(2) 쟁점2차계약과 나머지 매수대금을 지급하기로 약정한 날(거래종결일)인 2008.11.28.까지 나머지 대금을 지급하지 못하였고 이미 지급한 계약금은 현재까지 돌려받지 못하였으며, 쟁점2차계약서 제3조의2 (b)항에 “계약금(상환불가능계약금)은 어떠한 상황에서도 매수인에게 환급하지 않으며 매수인의 의무가 위반된 경우 매도인은 위약벌로서 계약금을 몰수한다”고 계약되어 있는바, 쟁점2차계약은 해제된 것이다.
(3) 이 건 계약금은 계약서상 어떠한 경우에도 환급되지 않는 상환불가능한 계약금으로 위약금에 해당하고 법인세법 제93조 제11호 나목(국내에서 지급하는 위약금 또는 배상금)의 외국법인의 국내원천소득에 해당하는 것으로서 법인세법 제93조 제11호 나목 및 같은 법 제98조 제1항 제3호에 따라 과세가능하고, 청구법인이 주장하는 소득세법 제127조 는 소득자가 개인인 기타소득에 대한 원천징수의무와 관련한 소득세법 조항으로 이 건에 적용될 여지가 없다.
① ㈜OOO가 쟁점1차계약에 따라 지급한 계약금 OOO의 법인세 원천징수의무자는 청구법인이 아니라는 청구주장의 당부
② 쟁점2차계약은 해제되지 아니하였다는 청구주장의 당부
③ 이 건 위약금은 처분청이 ‘지급하는 때’를 ‘대체하는 때’까지 확장해석한 것으로서 엄격해석의 원칙에 위반된다는 청구주장의 당부
(1) 국세기본법 제21조 (납세의무의 성립시기)
① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 시기에 성립한다.
1. 소득세 또는 법인세는 과세기간이 종료하는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세에 있어서는 당해 법인이 해산(분할 또는 분할합병으로 인한 해산을 포함한다) 또는 합병을 하는 때
11. 가산세는 이를 가산할 국세의 납세의무가 성립하는 때
② 다음 각 호의 국세를 납부할 의무는 제1항의 규정에 불구하고 당해 각호의 시기에 성립한다.
1. 원천징수하는 소득세 또는 법인세는 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때
(2) 법인세법 제93조 (국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
11. 제1호 내지 제10호의 규정에 따른 소득외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득
① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호·제4호 내지 제7호 및 제9호 내지 제11호의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 규정된 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자를 제외한다)는 제97조의 규정에 불구하고 그 지급하는 때에 다음 각 호의 금액을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호의 규정에 따른 소득중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 제외한다.
1. 제93조 제4호 및 제5호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 2
2. 제93조 제6호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 20
3. 제93조 제1호·제2호·제9호 및 제11호의 규정에 따른 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 25. 다만, 제93조 제1호의 소득 중 국가·지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 14로 한다.
② 제1항 및 제4항 내지 제7항의 규정에 의하여 법인세를 원천징수한 자가 그 원천징수한 법인세를 그 납부기한이 경과하여 납부하는 경우에는 그 금액에 제76조 제2항의 규정에 의한 가산세를 가산한 금액을 납부하여야 한다. (3) 법인세법 시행령 제132조 [국내원천소득의 범위]
⑩ 법 제93조 제11호 나목에서 "대통령령이 정하는 소득"이라 함은 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받는 손해배상으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전 또는 기타 물품의 가액을 말한다. 제137조 [외국법인에 대한 원천징수]
① 법 제98조에 따라 원천징수를 하는 경우 배당소득 및 기타소득의 지급시기에 관해서는 소득세법 시행령 제191조 및 동 시행령 제192조를 준용한다.
(4) 소득세법 제21조 (기타소득)
① 기타소득은 이자소득·배당소득·부동산임대소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득외의 소득으로 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금 제127조 (원천징수의무)
① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 어느 하나의 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 자는 이 절의 규정에 의하여 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.
5. 기타소득금액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액은 제외한다.
① 기타소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 다음 각 호의 날로 한다.
1. 법 제21조 제1항 제7호에 따른 기타소득(자산 또는 권리를 대여한 경우의 기타소득은 제외한다) 그 대금을 청산한 날, 자산을 인도한 날 또는 사용·수익일 중 빠른 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 자산을 인도 또는 사용·수익하였으나 대금이 확정되지 아니한 경우에는 그 대금 지급일로 한다.
2. 법 제21조 제1항 제20호에 따른 기타소득 그 법인의 해당 사업연도의 결산확정일
3. 제1호 및 제2호 외의 기타소득 그 지급을 받은 날 제192조 [소득처분에 의한 배당·상여 및 기타소득의 지급시기 의제]
① 법인세법에 의하여 세무서장 또는 지방국세청장이 법인소득금액을 결정 또는 경정함에 있어서 처분되는 배당·상여 및 기타소득은 법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장 또는 지방국세청장이 그 결정일 또는 경정일부터 15일내에 기획재정부령이 정하는 소득금액변동통지서에 의하여 당해 법인에게 통지하여야 한다. 다만, 당해 법인의 소재지가 분명하지 아니하거나 그 통지서를 송달할 수 없는 경우 또는 당해 법인이 국세징수법 제86조 제1항 제1호·제2호 및 제4호의 규정에 해당하는 경우에는 당해 주주 및 당해 상여나 기타소득의 처분을 받은 거주자에게 통지하여야 한다.
