[요지] 쟁점법인은 도관회사에 불과하고 쟁점배당소득의 실질적 귀속주체는 쟁점주식의 실질적인 소유자이자 쟁점법인의 궁극적 모회사인 홍콩법인 ○○○인 것으로 보이는 점, 쟁점조세조약 제10조에서 규정하고 있는 ‘배당수취인’이라 함은 배당소득을 형식적으로 수취할 뿐 아니라 이에 대한 실질적인 귀속주체로서의 관계까지 요구된다고 해석함이 타당한 점, 청구법인은 쟁점법인이 도관회사에 불과하다는 사실 등을 알 수 있었다고 보이므로 이 건 부과처분이 원천징수의무자인 청구법인에게 원천징수의무의 범위와 한계를 초과하여 부담하게 하는 부당한 처분이라 볼 수 없는 점 등을 종합하여 볼 때, 처분청이 청구법인에게 이 건 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점법인은 OOO 법인으로서 쟁점조세조약상 OOO 거주자에 해당하고, 쟁점주식의 주주이므로 쟁점배당소득에 대하여는 쟁점조세조약 제10조 제2항에 따라 법인세와 주민세를 포함하여 OOO%의 원천징수세율이 적용되어야 한다.
(2) 쟁점조세조약 제10조는, OOO이 체결한 대부분의 조세조약상 수익적 소유자OOO에 대하여만 제한세율을 적용하는 수익적 소유자 규정을 두고 있는 것과 달리, 수익적 소유자 규정을 두지 않고 체약국의 거주자이기만 하면 모두 OOO%의 제한세율을 적용받는 것으로 규정하고 있으므로 처분청이 그 수익적 소유자 여부를 따져 조세조약상 혜택을 부인하는 것은 허용될 수 없다.
(3) 청구법인은 국가의 조세징수의 편의를 도모하기 위하여 소득의 지급현황에 따라 조세를 원천징수하여 국가에 납부할 의무를 부담하는 원천징수의무자일 따름이고, 더욱이 쟁점법인과 보관계약을 체결하여 쟁점주식을 수탁한 관계로, 그 계약당사자인 쟁점법인을 주식의 소유자로 보고 동 주식에 대한 배당금을 쟁점법인에게 지급할 수밖에 없으므로 그 배당금 지급현황 및 재산관리계약에 따라 쟁점법인의 거주지국을 기준으로 원천징수를 비롯한 관련 업무를 처리할 수 밖에 없다. 따라서 처분청이 쟁점법인과의 관계에서 그 상위 투자자의 내부 관계를 조사하여 소득관계를 어떻게 재구성하든 간에 재산관리계약에 따라 업무를 수행하는 청구법인에게 그 지급현황 및 민사상 법률관계와 전혀 다른 원천징수의무를 부과하는 것은 부당하다.
(1) 쟁점법인은 쟁점주식을 매입하기 위하여 2004.3.19. OOO에 설립된 법인이고, 쟁점법인의 OOO% 주주인 OOO(이하 “OOO”이라 한다)은 2004.3.12. OOO에 설립된 법인으로, 두 회사 모두 종업원이 없고 소액자본금으로 구성된 서류상 회사로서, 2011.10.20. 현지확인시에도 쟁점법인의 소재지에 사무실이 존재하지 않음이 확인되고, 이러한 도관회사의 최종적인 위치에 있는 법인은 OOO(이하 “OOO”이라 한다)인바, 쟁점주식의 매수대금과 유상증자대금 모두 조세피난처인 OOO에 설립된 OOO의 또다른 도관회사 등으로부터 지출된 것으로 확인되는 등 쟁점법인은 쟁점배당소득의 법률적인 귀속자가 될 수 있을 지언정, 조세조약상 혜택을 향유할 수 있는 실질적인 귀속자에는 해당하지 아니하다. 2006.6.17.자 쟁점주식 매각대금 미화 OOO를 OOO 명의 송금통지서 상단에 OOO 회사명과 주소가 명확히 표기되어 있고, 쟁점법인은 2004년 OOO에 종업원이 한명도 없고, OOO이 중간 모회사이며, 궁극적 모회사이자 연결회계 재무제표 작성법인은 OOO에 상장된 OOO임을 공시하고 있으며, 쟁점주식 투자당시 OOO 홈페이지 발표 자료에는 추가적인 자료를 OOO의 OOO에게 요청하도록 공시하고 있고, 그 밖의 많은 자료에서도 쟁점배당소득의 실질적인 수익적 소유자가 OOO임을 밝히고 있다.
