2년 6개월 이상 분양사실없이 임대주택으로 사용한 경우 주택임대사업으로 봄이 타당

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 2011.4.8. 및 2011.5.31. 2차례에 걸쳐 OOO 소재 국민주택 규모 초과아파트 36세대(건물 공급가액 OOO원, 이하 “쟁점주택”이라 한다)를 공사미수금 채권에 대한 대물변제 형식으로 취득하여 관련 매입세액을 부가가치세 신고시 공제한 후, 2011년 제2기∼2012년 제2기 과세기간 중 쟁점주택을 전부를 부가가치세 면제사업인 주택임대업에 사용하였다.
• 나. 처분청은 주택임대 시점에 면세전용(간주매출)의 자가공급에 해당하는 것으로 보아 그 건물 공급가액을 해당 과세기간의 과세표준(2011년 제2기 OOO원, 2012년 제1기 OOO원, 2012년 제2기 OOO원)에 산입하여, 2013.7.5. 청구법인에게 부가가치세 2011년 제2기 OOO원, 2012년 제1기 OOO원, 2012년 제2기 OOO원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.9.27. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구법인은 쟁점주택이 분양될 때까지 일시적․잠정적으로 쟁점주택을 임대한 것에 불과하므로, 청구법인의 쟁점주택 임대행위는 부가가치세법제6조 제2항 및 같은 법 시행령 제15조 제1항 제1호에서 규정하는 자가공급에 해당되지 않는 바, 이 건 과세처분은 부가가치세의 과세대상이라 할 수 있는 재화의 공급이 없음에도 불구하고 이루어진 것이므로 위법하다.
• 나. 처분청 의견 아파트를 주택임대로 사용하는 경우 부가가치세 면제대상으로서 취득시점에서 매입세액 불공제 또는 면세전용 시점에서 간주매출로 보아 부가가치세 과세표준에 산입하여야 하는 것이고, 사업자가 판매목적으로 신축한 주택을 일시적으로 임대한 경우에만 예외적으로 면세전용 등으로 보지 않는 것이며, 또한 국세청 예규(부가가치세과-1611, 2011.12.23.)와 같이 쟁점주택을 주택임대업으로 사용하고, 임대개시 후 5년 이상 경과한 후에 양도하면서 면세사업에 공하던 재화의 양도임을 주장할 경우 부가가치세의 일실 우려도 있는 것으로, 청구법인의 등기부등본상 사업목적에 부동산임대가 명시되어 있고, 대물변제로 취득한 쟁점주택 전체인 36세대를 주택임대업에 사용하고 있으므로 주택임대시점에서 면세전용으로 보아 간주매출로 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 대물변제로 취득한 쟁점주택을 부가가치세가 면제되는 주택임대에 사용한 것이 재화의 공급에 해당되는지 여부
• 나. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 아래의 <표>와 같이 2011.4.8. 및 2011.5.31. 2차례에 걸쳐 공사미수금채권에 대한 대물변제로 쟁점주택(36세대)을 취득하여 2012년까지 36세대 전체를 부가가치세 면제사업인 주택임대업에 사용하고 있는 바, 처분청의 주요 조사내용 및 과세논거는 다음과 같다. (가) 주택과 이에 부수되는 토지의 임대용역은 부가가치세 면제대상으로 보유한 아파트를 임대주택으로 사용하는 경우에는 국민주택규모 여부와 관계없이 모두 부가가치세 면제대상이고, 주택임대 목적으로 취득한 경우에는 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역에 관련된 매입세액으로 불공제대상이며, 판매목적으로 취득한 후 주택으로 임대하는 경우에는 면세사업에 전용한 재화로서 자가공급에 해당하여 부가가치세 과세대상에 해당한다.

1. 다만, 판매목적으로 주택을 신축한 사업자가 일시적으로 임대한 경우에만 예외적으로 면세전용으로 보지 않는 것이다.