② 제1항의 경우에 당해 배당·상여 및 기타소득은 그 통지서를 받은 날에 지급하거나 회수한 것으로 본다.
③ 법인의 소득금액을 신고함에 있어서 법인세법 시행령 제106조 의 규정에 의하여 처분되는 배당·상여 및 기타소득은 당해 법인이 법인세 과세표준 및 세액의 신고기일에 지급한 것으로 본다.
(1) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구인의 주장 및 관련 증빙은 다음과 같다.
1. 처분청은 ㈜OOO와 OOO의 쟁점1차계약시의 계약금 OOO 및 쟁점2차계약시의 계약금 OOO 모두에 대하여 청구법인에게 위약금에 대한 법인세 원천징수의무가 있다고 보았으나, 쟁점1차계약과 쟁점2차계약은 전혀 별개 계약으로 ㈜OOO는 당초 2008.6.24.자 쟁점1차계약OOO의 계약종료일인 2008.9.30.까지 잔금 OOO의 지급이 불가하자, 2008.9.29. 쟁점1차계약에 대한 해제계약서를 작성함과 동시에 새로운 계약으로 매매대금을 OOO 감액된 OOO으로 계약하고 거래종결일을 2008.11.28.로 하는 쟁점2차계약을 체결한 것이다(해제계약서 영문․번역본 사본 제시).
2. ㈜OOO가 2008.6.24. 체결한 쟁점1차계약이 2008.9.29. 매도인과 합의해제된 상태에서, 같은 일자로 새롭게 체결한 쟁점2차계약에 대하여 2008.11.26. 권리의무 양도 통지의 방법으로 주식매매계약의 계약당사자를 ㈜OOO에서 청구법인으로 변경하고, 청구법인이 쟁점2차계약서상의 권리와 의무를 승계한 것이며(권리의무양도통지서 영문본 및 번역본 제시), 쟁점1차계약과 관련 2008.6.24. 지급한 계약금 OOO의 위약금 대체시기는 2008.9.29.로 그 이후인 2008.11.26. 쟁점2차계약을 양수한 청구법인에게 법인세 원천징수의무가 없다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, ㈜OOO가 OOO에게 통지서를 통해 청구법인과 ㈜OOO는 2008.11.4. ㈜OOO와 OOO이 체결한 주식매매계약와 관련한 모든 권리와 의무 일체를 ㈜OOO서 청구법인으로 승계하는 계약지위 양도계약을 체결함으로 쟁점1차계약과 쟁점2차계약의 매수당사자가 ㈜OOO에서 청구법인으로 변경된 점, ㈜OOO와 OOO는 주식매매계약 당시부터 주식매매계약 제OOO를 통하여 ‘매수인은 매도인에게 서면 통지한 후, 본 계약상 자신이 가진 권리를 매수인의 계열사인 청구법인 또는 주식회사 OOO에 양도할 수 있으며, (ⅰ) 매수인의 진술 및 보증은 마치 OOO계열사가 본 계약의 당사자인 것처럼 OOO계열사에게 동등한 효력이 있게 적용되며, 그리고 (ⅱ) 동 양도 시 및 그 이후에 본 계약 상 매수인의 모든 의무와 책임은 매수인이 OOO 계열사와 연대하여 책임을 부담한다’고 계약하였고, 동 규정에 의하여 ㈜OOO는 2008.11.26. OOO에 주식매매계약과 관련한 모든 권리와 의무가 청구법인에게 양도하였음을 통지한 점, 쟁점2차계약의 주식매매가액은 쟁점1차계약과 관련하여 기지급된 계약금 OOO을 반영하여 주식의 매매대금을 OOO에서 OOO으로 거래종결일을 2008.9.30.에서 2008.11.28.로 변경한 것으로 보이는바, 매도법인의 입장에서는 3개월 사이에 특별한 사유 없이 OOO을 감액하여 새로운 계약을 체결하지는 않았을 것으로 보이는 점, 청구법인의 거래처원장에 쟁점1차계약의 계약금 지급을 위해 2008.6.24. OOO을 차입하였고, 그 중 OOO을 2008.6.24. 매도법인에게 지급한 것으로 회계처리되어 있는 점 등에 비추어 이에 대한 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(2) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인이 ㈜OOO의 권리․의무를 승계한 쟁점2차계약의 경우, 당해 계약이 합의해제한 사실 또는 매도인의 해제통보에 따른 계약의 해제가 확정된 사실이 없다고 주장하나, 쟁점2차계약시 나머지 매수대금을 지급하기로 약정한 날(거래종결일)인 2008.11.28.까지 나머지 대금을 지급하지 못하였고 이미 지급한 계약금을 현재까지 돌려받지 못하고 있는 점, 쟁점2차계약서 제3조의2 (b)항에 “계약금(상환불가능계약금)은 어떠한 상황에서도 매수인에게 환급하지 않으며 매수인의 의무가 위반된 경우 매도인은 위약벌로서 계약금을 몰수한다”고 계약되어 있고, 제9조 9.1에 의하면 매수인이 어떠한 이유에서라도 본 계약서에 따른 거래를 거래종결일에 실패하는 경우 즉 나머지 매수대금을 지급하지 못할 경우 계약은 자동해제되는 것으로 약정되어 있는 점, 청구법인이 계약금을 돌려받기 위한 법적․사실적 행위를 하였다는 객관적 증빙이 제시되지 아니한 점 등에 비추어 이에 대한 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(3) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 청구인의 주장 및 관련 증빙은 다음과 같다.
