[요지] 최대주주가 한국거래소의 시간외 대량매매로 특수관계자에게 양도한 쟁점주식의 경우에는 그 거래일의 증가를 시가로 보기 어려우므로, 처분청이 상속세 및 증여세법 제62조에 따라 쟁점주식 양도일 전후 각 2개월간 종가의 평균액에 30%의 최대주주 할증평가를 적용한 가액을 시가로 보아 청구인의 양도소득세 경정청구 등을 거부한 처분은 잘못이 없음
[요지] 최대주주가 한국거래소의 시간외 대량매매로 특수관계자에게 양도한 쟁점주식의 경우에는 그 거래일의 증가를 시가로 보기 어려우므로, 처분청이 상속세 및 증여세법 제62조에 따라 쟁점주식 양도일 전후 각 2개월간 종가의 평균액에 30%의 최대주주 할증평가를 적용한 가액을 시가로 보아 청구인의 양도소득세 경정청구 등을 거부한 처분은 잘못이 없음
[참조결정] OOOOOOOOOO
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 양도인인 청구인과 양수인인 이OOO은 2011.10.18. 오전 11시경 당일종가가 결정되기 전에 매도, 매수주문을 하였으며, 당일종가는 청구인과 이OOO이 아닌 불특정다수인이 거래하여 성립되어진 가격으로 그 가격으로 매매를 하였는데, 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정된다 하여 이를 부인하고 ‘원칙에 의한 시가’가 없는 경우에 적용하는 보충적 방법으로 평가하여 과세한 처분은 부당한 것이며, 이 건 거래일 전후 2개월간의 종가평균은 OOO원으로, 청구인과 이OOO이 증권거래시장에서 거래시간내에 주식을 매도하고 매수하고 하였다 하더라도 거래가격인 OOO원과는 OOO원만 차이가 나는 바, 그 차이는 2.04%에 불과한 것으로 부당하다 함은 잘못된 것이라 하겠으며, 법인세법제52조 및 같은 법 시행령 제89조는 상장법인의 당일종가를 시가로 인정하고 있는데도소득세법에서는 이를 인정하지 않고 굳이 보충적 방법을 적용하는 것은 조세평등주의에 위배되고, 동일한 상황에서 두 가지의 적법한 법적용이 가능하다면 납세자는 유리한 적용을 선택할 권리가 있는 것인바, 상증법 제60조 제1항 후단에서는 보충적 방법인 같은 법 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항은 ‘원칙에 의한 시가’를 시가로 본다고 규정하고 있으므로 납세자는 이 두 가지 방법 중 유리한 쪽을 선택할 권리가 있는 것이다. 따라서 이 건 경정청구 거부 처분은 위법·부당하므로 취소되어야 한다.
(2) 국세청 해석사례[부동산거래관리과-660(2012.12.6.), 소비세과-369(2012.11.6.), 참조] 및 OOO 회신문에 따르면, 시간외대량매매로 양도한 주식은 증권시장에서 양도되는 주권에 해당되는 것이고,증권거래세법제3조 제1호 및 같은 법 제7조 제1항 제1호에 의하면, 증권시장에서 주권을 양도하는 경우에는 ‘당해 주권의 양도가액’이 과세표준이 되는 것이므로증권거래세법제7조 제1항 제2호를 적용한 과세처분은 잘못된 것으로 판단되며, 설사증권거래세법제7조 제1항 제2호를 적용한다 하더라도법인세법제52조 및 같은 법 시행령 제89조, 상증법 제35조 및 같은 법 시행령 제26조와 제33조, 같은 법 시행규칙 제10조의5에 의해 ‘당일종가’는 ‘낮은 가액’에 해당되지 않는 것으로 규정되어 있다. 따라서 이 건 경정청구 거부 처분은 위법·부당하므로 취소되어야 한다.
(1) 특수관계인간의 거래인 경우소득세법상 부당행위계산 부인 적용대상으로 상증법 제63조 제3항의 가액인 평가기준일 전후 2개월 동안 공표된 매일의 OOO 최종 시세가액의 평균액에 최대주주 또는 최대출자자 및 특수관계인에 해당하는 주주 또는 출자자의 주식 등에 대해서는 최대 30%를 가산하여 평가한 금액을 시가로 하여 신고한 양도소득세 수정신고분이 정당하다고 판단되므로 이 건 경정청구 거부 처분은 정당하다.