(2) OECD 재정위원회가 회원국들의 유해조세관행(Harmful Tax Practice)에 해당하는 조치에 의한 관련 Entity 및 소득에 조세조약상의 혜택을 제한하는 조항을 추가하거나 해석을 명확히 하는 문제에 대해 다루고 있는 2002년 보고서(2002 Reports Related to the OECD Model Tax Convention, Part Ⅰ "Restricting the entitlement to treaty benefits")에 의하면, 회원국들의 조세조약 남용을 방지하기 위해 OECD가 실질적 관리장소(place of effective management), 고정사업장(Permanent Establishment), 조세조약 혜택 제한(Limitation of Benefit), 수익적 소유자(Beneficial Ownership) 개념의 이용을 권고하고 있고, 이 개념들은 2003년 OECD 모델조세조약 및 동 주석서에 그대로 반영(OECD 모델조세조약 주석서 Article 1, 9.6)하고 있는바, 배당소득과 같은 OOO에도 이러한 수익적 소유자 개념을 적용할 수 있고, 조세조약에 이러한 조세회피방지규정이 명시되어 있지 않다 하더라도 조약의 목적 및 취지에 비추어 조세조약 혜택을 배제할 수 있는 것이어서 조세조약에 별도의 부인규정을 두어야만 조세조약의 혜택을 배제할 수 있다는 청구주장은 분명히 다른 것이다. 조세조약은 국가간의 이중과세 문제 해결과 조세회피방지를 목적으로 하고 있어 양국간 과세권 배분에 관한 일반적인 원칙만을 규정하고 있어 OECD는 조약의 구체적인 해석과 적용은 OECD 모델조세조약 및 그 주석을 따르도록 권고하고 있는데 사실상 회원국에 기속력을 가지고 있는 OECD 모델조세조약 주석서에는 과세가 궁극적으로 국내법 규정에 의해 이루어지고, 조세조약의 규정은 과세를 제한하는 성격을 지니기 때문에 조세조약 규정의 남용은 과세근거가 되는 국내법 규정의 남용을 가져오기 때문에 국내법상의 실질과세원칙과 같은 남용방지규정은 조세조약에서는 다루지 않는 것이고, 국내법상의 실질과세원칙을 적용하는 것이 조세조약의 목적·취지와 상충되지 않는다고(OECD 모델조세조약 주석서 Article 1 9.2호) 밝히고 있고, 국내법상의 실질과세원칙, 경제적 실질, 조세회피방지를 위한 일반원칙들은 조세조약 규정과 상충되지 않으며, 이들 국내법의 원칙들을 적용함으로써 결과적으로 조세조약의 규정들은 소득의 재분류 또는 소득귀속자의 재결정을 가져올 것이라고 명확히 언급(OECD 모델조세조약 주석서 Article 1, 22.1호)하고 있고, 이 건의 경우와 같이 도관회사를 이용한 조세조약 남용에 해당하는 명확한 증거가 있으면 실질과세원칙에 따라 조세조약의 혜택을 부인할 수 있는 것이라고(OECD 모델조세조약 주석서 Article 1, 22.2호) 천명하고 있다. 만약 OOO에서 쟁점배당소득을 비과세하는 경우 OOO 국내법상 지분면제(Participation Exemption)규정에 의해 오히려 국제적 이중비과세의 문제가 발생하게 되며, 이는 조세조약의 목적과 취지에 정면으로 위배되는 결과를 초래하게 된다. 또한, OECD 모델조세조약 주석서는 조세조약을 적용함에 있어 국내법상 조세회피 방지를 위한 일반원칙을 적용할 수 있다는 것이 특정 조세회피방지규정을 조세조약에 규정할 필요가 없다는 것을 의미하는 것은 아니라고 선언하여 조세조약의 규정이 창설적 규정이 아님을 분명히 하고 있을 뿐만 아니라, 수익적 소유자의 개념을 기술적 의미로 좁게 해석할 것이 아니라 조세협약의 문맥과 이중과세 방지 및 탈세방지를 위한 협약의 목적 및 의도를 고려하여 넓게 해석하여야 한다고 하여(OECD 모델조세조약 주석서 Article 10, 12호, Article 11, 8호, Article 12, 4호) 조세조약을 개정하여 별도의 부인규정을 두어야만 조세조약의 혜택을 배제할 수 있는 것은 아니라는 점을 설명하고 있다. 