2. 부가가치세법상 과세대상 재화를 부가가치세 면세사업에 사용하는 시점에서 자가공급으로 보아 과세표준에 산입 또는 매입세액 불공제하는 것이 원칙(추후 동 재화 양도시에는 면세사업에 공한 재화의 양도로 보아 부가가치세 과세 제외)이고, 예외적으로 예규를 통하여 판매목적으로 신축한 주택을 일시적으로 임대하는 경우에만 면세전용으로 보지 않는 것으로, 과세대상재화의 면세사업 전용 예외에 해당하는지에 대한 판단은 엄격하게 제한적으로 인정되어야 한다. (나) 예규에서 언급한 ‘일시적 임대’에서 ‘일시적’의 기간 개념과 관련, 대물변제로 취득한 주택에 대하여는 ‘일시적 임대’ 여부에 대한 판단 없이 매입세액 불공제 등 처분함이 타당하고, 판매목적으로 직접 신축한 주택에 대하여도 임대기간이 2년 이상 장기이면 면세전용으로 해석(국심 2005부446, 2005.3.22, 서삼 46015-11786, 2003.11.14)하고 있다.

1. 쟁점주택은 청구법인이 건설용역을 제공한 후 용역대가에 대한 대물변제로 취득한 주택이므로 면세사업에 사용하는 시점에서 간주공급으로 보아 부가가치세를 과세함이 타당하다.

2. 쟁점주택의 경우 36세대 중 33세대는 임대차계약기간이 2년이고, 3세대는 임대차계약기간이 2년 미만이다. (다) 임대개시 후 5년 이상 경과한 주택을 양도한 후, 면세사업에 공하던 재화의 양도로 주장할 경우 부가가치세를 일실할 우려가 있는바, 현재는 청구법인이 쟁점주택의 임대는 일시적 임대에 해당하여 간주매출로 부가가치세를 과세함이 부당하다고 주장하나(향후 동 주택을 양도하는 시점에서 부가가치세를 과세하여야 한다는 주장), 만일 임대개시일로부터 5년 이상 경과한 후 쟁점주택을 양도하면서 당초 주택임대시 면세전용되었고, 주택임대업으로 사용하던 주택을 양도한 것이므로 부가가치세를 면제받는 것이 타당하다고 주장할 경우, 과세관청은 부과제척기간 만료로 주택임대 당시로 소급하여 면세전용에 따른 부가가치세를 추징할 수 없고, 양도시에는 면세를 적용할 수밖에 없어 해석사례(부가가치세과-1611, 2011.12.23)와 같이 조세채권을 일실하게 된다. (라) 청구법인은 쟁점주택을 투자부동산으로 계상하고 감가상각비도 계상하지 아니하였으므로 분양목적이라는 주장이나, 채권회수가 취득목적이고, 과․면세 여부의 판단은 청구법인이 쟁점주택을 결산상 어떻게 분류하였는지에 따라 판단하는 것이 아니라 쟁점주택을 과세사업 또는 면세사업에 실제로 사용하였는지 여부를 확인하여 판단하는 것이다. (마) 기타 청구법인 사업목적․임대현황 등에 비추어 볼 때 쟁점 주택의 임대시점에 간주공급으로 보아 과세함이 타당하다.

1. 청구법인의 등기부등본 사업목적에 “부동산 매매업 및 임대업”이 명시되어 대외적으로 부동산 임대업을 표방한 사업자로서 주택임대가 사업목적에 부합하고, 청구법인은 쟁점주택을 판매하기 위해 꾸준히 노력을 하였다고 주장하나, 주식회사 OOO와 분양대행계약 체결시점에 이미 주택임대차계약을 체결하고 있었고, 또한 쟁점주택은 미분양 또는 분양해지된 주택을 대물변제로 취득한 것으로서 취득시점에 이미 분양이 어렵다는 사실은 예견된 것이었으며 결과적으로도 전체 세대가 주택임대로 사용되었다.

2. 시행사가 분양목적으로 신축한 주택의 경우에는 일시적 임대로 면세전용의 예외가 부분적으로 인정될 수 있으나, 쟁점주택은 대물변제로 취득한 주택으로서 실제 사용현황에 따라 면세전용 여부를 판단함이 타당하고, 2011년 취득이후 2012년까지 전체 세대를 부가가치세 면세사업에 실제로 사용하고 있음이 확인되므로 면세전용시점에서 간주공급으로 보아 부가가치세를 과세함이 타당하며, 청구법인이 대물변제로 취득한 쟁점주택을 임대한 것에 대하여 일시적 임대로 볼 수 없다.