(2) 판례(대법원 2011.11.10. 선고 2011두18885 판결, 같은 뜻임)에 따르면, 상증법 시행령 제26조 제1항은 시간외대량매매 중 거래당일종가에 의한 거래를 저가양도에 따른 증여세 과세대상에서 제외하고 있으나 이 규정은 양수인에 대하여 저가양수로 인한 이익의 증여 여부가 문제되는 경우에 위와 같은 방식의 거래를 저가양도의 범위에서 제외한다는 취지일 뿐, 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 양도인에 대한 소득세 과세시 그와 같은 거래를 일률적으로 조세부담을 부당하게 감소시킨 경우가 아닌 것으로 본다는 취지의 규정은 아니라고 판단하고 있으며, 청구인의 매매방식은 당일종가로 매매하였다고 하더라도 상대지정호가방식의 매매로 그 거래에 다른 거래자가 개입할 수 없는 거래형태이므로 정상적인 거래형태라 할 수 없다. 소득세법제101조 제1항 및 같은 법 시행령 제167조에 의하면, 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 유가증권의 시가는 상증법 제63조의 규정을 준용하여 평가한 가액으로 하도록 규정하고 있으며, 상증법 제63조 제1항 및 제3항은 유가증권시장에서 거래되는 주식 및 출자지분은 평가기준일 이전·이후 각 2개월간에 공표된 한국거래소 최종시세가액의 평균액으로 하되, 당해법인의 발행주식 총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하고 있는 최대주주등에 대해서는 평가한 가액에 100분의 30을 가산한 가액으로 평가하도록 규정하고 있으므로, 증권거래세법제7조 제1항에 의해 상증법 제63조에 따라 평가한 가액을 증권거래세 과세표준으로 보는 것이 정당하므로 이 건 경정청구 거부 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 쟁점주식의 시가는 상증법 제63조 제1항 제1호 및 제3항에 따라 쟁점주식의 양도일 전후 각 2개월 동안 공표된 매일의 한국거래소 최종 시세가액의 평균액에 30% 최대주주할증가액을 가산한 금액이라고 보아 양도소득세 경정청구를 거부한 처분의 당부
② 쟁점주식의 매매에 대한 증권거래세 과세표준은증권거래세법제7조 제1항에 의하여 쟁점주식의 양도가액이고, 동 양도가액은 쟁점주식의 양도일 전후 각 2개월 동안 공표된 매일의 한국거래소 최종 시세가액의 평균액에 30% 최대주주할증가액을 가산한 금액이라고 보아 증권거래세 경정청구를 거부한 처분의 당부
(1) OOO의 수정신고 안내문 주요 내용은 다음과 같다.
(2) 처분청의 양도소득세 및 증권거래세 경정청구 거부 통지서 주요 내용은 다음과 같다. (가) 양도소득세 경정청구 거부 통지서
• 경정청구 내용: 주식양도시 양도가액을 보충적 방법에 의한 평가금액으로 수정신고하였으나 당일종가가 시가로 판단되므로 경정청구함
• 처리결과: 상증법 제63조 제1항 제1호 및 제3항에 따라 평가기준일 전후 2개월 동안 공표된 매일의 한국거래소 최종 시세가액의 평균액에 최대주주 또는 최대출자자 및 특수관계인에 해당하는 주주 또는 출자자의 주식 등에 대해서는 최대 30%를 가산하여 평가하므로 경정경정청구는 거부함 (나) 증권거래세 경정청구 거부 통지서
• 청구인이 양도한 증권은 증권거래세법제7조에 의해 상증법 제63조 제1항 제1호에 따라 평가한 가액을 과세표준으로 하므로 수정신고에 대한 경정청구는 거부함
(3) 쟁점주식에 대한 대량매매신청서 주요 내용은 다음과 같다.
(4) OOO 분당남지점 회신문의 주요 내용은 다음과 같다.
• 청구인이 2011.10.18. 시간외대량매매로 쟁점주식을 양도한 사실이 있으며, 이때 이 양도가 증권시장에서 양도되는 주권 거래에 해당됨
• 증권거래세의 납세의무자는 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제8조 제1항에 따른 금융투자업자(이하 "금융투자업자"라 한다)를 통하여 주권등을 양도하는 경우에는 해당 금융투자업자가 납세의무자이므로 거래세 및 농특세는 지점에서 익월 10일까지 납부완료함
(5) 법인세법 시행령(2011.12.8. 대통령령 제23356호로 개정되기 전의 것) 제89조 제1항은 “법인세법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다”고 규정하고 있다.
(6) 쟁점①에 대하여 살펴본다. 청구인은 거래당일종가는 불특정다수인이 거래하여 성립되어진 가격으로 쟁점주식의 시가라고 주장하나, 쟁점주식은 상장주식인 동시에 쟁점주식 발행법인의 최대주주 및 특수관계에 있는 주주가 보유한 주식에 해당하고, OOO의 시간외대량매매를 통하여 거래당일 종가로 거래하였다 하더라도 특수관계에 있는 자와의 거래에 해당하여 거래당일 종가를 시가로 보기는 어려우므로, 처분청이 상증법 제63조 제1항 및 제3항에 따라 쟁점주식의 양도일 전후 각 2개월 동안 공표된 매일의 OOO 최종 시세가액의 평균액에 30% 최대주주할증가액을 가산한 금액을 쟁점주식의 시가로 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(국심 2006서1872, 2007.6.5., 대법원 2011.11.10. 선고 2011두18885 판결, 같은 뜻임).