한편, 1986년 OECD에서 채택된 “Double taxation Conventions and the Use of Conduit Companies 45”에 의하면, 조약의 남용행위에 대처하기 위해서는 기본정책의 변경이 필요하지만 이러한 것이 법규를 복잡하게 하고 과세당국에게는 상당히 부담스러울 수 있으므로 이러한 고도의 조세조약 남용 약정을 규제하기 위해 실질과세원칙의 적용이 선호될 수 있다고 설명하여 도관의 판단에 있어 실질과세원칙의 적용을 허용하고 있다. “실질우선”, “경제적 실질”과 일반 남용방지 규정은 어떠한 사실이 조세채무를 발생시키는지를 결정하기 위해 국내세법이 설정한 기본적인 원칙이자 조세법에 내재된 원리로, 국내세법상의 실질과세원칙에 따라 수익적 소유자를 판정하는 것은 소득의 원천지국으로서 가지는 당연한 권리이다. 청구법인이 주장하는 바와 달리 국내 판례에서도 대부분 경제적 실질에 따라 과세하는 것이 정당하다고 판결하고 있고, 선진국에서도 자국세법이나 조약에 규정된 조세상의 혜택을 적용받기 위해 인위적으로 거래를 조작하거나 관련 법을 남용하는 경우 거래의 실질귀속이나 행위계산의 실질내용에 따라 이를 재구성하여 과세하고 있으며, 그 바탕에는 경제적 실질, 사업목적의 존재 여부 및조세회피 목적 여부를 기준으로 조세상 혜택 부여여부를 판단하고 있다. 조약에 대한 해석은 기본적으로 OECD모델조세조약 주석서에 따르며, 이는 사실상 회원국을 기속하는바, OECD 모델조약 주석서는 국내법상의 실질과세원칙을 적용하는 것이 조세조약의 목적·취지와 상충되지 않는다고(Article 1 9.2) 밝히고 있어 조세조약 해석시 원용할 수 있는 것은 당연하다. 또한 조약법에 관한 비엔나 협약제31조 제1항에서 조약은 문맥상 통상적 의미에 따르되, 조약의 목적에 비추어 신의성실에 맞게 해석하도록 규정하고 있고, 조세조약의 목적이 이중과세 방지뿐만 아니라 조세회피의 방지에도 있으며, OECD 모델조세조약 주석서 Article 1 7 ～ 9.5호에서도 조세조약 남용행위가 있을 경우 국내세법상 실질과세원칙의 적용이나 조세조약의 해석을 통해 조약의 혜택을 부인할 것을 권고하는 점을 종합적으로 고려할 때 쟁점배당소득의 실질 귀속자인 OOO에 대해 국내세법을 적용하여 부과처분한 것은 정당하다. 실질과세원칙은 과세요건 사실에 대한 세법의 적용에 있어서 경제적 실질과 법적 형식이 일치하지 않을 경우 경제적 실질에 따라 과세한다는 것으로, 청구법인이 주장하는 바와 같이 법적 실질설 및 그에 따른 판례에 따라 세법에 개별적이고 구체적인 규정이 있어야 한다는 의미는 과세표준 및 세액의 계산에 대한 실질과세원칙이며, 이 건 소득의 실질귀속자를 가려 과세한 처분은 청구인이 주장하는 법적 실질설 및 그에 따른 대법원판례와는 관련이 없는 것이다. 따라서, 실질적인 투자소득의 수익자가 인위적인 법률행위를 통해 조세조약을 남용하여 조세회피 또는 탈세를 행하는 경우, 그 배후에 숨은 실질적인 수익자(Beneficial Owner)를 밝혀 형식상 소득수취자의 거주지국과의 조세조약의 적용을 배제하고 실질과세원칙에 따라 실질적 수익자의 거주지국과의 조약을 적용하여 과세하는 것이 조세조약의 정신에도 부합하는 것이다. (3)법인세법 제98조 제1항에 의거 외국법인에게 배당소득을 지급하는 자는 법인세를 원천징수하여 납부하도록 규정하고 있고, 세법에 의해 조세징수권을 위탁받은 청구법인은 세법상 원천징수의무자로서 동 업무를 수행함에 있어 선량한 관리자로서 의무를 충실히 수행하여야 하는 것으로 원천징수의무가 없다는 청구법인의 주장은 납득하기 어렵다. 청구법인은 조사청이 조사기간 내내 쟁점법인이 쟁점소득의 실질적인 수익적 소유자임을 증명하는 서류의 제출을 요구하였으나 이에 대한 자료의 제출을 회피하였는바, 청구법인은 이 건 주장을 하기에 앞서 쟁점법인이 수익적 소유자임을 입증할 수 있는 자료와 쟁점주식의 매매대금 및 배당금의 최초송금처에서 최종송금처까지의 자금흐름과 회계처리를 먼저 밝혀야 할 것이다.
