[요지] 상증법 제45조의2 제1항에 의하면 명의자로 등기 등을 한 날에 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있으며, 같은 법 제60조 제1항에서 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다고 규정하고 있으므로 증여재산가액을 쟁점주식의 취득가액으로 평가하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려움
[요지] 상증법 제45조의2 제1항에 의하면 명의자로 등기 등을 한 날에 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있으며, 같은 법 제60조 제1항에서 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다고 규정하고 있으므로 증여재산가액을 쟁점주식의 취득가액으로 평가하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 명의신탁 당시에조세회피의 목적이 없었으므로증여세 부과처분은 취소되어야 한다. (가) 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제45조의2[명의신탁재산의 증여의제]에 의하면, 명의신탁 주식에 대하여 증여세가 과세되려면 주식의 명의개서가 이루어져야 하지만, 조세회피의 목적 없이 타인의 명의로 주식의 명의개서가 이루어진 경우는 제외한다고 되어있다. (나) 이 건의 경우, 청구인이 쟁점주식을 취득하면서 이OOO 명의로 쟁점주식을 2005.2.1. 취득하였으나, OOO 주식의 1만원권 주권 분할 문제로 취득에 대한 명의개서가 지연되다가, 2006.3.7. 홍OOO에게 일부 5,000주를 양도하게 되어 2006.3.28. 매수와 매도의 명의개서를 동시에 하게 되었다. 그런데 조세회피 목적의 유무는 명의신탁일 당시를 기준으로 판단한다고 하였으므로, 이 건의 경우 명의신탁일은 OOO 회사가 명의개서를 한 2006.3.28.이 되나, 이때에는 이미 청구인이 쟁점주식 중 5,000주를 타인에게 양도하기로 하여 양도소득세 외에는 조세문제가 발생될 것이 없었고, 또 양도소득세는 누구의 명의로 신고하든 세액이 달라질 것이 없었다. (다) 따라서, 쟁점주식과 같이 타인에게 매도를 하게 되고, 명의개서를 해주기 위하여 당초 취득에 대한 명의개서도 같이 하는 것은 명의개서절차상 당연한 것이며, 이때에 조세회피의 목적이 있었다고 볼 수는 없을 것이다. 이와 같이 매수와 매도의 명의개서가 동시에 일어난 본 건에까지 상증법 제45조의2 규정을 적용하는 것은 부당하다.
(2) 설사, 명의신탁에 의한 증여의제 과세가 정당하다 하더라도, 시가(매매사례가액)는 상증법상 합당한 평가가액이어야 할 것인데, 처분청이 적용한 1주당 OOO원은 부당하다. (가) 상증법 시행령 제49조 제1항에 의하면 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는, 그 거래가액을 시가로 인정하면서 다만, 특수관계인과의 거래 등 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 제외하였고, 2012.2.2. 개정세법에서는 더욱 구체적으로, 거래된 비상장주식의 액면가액 합계액이 3억원을 한도로 하여, 발행주식총액의 1% 미만인 경우에는 그 거래가액을 시가에서 제외한다고 규정하고 있다. (나) 그런데 처분청에서는 명의신탁주식에 대한 증여의제가액의 평가를 함에 있어서, OOO 주식의 명의개서자료 중 쟁점주식의 명의개서일인 2006.3.28.에 가장 가까운 2006.3.13.의 1,000주에 대한 거래가액 1주당 OOO원을 시가(매매사례가액)로 보고, 쟁점주식을 OOO만원(=10,000주×@OOO원)으로 평가하였다. (다) 상증세법 제60조에서 시가는 불특정다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고, 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다고 하였는데, 이 건의 경우, 처분청이 적용한 매매사례가액은 소수의 특정인 사이의 주식거래로 보이고, 또 주식의 거래수량 1,000주는 OOO의 최초 자본금 OOO억원에 비하면 너무 적고, 또한 전반적으로 거래가액도 등락이 너무 심하며, 더욱이 2012.2.2. 개정된 상증법 시행령 제49조 제1항 제1호 나목의 3억원 한도 규정을 적용하면, 6만주 이상을 거래하여야 시가로 인정받을 수 있는데, 위의 1,000주는 거래량이 너무 작은 점 등을 보면, 처분청이 적용한 1주당 가액 OOO원은 시가로 볼 수 없는 것이다. 따라서, 쟁점주식의 증여재산가액은 상증법 시행령 제49조 제1항 제1호에 의거 해당 주식에 대한 취득가액인 1주당 OOO원을 적용한 OOO만원(=10,000주×@OOO원)으로 평가하여 과세함이 타당하다.