1. 원천징수의무자는 납세의무자와는 달리 국세를 징수하여 납부할 의무가 특정 시점에 발생하는데, 국세기본법 제21조 제2항 에 의하면 “소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때”로, 이는 제1항에서 규정한 납세의무자의 납세의무 성립시기와 구분되는 것이다.
2. 세법은 ‘지급하는 때’가 아닌 경우에도 원천징수의무를 부여하고 있는데, 이자․배당․근로소득, 그리고 법인세법에 따른 배당·상여·기타소득으로 소득처분된 소득의 지급시기가 실제 수입시기와 불일치되는 상황을 고려하여, 소득세법 제131조 및 같은 법 시행령 제190조, 소득세법 제132조 및 같은 법 시행령 제191조, 소득세법 제135조, 같은 법 시행령 제192조 규정을 통해, 각 수입금액 또는 소득금액이 지급되지 않았더라도 특정시점에는 지급한 것으로 간주하는 지급시기의제 규정에 의거, 지급하는 자의 원천징수의무를 부여하고 있는데, 이 건 거래종결일의 계약금이 위약금으로 ‘대체하는 때’는 위와 같은 지급시기의제규정에 해당되지 아니하는바, 처분청은 이를 원천징수의무 성립시기인 ‘지급하는 때’로 확대해석한 것이다.
3. 매도인에게 귀책사유가 있는 경우에는 계약금 반환과 함께 위약금 등을 매수인에게 지급해야 하기 때문에 ‘위약금 등을 지급하는 때’에 원천징수의무가 발생하는 것이고, 매수인에게 귀책사유가 있는 경우에는 매수인의 권리인 계약금을 돌려받는 대신 의무인 위약금 등과 상계하는 계약금의 위약금 등의 대체가 발생하는 것인바, 처분청의 ‘대체되는 때’를 ‘지급하는 때’로의 확장해석은 ‘계약금을 돌려받고, 위약금 등을 지급하는 때’로 해석하는 것으로 계약해제의 확정일을 사실상 위약금을 지급하는 때로 본 것이고 이 건의 경우에는 ‘계약금을 돌려받고, 위약금 등을 지급하는 때’가 존재하지 아니한다. 즉, 처분청의 의견대로 이 건 계약금이 상환불가능계약금으로 매수인에게 환급하지 아니하고 매수인의 계약위반시 몰수되는 것이므로 명목상 계약금의 위약금 대체는 가능하지만, 2계약금을 돌려받고 위약금을 지급하는 현실적 대체는 불가능하므로 ‘지급하는 때’는 존재하지 아니하는 것이다. 4) 소득세법 제127조 제1항 제5호 에 따라 계약금이 위약금 등으로 대체되는 경우에는 기타소득으로 과세제외하고 있는데, 2006.12.30. 법률 제8144호로 개정된 당해 조항의 개정이유를 살피견대, “당초 지급한 계약금이 위약금·해약금으로 대체되는 경우 원천징수의무 이행을 위해서는 기지급한 계약금을 돌려받아야 하는 등 과도한 납세협력의무가 요구되는 점을 감안”한다고 하여 원천징수를 위해서는 기지급한 계약금을 돌려받아야 한다는 점을 강조한 것으로, 결국 단순 대체시에 원천징수의무가 발생하지 아니하고 오직 현실적인 지급시(즉 돌려받은 후 다시 지급하는 때)에만 원천징수의무가 발생된다는 점을 명확히 하고 있는 것이다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 계약의 해지에 대한 위약금은 법인세법 제93조 제11호 나목에서 외국법인의 국내원천소득으로 ‘국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내 사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자는 법인세법 제98조 제1항 에 제3호에 “그 소득을 그 지급하는 때에 지급액의 100분의 25에 해당하는 금액을 지급 받는 법인의 각사업연도 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 다음 달 10일까지 납부하여야 한다”고 하여 원천징수하여 납부하도록 규정되어 있는 점, 청구법인이 주장하는 소득세법 제127조 의 규정은 소득자가 개인인 기타소득에 대한 원천징수의무와 관련한 조문으로 소득자가 법인(외국법인)인 이 건과 관련하여 적용되는 조항이 아닐 뿐만 아니라 같은 법 제156조 제1항에서 비거주자에게 ‘국내에서 지급하는 위약금 또는 배상금’의 경우에는 제127조에도 불구하고 지급자의 원천징수의무를 규정하고 있는 점 등에 비추어 이에 대한 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.