3. 심리 및 판단
② 쟁점조세조약에 수익적 소유자 개념을 원용할 수 있는지 여부
③ 청구법인에게 쟁점배당소득에 대한 원천징수의무가 있는지 여부
(1) 국세기본법(2003.12.30. 법률 제7008호로 일부개정된 것) 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.
(2) 법인세법(2003.12.30. 법률 제7005호로 일부개정된 것) 제4조(실질과세) ① 자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 그 수입이 실질상 귀속되는 법인에 대하여 이 법을 적용한다.
② 법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득·수익등의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 이를 적용한다. 제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각호와 같이 구분한다.
2. 내국법인 또는 법인으로 보는 단체 기타 국내로부터 지급받는 소득세법 제17조제1항에 규정하는 배당소득(동항제6호의 규정에 의한 소득을 제외한다) 및 국제조세조정에 관한 법률 제9조 및 제14조의 규정에 의하여 배당으로 처분된 금액 제98조(외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례) ① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호·제4호 내지 제7호 및 제9호 내지 제11호의 규정에 의한 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자는 제97조의 규정에 불구하고 그 지급하는 때에 다음 각호의 금액을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호의 규정에 의한 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 제외한다. (3)법인세법 시행령(2006.2.9. 대통령령 제19328호로 일부개정된 것)제138조의5(조세조약상의 비과세·면제 또는 제한세율 적용을 위한 사전승인 절차) ② 제1항의 규정에 의하여 사전승인의 신청을 받은 국세청장은 법 제93조 제1호·제2호·제9호 또는 제10호의 규정에 따른 소득(이하 이 조 및 제138조의6에서 "국내원천소득"이라 한다)을 직접 또는 간접적으로 수취할 법인(이하 이 조에서 "소득수취법인"이라 한다)이 당해 국내원천소득과 관련하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우 사전승인할 수 있다.
1. 소득수취법인이 당해 국내원천소득과 관련하여 법적 또는 경제적 위험을 부담하고 동 소득을 처분할 수 있는 권리를 가지는 등 동 소득에 대한 소유권을 실질적으로 보유하고 있는 자(이하 "실질귀속자"라 한다)에 해당하고 해당체약상대국의 법인인 경우
(4) 국제조세조정에 관한 법률(2006.5.24. 법률 제7956호로 일부개정된 것) 제2조의2(국제거래에 관한 실질과세) ① 국제거래에 있어서 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속에 관하여 명의자와 사실상 귀속되는 자가 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.
② 국제거래에 있어서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 조세조약을 적용한다.
③ 국제거래에 있어 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약 및 이 법을 적용한다.