(1) 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 청구주장의 당부와 관련하여 (가) 청구인은 쟁점주식을 청구외 이OOO 명의로 취득하였으나 그 명의개서가 지연되다가 쟁점주식의 양도시점에야 취득에 대해 차명주주 명의OOO로 명의개서가 이루어졌으므로 조세회피목적이 없었다고 주장하나, 타인의 명의로 등기 등을 한 경우에는 조세회피 목적이 있는 것으로 추정되는 것이고(상증법 제45조의2 제2항), 조세회피 목적의 유무는 명의신탁을 함으로써 실제 조세회피 사실의 유무 이전에 조세회피 개연성만 있으면 성립하는 것으로서, 청구인은 쟁점주식을 취득하고 이를 타인명의로 명의개서할 의사를 가지고 있었으나 실제 명의개서는 나중에 이루어진 것에 불과한 것이므로, 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도의 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피할 조세가 없었던 경우라고 볼 수 없으므로, 명의신탁을 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 상증법 제45조의2의 입법 취지 등을 고려할 때 조세회피목적이 없었다고 볼 수 없다. (나) 또한 세법에서는 특수관계인의 범위를 정하고 정상거래를 가장한 부의 이전을 방지하는 장치들을 마련하고 있는데, 청구인은 쟁점주식을 특수관계인 OOO(청구인은 OOO의 주주)로부터 양수하면서 양도인의 특수관계인이 아닌 자(이OOO)의 명의로 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 특수관계인에게 적용되는 조세회피방지규정을 회피할 개연성 등을 고려할 때도 쟁점주식의 명의신탁이 조세회피목적이 없었다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다.
(2) 쟁점주식의 명의신탁에 대해 증여의제 과세 시 증여재산가액을 쟁점주식의 취득가액으로 해야 한다는 청구주장의 당부와 관련하여, (가) 청구인은 쟁점주식의 취득은 2005.2.1. 이루어졌으나 발행회사OOO 주식의 1만원권 주권분할 문제로 명의개서가 2006.3.28.로 지연된 것이므로 2005.2.1.의 쟁점주식 취득가액으로 증여재산가액을 평가해야한다고 주장하나, 명의신탁 증여의제시 증여시기는 상증법 제45조의2 제1항에 의해 ‘명의자로 등기 등을 한 날’이고, 증여재산가액의 평가는 상증법 제60조 제1항에 의해 증여일 현재의 시가에 의하는 것이며, 또한 명의개서의 지연이 발행회사의 사정이라고는 청구인의 주장도 명의개서가 원천적으로 불가능한 것은 아니므로 명의개서의 지연은 청구인과 발행회사간의 합의라고 보아야 할 것이므로, 증여재산가액을 쟁점주식의 취득가액으로 해야 한다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다. (나) 청구인은 처분청이 적용한 매매사례가액(거래일 2006.3.13, 1주당 OOO원)은 소수의 특정인 간의 거래로 보이고 주식거래수량이 1,000주에 불과하며 거래가액의 등락도 심하다하여 상증법 제60조에 의한 시가로 인정할 수 없다고 주장하고 있으나, 쟁점주식은 비상장주식이지만 체육진흥투표권사업OOO 영위 법인의 주식으로서 주식거래가 활발하였고,평가기준일(2006.03.28)을 전후 거래가액이 1주당 OOO원～OOO원으로 변동이 심하였다고 하더라도동 거래들은 전체적으로 불특정인들 간의 일반적이고 정상적인 매매거래인 점, 쟁점주식의 발행법인인 OOO의 당시 사업현황(2003년 OOO사업자가 주식회사 OOO으로 교체되고 아직 사업이 본격화되기 전 초기 단계로서 가격변동성이 클 개연성이 존재) 등을 고려할 때, 동 거래가액이 상증법시행령 제49조 제1항 제1호 단서에 규정한 ‘특수관계자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우’라고 볼 이유가 없으므로, 2006.3.28.의 매매사례가액인 1주당 OOO원은 상증법시행령 제49조【평가의 원칙 등】제2항에 정한 ‘평가기준일(2006.03.28)을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 (매매사례)가액’으로 상증법 제60조에 의한 시가에 해당한다.
3. 심리 및 판단
① (주위적 청구) 쟁점주식의 명의신탁이 조세회피목적이 없었다는 청구주장의 당부
② (예비적 청구) 증여재산가액을 쟁점주식의 취득가액으로 평가하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 2005.2.1. OOO파트너스와 이OOO 사이에 체결한 주식매매계약서의 주요내용은 아래와 같다. 주식양도양수계약서 양도인OOO과 양수인(이OOO)은 다음과 같이 주식 양도·양수계약(이하 “본 계약”)을 체결한다. 제1조(목적) 본 계약은 양도인이 보유하고 있는 제2조 소정의 ㈜OOO(이하 “회사”) 보통주식(이하 “본건 주식”)의 양수도를 목적으로 한다. 제2조(주식의 양도·양수 및 대금)
① 양도인이 양수인에게 양도하는 주식수는삼만주로 한다
② 양도인은 본건 주식(일주당 액면가 OOO원)을 양수인에게 양도하고, 양수인은 그를 양수하기로 한다.
③ 본건 주식의 양수도 가격은일주당 OOO원으로 한다.
