상속인 7인의 공유지분으로 등기된 토지에 대한 금양임야 상속공제는 제사를 주재하는 상속인의 지분만 가능함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인의 모(母)인 이OOO(피상속인)가 2011.8.14. 사망하여, 청구인들(이하 “상속인들”이라고도 한다)은 2012.2.29. 상속세를 신고․납부 하였다.
• 나. 상속인들은 상속세 신고시 상속재산 중 ‘OOO 임야 5,236㎡’ 중 피상속인의 지분에 해당하는 1,745.3㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 상속세 비과세 대상인 금양임야로 보아 동 재산 평가액 중 OOO원을 상속재산에서 제외하였다.
• 다. 처분청은 2012.12.3.∼2013.2.7. 기간 동안 청구인들의 상속세 실지조사를 실시하여 쟁점 토지가 상속인들 명의 공동으로 상속등기 되었으므로 금양임야에 대한 비과세를 배제하여 2013.6.24. 청구인들에게 2011.8.14.상속분 상속세 OOO원을 경정․고지하고, 2013.8.12. 쟁점토지 중 청구인 박OOO 지분을 금양임야로 인정하여 OOO원을 감액 결정하였다.
• 라. 이에 불복하여 청구인들은 2013.7.1. 이의신청을 거쳐 2013.10.25. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점토지가 상속인 7인 명의로 공동 상속등기된 것은 공동상속인 중 박OOO의 채권자 이OOO이 강제경매하면서 대위등기 하였는바, 불가피한 상황이었다. 금양임야 등은 조상의 제사를 위하여 필요한 재산으로서 이는 종중재산의 성격이므로 일반 상속재산과 구별하여 제사를 실제로 주재하는 자가 승계하도록 하고 있다. 또한 제사주재자는 형편에 따라 가족들 누구나 될 수 있고 반드시 1인이어야 한다고 볼 수는 없는 것이다. 피상속인의 상속개시일 이전인 2009.10.18. 피상속인의 장남 박OOO이 지병으로 인해 사망시부터 발생된 가족 간의 재산분할 분쟁 등으로 인해 불가피하게 쟁점토지를 상속인들 공동명의로 등기하였다. 그러나 공동상속인들 전원 협의하에 실제로 제사를 주재하는 박OOO을 대표 제사주재자로 정하였기 때문에 쟁점토지가 민법에서 정하는 금양임야에 해당하기만 한다면 등기내용에 관계없이 상속세 과세가액에서 제외되어야 한다. 더구나 차남인 박OOO은 그동안 선산 및 분묘관리, 제사주관, 종중참여 등 제사주재자의 지위에서 집안의 대소사를 관리하여 왔으며 분묘관리의 어려움이 있다고 하여 납골묘를 새로이 설치하는 등 분묘를 정리하기도 하였다. 따라서, 쟁점토지를 금양임야로 보아 상속세 과세가액에서 2억원을 제외하여 상속세를 경정하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 상속인들은 피상속인의 상속재산에 대하여 재산분할협의가 되지 않아 2012. 9.27. 서울가정법원 제2부에서 상속재산에 대한 강제분할 결정을 하였으며, 쟁점토지가 금양임야라면 법원에 재산분할 청구시 쟁점토지는 제사를 주재하는 상속인에게 귀속시키고 나머지 재산에 대해서만 분할 청구하여야 하나, 다른 재산과 함께 일괄적으로 분할하는데 상속인간의 의사가 일치하고 있으므로 일반상속재산으로 보아 상속세 비과세 적용을 배제하였다(대법원 1994.10.14. 선고 94누4059 판결 참조). 청구인들은 2013.2.7. 조사종결일까지 제출되지 않았던 새로운 협의서를 2013.5.30. 작성하여 제출(인감증명서 첨부)하였으며, 쟁점토지의 등기부등본에서 피상속인 이OOO의 상속지분 1,745㎡(5,236㎡의 1/3)은 2011.8.14. 상속개시 되었으나, 2013.1.11. 대위자 이OOO이 서울중앙지방법원 2011가합50290 구상금 사건의 조정조서 정본에 의해 상속인 지분별로 대위등기 되어 있다. 민법제1008조의3(분묘등의 승계)에서 금양임야 등은 제사를 주재하는 자가 이를 승계하며 제1013조(협의에 의한 분할), 제1015조(분할의 소급효)에서 공동상속인은 언제든지 그 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있고 상속개시된 때에 소급하여 그 효력을 가지나 제삼자의 권리를 해하지는 못한다고 규정하고 있고, 민법상 금양임야는 제사주재자가 이를 승계하여야 하며 쟁점 토지에 대한 등기는 등기상 명의만 불가피하게 이전된 것이라는 청구주장과 달리 상속인들간의 합치된 의사에 따라 법원판결에 의하여 대위등기자가 행한 등기이전이다. 만약 단순 명의 이전이라면 명의신탁에 해당되어 부동산실명법 위반 및 대위등기자(제삼자)의 권리를 해하는 결과가 발생되고, 제사를 주재한 박OOO의 상속지분은 상속인간 협의서에 따라 제사를 주재하기로 협의하였으므로 상속당시로 소급효가 인정되어 금양임야로 공제하였다.