(5) OOO 정부와 OOO 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약 제1장 협약의 범위 제1조 인적범위 이 협약은 일방 또는 양국의 거주자인 인에게 적용한다. 제2조 대상조세
1. 이 협약의 대상이 되는 조세는 다음과 같다. (가) OOO에 있어서는
(1) 소득세
(2) 법인세
(3) 주민세 (이하 “OOO의 조세”라 한다) (나) OOO에 있어서는
(1) 소득세
(2) 임금세
(3) 법인세
(4) 배당세 (이하 “OOO의 조세”라 한다)
2. 이 협약은 앞으로 현행 조세에 추가하여 부과되거나 또는 현행 조세에 대체하여 부과되는 동일한 또는 실질적으로 유사한 조세에 대하여도 적용된다. 양국의 권한있는 당국은 각국 세법에서 실질적으로 개정된 부분을 상호 통지한다. 제2장 정의 제3조 용어의 정의
2. 어느 일방국이 이 협약을 적용함에 있어서 달리 정의되지 아니한 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 이 협약의 대상조세에 관련된 그 일방국의 법에 내포되는 의미를 가진다 제4조 과세상의 주소
1. 이 협약의 목적상 “일방국의 거주자”라 함은 그 국의 법에 의하여 주소, 거소 본점 또는 주사무소의 소재지, 관리장소 또는 이와 유사한 성질의 다른 기준에 의하여 그 국에서 납세의무가 있는 인을 의미한다. 그러나 이 용어는 그가 동 국의 원천으로부터 소득을 취득한다는 이유만으로 해서 동 국에서 납세의무가 있는 인을 포함되지 아니한다. “타방국의 거주자”, “OOO의 거주자” 및 “OOO의 거주자”의 용어는 이에 따라 해석된다.
2. 상기 1항의 규정에 의하여 개인이 양국의 거주자로 되는 경우에, 그의 지위는 다음의 규정에 의하여 결정된다. (가) 동 개인이 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있는 국의 거주자로 간주된다. 동 개인이 양국내에 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있는 경우에, 그는 그의 인적 및 경제적 관계가 더 밀접한 국의 거주자로 간주된다. (중대한 이해관계의 중심지) (나) 동 개인의 중대한 이해관계의 중심지가 있는 국을 결정할 수 없거나, 또는 어느 국에도 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두지 아니하는 경우에 그는 그가 일상적 거소를 두고 있는 국의 거주자로 간주된다. (다) 동 개인이 양국 내에 일상적 거소를 두고 있거나 또는 어느 국에도 거소를 두고 있지 아니하는 경우에, 그는 그가 국민으로 소속하고 있는 국의 거주자로 간주된다. (라) 동 개인이 양국의 국민으로 되어 있거나 또는 어느 국의 국민도 아닌 경우에는, 양국의 권한있는 당국은 상호합의에 의하여 그 문제를 해결한다.
3. 상기 1항의 규정에 의한 사유로 인하여 개인 이외의 인이 양국의 거주자인 경우에, 그것이 관리되고 지배되는 국의 거주자로 간주된다. 제3장 소득에 대한 과세 제10조 배당
1. 일방국의 거주자인 법인이 타방국의 거주자에게 지급하는 배당은 동 타방국에서 과세될 수 있다.
2. 그러나 그러한 배당은 동 배당을 지급하는 법인이 거주자로 되어 있는 국에서 동 국의 법에 따라 과세될 수 있다. 그러나 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다. (가) 배당 수취인이, 자본금의 전부 또는 일부가 지분으로 나누어지고 배당을 지불하는 법인의 자본금의 최소한 25퍼센트를 직접 소유하는 법인인 경우에는 총 배당액의 10퍼센트 (나) 기타의 경우는 총 배당액의 15퍼센트
3. 상기 2항의 규정은 동 배당이 지급되는 이윤에 대한 법인의 과세에 영향을 미치지 아니한다.
4. 본조에서 사용된 "배당"이라 함은 주식, 향익권, 발기인주 또는 이윤에 참여하는 채권이 아닌 기타 권리로부터 생기는 소득과 그 분배를 하는 법인이 거주자로 되어 있는 국의 세법에 의하여 주식에서 생기는 소득과 같이 취급되는 기타 지분으로부터의 소득을 의미한다.
5. 상기 1항 및 2항의 규정은 일방국의 거주자인 배당의 수취인이 배당을 지급하는 법인이 거주자로 되어 있는 타방국내에 그 배당의 지급원인이 되는 지분이 실질적으로 관련이 되는 고정사업장을 가지는 경우에는 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는 제7조의 규정이 적용된다.
6. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방국으로부터 이윤이나 소득을 취득하는 경우, 비록 지급된 배당 또는 유보이윤이 전적으로 또는 부분적으로 동 타방국에서 발생한 이윤 또는 소득으로 구성되어 있다 하더라도, 동 타방국은 동 법인에 의하여 타방국의 거주자가 아닌 인에게 지급되는 배당에 대하여 과세할 수 없으며 또한 동 법인의 유보이윤을 유보이윤에 대한 조세의 대상이 되게 할 수 없다.