④ 양도인이 양수인에게 양도하는가격은 OOO원으로 한다. 제3조(주식 양수도 대금의 지급)
① 양도인은 본 계약 체결과 동시에 본건 주식의 주권을 양수인에게 교부하고, 양수인 명의로 명의개서하는데 필요한 일체의 서류제공과 회사를 통하여 양수인에게 명의개서가 되도록 하여야 한다.
② 양수인은 양도인으로부터 인수대상 주식의 주권을 교부받고, 양수인 명의로 명의개서하는데 필요한 일체의 서류를 제공받음과 동시에 인수대금에 상당하는 가액의 현금 또는 수표를 양도인에게 즉시 지급하여야 한다. 제4조(양도인의 보증사항) 제5조(비밀유지) 제6조(효력 및 계약해제) 제7조(분쟁의 해결) 2005.2.1. 양도인 주식회사 OOO파트너스 (날인) 양수인 이OOO (날인)
(2) 처분청의OOOOO 주식 매매사례가액은 아래 <표1>과 같다. OOOOOOOOOO OOOOO OOO OOOOOO OO
(3) 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 상증법 제45조의2 [명의신탁재산의 증여의제] 제1항에 의하면 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다고 하여, 제1호에서는 조세회피의 목적없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우라고 규정하고 있으며, 같은 법 제2항에서는 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우와 유예기간중에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 소득세법 제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경내역을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있다. (나) 청구인은 조세회피 목적의 유무는 명의신탁일 당시를 기준으로 판단한다고 하였으므로, 이 건의 경우 명의신탁일은 OOO 회사가 명의개서를 한 2006.3.28.이 되나, 이때에는 이미 청구인이 쟁점주식 5,000주를 타인에게 양도하기로 하여 양도소득세 외에는 조세문제가 발생될 것이 없었고, 또 양도소득세는 누구의 명의로 신고하든 세액이 달라질 것이 없으며,쟁점주식과 같이 타인에게 매도를 하게 되고, 명의개서를 해주기 위하여 당초 취득에 대한 명의개서도 같이 하는 것은 명의개서절차상 당연한 것이며, 이때에 조세회피의 목적이 있었다고 볼 수는 없을 것이다. 이와 같이 매수와 매도의 명의개서가 동시에 일어난 본 건에까지 상증법 제45조의2 규정을 적용하는 것은 부당하다는 취지의 주장을 하고 있다. (다) 그러나, 상증법 제45조의2 제2항에 의하면 타인의 명의로 등기 등을 한 경우에는 조세회피 목적이 있는 것으로 추정할 수 있고, 조세회피 목적의 유무는 명의신탁을 함으로써 실제 조세회피 사실의 유무 이전에 조세회피 개연성만 있으면 성립하는 것으로서, 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 같은 조항 단서의 적용이 가능하고, 이 경우 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다. 따라서 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있다 할 것이나, 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 할 것(대법원 2009.4.23. 선고 2009두2108 판결 등 같은 뜻)이므로, 쟁점주식을 취득하고 이를 타인명의로 명의개서할 의사를 가지고 있었으나 실제 명의개서는 나중에 이루어진 것에 불과한 것이므로, 매수와 매도의 명의개서가 동시에 있었다고 하여 조세회피 목적이 없었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(4) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 상증법 제45조의2 [명의신탁재산의 증여의제] 제1항에 의하면 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있으며, 같은 법 제60조 [평가의 원칙등] 제1항에서는 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의하며, 같은 법 제2항에서는 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정하고 있다. (나) 청구인은 처분청이 적용한 매매사례가액은 소수의 특정인 사이의 주식거래로 보이고, 또 주식의 거래수량 1,000주는 OOO의 최초 자본금 OOO억원에 비하면 너무 적고, 또한 전반적으로 거래가액도 등락이 너무 심하며, 더욱이 2012.2.2. 개정된 상증법 시행령 제49조 제1항 제1호 나목의 3억원 한도 규정을 적용하면, 6만주 이상을 거래하여야 시가로 인정받을 수 있는데, 위의 1,000주는 거래량이 너무 작은 점 등으로 볼 때 처분청이 적용한 1주당 가액 OOO원은 시가로 볼 수 없다는 취지의 주장을 하고 있다. (다) 그러나, 상증법 시행령 제49조 제1항 제1호 나목에 관한 규정은 2012.2.2. 대통령령 제23591호로 개정되어, 해당 부칙 제1조(시행일)에 의하면 이 영은 공포한 날부터 시행하며, 제2조(일반적 적용례)에서는 이 영 시행 후 최초로 상속이 개시되거나 증여받은 것부터 적용한다고 하여 쟁점주식에 대한 평가방법으로 적용할 수 없으며, 상증법 제45조의2 제1항에서는 명의신탁재산의 증여의제시 그 명의자로 등기 등을 한 날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있으며, 같은 법 제60조 제1항에서는 이 법에 의하여 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제2항에서는 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 한다고 규정하고 있으므로,증여재산가액을 쟁점주식의 취득가액으로 평가하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려워 보인다. (라) 따라서 처분청이 쟁점주식의 증여재산가액을 명의신탁일의 매매사례가액으로 평가하여 과세한 당초 부과처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.