(7) 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구인은 시간외대량매매로 양도한 주식은 증권시장에서 양도되는 주권에 해당되므로 증권거래세 과세표준은 쟁점주식의 양도가액 즉 거래당일종가로 보아야 한다고 주장하나, 쟁점주식의 양도가액은 (6)에서 살펴본 바와 같이 쟁점주식의 양도일 전후 각 2개월 동안 공표된 매일의 OOO 최종 시세가액의 평균액에 30% 최대주주할증가액을 가산한 금액이므로 처분청이 위 금액을 쟁점주식의 매매에 대한 증권거래세 과세표준으로 하여 증권거래세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별지】관련 법령 등
(1) 소득세법(2011.6.7. 법률 제10789호로 개정되기 전의 것) 제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.
(2) 소득세법 시행령(2011.12.8. 대통령령 제23356호로 개정되기 전의 것) 제98조(부당행위계산의 부인) ① 법 제41조 및 제101조에서 "특수관계에 있는 자"란 다음 각 호의 어느 하나의 관계에 있는 자를 말한다.
1. 당해 거주자의 친족 제167조(양도소득의 부당행위 계산) ④ 제98조 제1항 각 호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.
⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조 및 조세특례제한법 제101조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 본문 중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간"으로 보며, 조세특례제한법제101조 중 "상속받거나 증여받는 경우"는 "양도하는 경우"로 본다.
⑥ 개인과 법인간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법 시행령 제89조의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여 법인세법제52조의 규정이 적용되지 아니하는 경우에는 법 제101조 제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓 그 밖의 부정한 방법으로 양도소득세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
(3) 법인세법 시행령(2011.12.8. 대통령령 제23356호로 개정되기 전의 것) 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
(4) 상속세 및 증여세법(2011.7.25. 법률 제10907호로 개정되기 전의 것) 제35조(저가ㆍ고가 양도에 따른 이익의 증여 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에 대해서는 해당 재산을 양수하거나 양도하였을 때에 그 대가와 시가(時價)의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다.
1. 타인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. 제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 주식 및 출자지분의 평가
③ 제1항 제1호, 제2항 및 제60조 제2항을 적용할 때 대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조 제2항에 따른 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령으로 정하는 주식등은 제외한다)에 대해서는 제1항 제1호 및 제2항에 따라 평가한 가액 또는 제60조 제2항에 따라 인정되는 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주등이 해당 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산방법은 대통령령으로 정한다.
(5) 상속세 및 증여세법 시행령(2012.1.25. 대통령령 제23527호로 개정되기 전의 것) 제26조(저가ㆍ고가양도에 따른 이익의 계산방법 등) ① 법 제35조제1항 제1호에서 "낮은 가액"이란 양수한 재산(다음 각 호의 것을 제외한다)의 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 "시가"라 한다)에서 그 대가를 뺀 가액이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 그 대가를 말한다.
1. 법 제40조 제1항의 규정에 의한 전환사채 등
2. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따라 한국거래소에 상장되어 있는 법인의 주식 및 출자지분으로서 증권시장에서 거래된 것(제33조 제2항에 따른 시간외시장에서 매매된 것을 제외한다) 제33조(배우자 등에게 양도한 재산의 증여추정) ② 법 제44조 제3항 제4호 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 자본시장과 금융투자업에 관한 법률제9조 제13항에 따른 증권시장에서 이루어지는 유가증권의 매매 중 기획재정부령으로 정하는 시간외시장에서 매매된 것을 말한다.
(6) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2012.2.28. 기획재정부령 제267호로 개정되기 전의 것) 제10조의5(시간외시장 매매의 범위) 영 제33조 제2항에서 "기획재정부령으로 정하는 시간외시장에서 매매된 것"이란 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제393조 제1항에 따른 한국거래소의 유가증권시장업무규정 및 코스닥시장업무규정에 의하여 시간외대량매매 방법으로 매매된 것(당일 종가로 매매된 것은 제외한다)을 말한다.
(7) 증권거래세법(2013.1.1. 법률 제11615호로 개정되기 전의 것) 제3조(납세의무자) 증권거래세의 납세의무자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자로 한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주권을 계좌 간 대체로 매매결제하는 경우에는 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제294조에 따라 설립된 한국예탁결제원(이하 "예탁결제원"이라 한다)
2. 제1호 외에 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제8조 제1항에 따른 금융투자업자(이하 "금융투자업자"라 한다)를 통하여 주권등을 양도하는 경우에는 해당 금융투자업자 제7조(과세표준) ① 증권거래세의 과세표준은 다음 각 호에 의한다.
1. 제3조 제1호 각 목의 규정에 의한 주권을 양도하는 경우에는 당해 주권의 양도가액
2. 제1호 외의 주권등을 양도하는 경우에는 다음 각목의 구분에 의한 가액
(1) 소득세법 제101조, 법인세법 제52조 또는 상속세 및 증여세법 제35조에 따라 주권등이 시가액보다 낮은 가액으로 양도된 것으로 인정되는 경우(국제조세조정에 관한 법률 제4조의 규정이 적용되는 경우를 제외한다)에는 그 시가액