(6) 조약법에 관한 비엔나 협약 제31조 (해석의 일반규칙)
① 조약은 조약문의 문맥 및 조약의 대상과 목적으로 보아, 그 조약의 문면에 부여되는 통상적 의미에 따라 성실하게 해석되어야 한다.
② 조약의 해석 목적상 문맥은 조약문에 추가하여 조약의 전문 및 부속서와 함께 다음의 것을 포함한다. (a) 조약의 체결에 관련하여 모든 당사국간에 이루어진 그 조약에 관한 합의 (b) 조약의 체결에 관련하여, 1 또는 그 이상의 당사국이 작성하고 또한 다른 당사국이 그 조약에 관련되는 문서로서 수락한 문서③ 문맥과 함께 다음의 것이 참작되어야 한다. (a) 조약의 해석 또는 그 조약규정의 적용에 관한 당사국간의 추후의 합의 (b) 조약의 해석에 관한 당사국의 합의를 확정하는 그 조약 적용에 있어서의 추후의 관행 (c) 당사국간의 관계에 적용될 수 있는 국제법의 관계규칙④ 당사국의 특별한 의미를 특정용어에 부여하기로 의도하였음이 확정되는 경우에는 그러한 의미가 부여된다.
(1) 청구법인은 쟁점법인이 쟁점조세조약상 OOO 거주자에 해당한다고 주장하며 OOO 세무사무소와OOO 세무서가 발급한 증명서를 제출하고 있다.
(2) 처분청이 제출한 쟁점법인의 OOO(2004～2008회계연도)를 보면, 쟁점법인은 OOO에서 2004.3.19. 설립되었고, 종업원이 없으며, OOO에 설립된 OOO이 중간 모회사이며, OOO에 상장되어 연결회계 재무제표 작성법인인 OOO가 궁극적 모회사인 것으로 기재되어 있다. (3)OOO에 보낸 송금통지서OOO에는 OOO의 회사명이 명기되어 있는 것으로 나타난다.
(4) OOO가 2004.6.9. 약 OOO에 OOO의 지분 중 약 OOO%에 해당하는 쟁점주식의 매입사실을 발표한 공시자료에는 쟁점주식에 관한 추가적인 자료 제공자로 OOO의 직원 OOO이 기재되어 있다.
(5) 청구법인이 쟁점법인의 투자구조에 관하여 처분청에 제시한 자료에 의하면, OOO는 OOO 지분 OOO%를, OOO은 쟁점법인의 지분 OOO%를, 쟁점법인은 OOO의 지분 OOO%를 각 보유하고 있는 것으로 나타난다. (6)처분청이 제출한 청구법인의 답변자료에 의하면,쟁점법인의 쟁점주식 취득과 관련한 매수대금은이자 부담부 대여금 형식으로OOO, OOO, 쟁점법인의 순서로 송금된 것으로 나타난다.
(7) 쟁점법인은 OOO의 유상증자에 참여하여 2006.6.22. 신주OOO를 배정받았는바, 처분청이 동 유상증자대금의 현금흐름에 대한 자료제출을 요구하자, 청구법인은배정주식 중OOO, OOO, 쟁점법인 순으로 이자 부담부 대여금 형식으로 송금된 자금으로 충당하였고,OOO주는 쟁점법인이OOO으로부터 수령한 배당금으로 충당하였다고 답변하였다.
(8) 2004.11.3. 쟁점법인이 소유하고 있던 OOO 주식 OOO원에 매각한 것과 관련하여 청구법인은 그 매각대금의 현금흐름에 대한 증빙자료로 쟁점법인이 2004.11.4. 청구법인에 쟁점주식 매도대금 OOO지점 계좌로 입금해 달라는 내용의 송금통지서를 제출하였다.
(9) 또한, OOO으로부터 수령한 배당금의 현금흐름에 관한 조사청의 자료요구에 대하여 청구법인은 배당금이 쟁점법인 계좌에서 OOO,OOO의 계좌를 거쳐,OOO의 계좌로 입금되었음이 나타나는 자금흐름도 및 송금통지서 등을 제출하면서 2006년 3월에 수령한 배당금은 이와 달리 2006.5.9. 주식취득과 2006.6.21. 유상증자의 재원으로 사용되었다고 답변하였다.