(2) 청구법인은 쟁점주택을 일시적․잠정적으로 임대한 것일 뿐 임대사업 목적으로 임대한 것이 아니므로 부가가치세법제6조 제2항에서 규정한 ‘자기의 사업을 위하여 직접 사용하거나 소비하는 경우’에 해당하지 않는다는 주장인 바, 주요 주장논거는 다음과 같다. (가) OOO아파트를 신축하였으나 시행사인 OOO로부터 공사대금을 회수하지 못할 위험에 처하게 됨에 따라 쟁점주택을 공사대금채권에 대한 대물변제로 취득하였으므로, 쟁점주택은 부가가치세법 제6조 제2항 에서 정한 ‘자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화’에 해당한다 할 것이고, 자금사정이 악화됨에 따라 유동성을 확보하고자 쟁점주택을 일시적으로 임대한 것인 바, 대법원은 분양목적으로 빌라 혹은 아파트를 신축하였으나 경기침체 등으로 분양이 되지 않자 분양이 될 때까지 일시적‧잠정적으로 임대한 경우에는 사업자가 자기사업을 위하여 직접 사용․소비하는 자가공급에 해당되지 않는다고 판시한 바 있다. (나) 쟁점주택의 소유권을 취득한 시점에는 이 지역내 분양수요가 상당히 감소한 상황이었고, 전국적인 부동산 경기침체로 인해 거래량 및 시세가 급감하는 등 분양여건이 매우 어려운 실정이었고, 이러한 부동산경기 및 건설경기의 하락으로 인해 청구법인의 자금사정도 악화되고 있던 상황이어서 일단 조기소진이 가능한 전세분양을 우선적으로 진행하되 매매수요가 발생하는 경우 즉시 분양으로 전환하는 것으로 결정하고 쟁점주택을 채권적 전세형태로 임대하게 된 것으로, 주택임대사업자로 등록한 바 없고, 회사내에 아파트 임대업을 수행하기 위한 조직이나 부서를 두고 있지 않다. (다) 쟁점주택에 관한 임대차계약을 체결하면서 임대차기간 중에도 아파트를 매수하고자 하는 자가 나타날 경우 청구법인이 이를 즉시 매도할 수 있는 것으로 약정하였는바, 전세계약서에 따르면 “임대인은 계약기간 만료전에 임차인에게 구두 통보 후 본건 부동산을 매매할 수 있기로 하고, 이 때 임차인은 이에 협조하기로 한다”는 특약사항이 포함되어 있다. (라) 청구법인은 쟁점주택을 임대하기 시작할 당시인 2011년 10월경 분양대행사인 주식회사 OOO와의 사이에 쟁점주택 분양이 100% 완료될 때까지 분양을 위한 판촉, 홍보 및 영업수행을 내용으로 하는 분양대행 용역계약을 체결함으로써 분양을 위해 꾸준히 노력하였고, 주변 부동산 중개업자에게 쟁점주택의 임대뿐만 아니라 매매도 함께 의뢰를 하여, 부동산 중개업자들은 청구법인의 의뢰에 따라 현재도 매수인을 지속적으로 물색하고 있는 중이다. (마) 청구법인이 처음부터 임대사업을 영위할 목적으로 쟁점주택을 취득하였다면, K-IFRS에 따라 ‘유형자산’으로 분류하여 감가상각비를 계상하였을 것이나, 청구법인은 임대가 주된 사업목적이 아닌 매각을 통한 공사대금 충당의 목적으로 취득하였기에 K-IFRS에 따라 ‘투자부동산’으로 계상하였고, 원가법에 따라 인식된 손실은 주된 사업용자산의 감가상각비가 아닌 감액손실에 해당하므로 손금불산입으로 세무조정하여 세무상 불이익을 감수하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점주택을 일시적․잠정적으로 임대한 것으로 임대사업의 일환으로 임대한 것이 아니므로 면세에 전용된 것으로 보아 과세한 처분이 부당하다는 주장이나, 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업을 위하여 사용 또는 소비되는 것은 자가공급으로 보도록 부가가치세법제6조 제2항 및 같은 법 시행령 제15조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 바, 청구법인은 2011년 제1기 과세기간에 취득한 쟁점주택 (36세대)을 모두 부가가치세가 면제되는 주택임대업으로 사용하고 있고, 쟁점주택을 2011년 제1기 과세기간에 취득하였음에도 이 건 심리일 현재까지 2년 6개월 이상 경과되었는데도 분양된 주택이 전혀 없는 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점주택은 부가가치세가 면제되는 주택임대를 목적으로 전환된 것으로 보이므로 처분청이 쟁점주택을 자가공급으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.