• 가. 쟁 점 상속인 7인의 공유지분으로 등기된 쟁점토지 전부가 금양임야로 상속공제 적용대상이라는 청구주장의 당부
• 나. 사실관계 및 판단

(1) 피상속인의 상속세 결정경의서의 신고내역은 <표1>과 같고, 상속인 현황은 <표2>와 같다.

(2) 2009.10.18. 사망한 장남 고 박OOO의 상속세 조사 종결복명서 등에 의하면, ① 유증한 OOO에 대한 금양임야 OOO원 비과세 신고에 대하여 ‘당해 소재지에 선대 분묘 등이 소재하며, 신고된 면적 및 금액이 비과세 기준에 부합하므로 신고내용 적정한 것으로 판단함’으로 기재되었으며OOO, ② 피상속인 이OOO의 장남 고 박OOO과 2001.8.7. 협의 이혼한 전처 정OOO이 고 박OOO의 자녀 박OOO, 박OOO의 법정대리인으로서 고 박OOO의 상속재산에 대하여 유류분 반환청구소송을 제기하였으며, 소송 결과 쟁점토지의 분할전 지번 OOO를 쟁점토지인 산4-5와 분할하여 산4-1 소유권이 고 박OOO의 자녀들에게 이전 되었고, 아울러 박OOO이 성년이 될 때까지 소유권 이전된 임야 중 납골묘 부분에 관한 일체의 처분을 하지 않기로 하고, 만일 처분 등을 할 경우 OOO원을 즉시 지급하기로 하였음이 조정조서에 기재되었다.

(3) 피상속인 이OOO의 사망과 관련한 상속재산분할 소송 판결문에서 법원은 ‘별지목록 부동산을 경매하여 그 대금 중 경매비용을 공제한 나머지 금액을 피상속인의 딸들에게 각 OOO 지분, 손자 박OOO, 박OOO에게 각 OOO지분, 박OOO에게 OOO지분의 각 비율로 분할한다’고 판결한 사실이 나타난다.

(4) 위 사실관계 및 제시증빙과 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. 민법 제1008조의3은 분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야와 600평 이내의 묘토인 농지, 족보와 제구의 소유권은 제사를 주재하는 자가 이를 승계한다고 규정하고 있고, 상속세 및 증여세법 제12조 【비과세되는 상속재산】에서는 상속세과세가액에 산입하지 아니하는 재산으로서 ‘ 민법 제1008조의 3에 규정하는 재산’을 들고 있다. 위 규정은 일가의 제사를 계속하게 하기 위한 제사용 재산을 승계할 경우에는 이를 일반상속재산과 구별되는 특별재산이라고 보아 상속세과세가액에서 제외시키기 위한 것으로서, 금양임야 등을 소유하던 피상속인이 사망한 후 상속인들이 수인이 있을 경우 금양임야 등의 승계권을 그 금양임야로서 수호하는 분묘의 제사를 주재하는 상속인에게 귀속시키기 위한 규정이라고 보아야 할 것이고, 금양임야 등의 소유자가 사망한 후 상속인과 그 금양임야로서 수호하는 분묘의 제사를 주재하는 자가 다를 경우에는 그 금양임야 등은 상속인들의 일반상속재산으로 돌아간다고 보아야 할 것이며 상속인이 아닌 제사를 주재하는 자에게 금양임야 등의 승계권이 귀속된다고 할 수는 없다(대법원 1994.10.14. 선고 94누4059 판결). 살피건대, 청구인들은 쟁점 토지에 대한 등기는 등기상 명의만 불가피하게 이전된 것이며, 제사를 주재한 박OOO의 상속지분을 상속인 간 협의서에 따라 제사를 주재하기로 협의하였으므로 금양임야로 공제하라는 주장이나, 이 건 상속등기는 법원판결에 의하여 대위등기자가 행한 등기이전으로 청구주장과 같이 단순 명의 이전이라면 명의신탁에 해당되어 부동산실명법 위반 및 대위등기자(제삼자)의 권리를 해하는 결과가 발생되는 점, <표2>에서와 같이 박OOO, 박OOO, 박OOO은 외국영주권자이고, 피상속인 고 박OOO의 자 박OOO, 박OOO은 미성년자인바, 제사를 주재하는 자라 함은 원칙적으로 호주승계인인 장남을 말하며 장남이 제사를 주재할 수 없는 특별한 사유가 있는 경우에는 이를 차남이 승계하는 것이 일반적으로 인식되고 있는 전통적인 관습으로서, 청구인들이 제사를 공동으로 주재하였다는 객관적인 자료를 제시하지 못하는 점, 금양임야에 관한 합의서는 단지 쟁점임야가 속한 토지를 상속인별로 분할 등기하기 위한 조건에 불과한 것으로 보이는 점 등으로 보아, 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.