(10) 청구법인이 조사청에 제출한 답변자료에 의하면, OOO에 등록된 쟁점법인의 임원명단을 제시하며 쟁점법인 임원의 과반수가 OOO 거주자이고, 쟁점법인이 OOO에서 원천징수당한 세액을 부담하였으며, OOO에 회비로 매년 대략 OOO를 납부하고 있고, OOO도 OOO에 회비로 매년 OOO를 납부하고 있으며 OOO를 납부하고 있고, OOO도 OOO과 마찬가지로 OOO에 유사한 OOO를 납부하고 있고, OOO도 납부하고 있다고 주장한 것으로 나타난다.
(11) 청구법인은 OOO 법인의 소재지가 사업상 정당한 사유에 대해 OOO가 안정적이고 신뢰할 수 있는 정치적, 지리적 시스템을 제공하고 있어 OOO에 있는 사무실에서 투자전문가와 스태프가 그룹내 투자를 관리하고 있다고 처분청에 답변하였다.
(12) 조사청 조사공무원이 2011.10.20. 쟁점법인의 소재지에 현장출장하여 조사한 바에 의하면, 쟁점법인의 소재지에서 사무실, 직원 등 쟁점법인의 실체를 확인할 수 없었던 것으로 나타난다.
(13) 쟁점ⓛ과 관련하여 청구법인은 쟁점법인이정당한 사업목적에 따라 설립된 OOO 법인으로서 도관회사에 해당하지 아니한다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 조사청의 현지확인 결과, 사무실, 종사 직원 등 쟁점법인의 실체가 확인되지 아니하여 쟁점법인이 서류상 OOO에 소재지를 두고 있을 뿐, 실질적으로 소재지를 근거로 영업활동을 하는 법인이라 보기 어려운 점, 쟁점배당소득이 쟁점법인을 거쳐 쟁점법인의 궁극적 모회사인 OOO가 출자한 OOO를 거쳐 OOO의 계좌로 입금된 사실 및 2004.11.3. 쟁점법인이 소유하고 있던 OOO 주식 OOO주의 매각대금 OOO원을 쟁점법인이 청구법인에게 OOO지점 계좌로 송금의뢰한 사실 등에 비추어 쟁점법인을 쟁점배당소득의 실질적인 귀속자로 보기 어려운점,2004.6.9. 쟁점주식의 매입사실을 발표한 자료에서 OOO는 쟁점주식 매입에 관한 추가자료 제공자를 쟁점법인이 아닌 OOO의직원으로 공시하였고,OOO가 2004.6.11. 청구법인에 보낸 송금통지서에는OOO의 회사명이 명기되어 있는 등 OOO가 쟁점주식의 거래과정에서 주도적인 역할을 한 것으로 보이는점등에 비추어, 쟁점법인은 단지 OOO의 투자자금의 통로 역할만을 수행하는 이른바 도관회사에 불과하고, 쟁점배당소득의 실질적 귀속주체는 쟁점주식의 실질적인 소유자이자 쟁점법인의 궁극적 모회사인 홍콩법인 OOO인 것으로 판단된다.
(14) 쟁점②과 관련하여 청구법인은 조세조약상 수익적 소유자, 조세조약 혜택의 제한 규정 등의 명문규정이 없을 경우 이들 개념을 적용할 수 없고, 조세조약의 해석상 실질과세원칙을 원용하는 것은 조약법에 관한 비엔나 협약에 위배되는 것이며, 실질과세원칙의 법리에 있어서도 법적 실질설에 입각하여 쟁점배당소득의 법적 소유자인 쟁점법인을 실질 귀속자로 보아야 한다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 국가는 조세입법을 함에 있어서 조세의 부담이 공평하게 국민 사이에 배분되도록 법을 제정하여야 할 뿐만 아니라, 조세법의 해석·적용에 있어서도 모든 국민을 평등하게 취급하여야 할 의무를 지며, 이러한 조세평등주의의 이념을 실현하기 위한 법 제도의 하나가 바로 국세기본법제14조에 규정된 실질과세의 원칙이라고 할 수 있다. 또한 이러한 조세평등주의는 조세법의 입법과정이나 집행과정에서 조세정의를 실현하려는 원칙이라고 할 수 있다.따라서 조세평등주의의 이념은 법률에 준하는 효력을 가지는 조세조약의 해석에 있어서도 예외일 수 없으므로, 실질과세원칙의 적용이 조세조약 엄격해석의 원칙에 위배된다고 할 수 없다. 이와 같이 실질과세원칙의 적용이 조세조약 엄격해석의 원칙에 위 배된다고 할 수 없고, 조세조약의 개별 조항은 우리나라 세법 전체의 체계에 따라 합목적적으로 해석되어야 한다는 점, OECD는 2003년 개정된 OECD모델조세협약 주석서(제1조 7～9.5)에서 OOO등 조세조약 남용행위가 있을 경우 국내법상 실질과세원칙이나 조세조약의 해석을 통해 조약의 혜택을 부인하도록 권고하고 있는 점, OOO의 거주자라 하더라도 실질적인 재화나 용역이 제공됨이 없이 회사의 주식이나 지분의 소유만으로 소득을 얻게 되는 배당소득에 관하여는 실질적인 주주나 지분권자가 외형적으로 일방 체약국의 거주자의 지위를 취득함으로써 조세조약을 남용하여 조세를 회피할 가능성이 상당하므로 이러한 조세회피를 방지하여야 할 필요성이 있는 점, 조약법에 관한 비엔나 협정제31조 제1항에서 조약은 문맥상 통상적 의미에 따르되 조약의 목적에 비추어 신의성실에 맞게 해석하도록 규정하고, 쟁점조세조약은 OOO 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세 회피와 탈세 방지를 위하여 체결된 것임을 조약의 문언상 명백히 하고 있으므로, 위 조약의 목적은 국제적 이중과세를 방지함으로써 상호교류와 투자를 촉진하는 것에만 한정된다고 할 수 없고, 탈세 방지도 이중과세 회피와 마찬가지로 위 조약의 중요한 목적을 이룬다는 점 등에 비추어 보면, 비록 위 쟁점조세조약 자체에서 수익적 소유자에 대한 요건을 별도로 규정하고 있지는 않다고 하더라도 소득귀속의 인정과 관련하여서는 당해 거래행위의 명의가 아닌 실질적인 소득귀속을 기준으로 하여 그 사실상의 귀속자를 납세의무자로 보아 세금을 부과하도록 하여야 할 것이고, 따라서 쟁점조세조약 제10조에서 규정하고 있는 ‘배당수취인’이라 함은 배당소득을 형식적으로 수취할 뿐 아니라 이에 대한 실질적인 귀속주체로서의 관계까지 요구된다고 해석함이 타당한 것으로 판단된다.
(15) 쟁점③과 관련하여 청구법인은 쟁점법인의 재산수탁관리인으로서의 쟁점배당소득의 단순 전달 역할만 수행하였을 뿐 쟁점법인에게 쟁점배당소득을 지급하지 아니하여 원천징수의무를 부담할 이유가 없다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 법인세법제98조는 외국법인에게 국내원천소득을 지급하는 자가당해 소득에 대한 법인세를 원천징수하여 납부하도록 규정하고 있고, 청구법인은OOO이 쟁점법인에 지급하는 쟁점배당소득을 쟁점법인의 재산관리인으로수령하여 쟁점법인에게 지급하였으므로 청구법인에게 쟁점배당소득에 대한 원천징수의무가 있다 할 것이고, 원천징수방식의 조세에 있어서는 원천징수의무자에게 원천징수 대상에 해당하는지 여부를 조사할 의무가 있는 바, 청구법인은 재산관리인으로 선량한 관리자로서의 주의의무를 다하였다면, 앞서 살펴본 바와 같이 쟁점법인이 도관회사에 불과하다는 사실과 쟁점주식의 취득, 배당금 수취 및 매각과정에서의 실질적인 업무를 OOO 및 그 관계사가 수행하였으며, 쟁점배당소득의 실질 귀속자가 OOO임을 잘 알 수 있었다고 보이는 점 등을 종합하면, 이 건 부과처분은 원천징수의무자인 청구법인에게 원천징수의무의 범위와 한계를 초과하여 부담하게 하는 부당한 처분이라 볼 수 없다. 따라서 처분청이 쟁점법인을 이른바 도관회사에 불과하다고 보고, 쟁점배당소득의 실질 귀속자를 OOO법인인 OOO로 보아 쟁점조세조약의 적용을 배제하고 법인세법의 규정을 적용하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 보인다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.