「ㅇㅇ 조세조약」제23조 제2항에 따라 해외자회사가 감면받은 세액을 납부한 것으로 간주하여 간접외국납부세액공제를 적용할 수 있는지 여부

OOO 세무서장이 2013.5.31. 청구법인에게 한 2009 및 2010사업연도 법인세에 대한 경정청구 거부처분은 청구법인의 2009 및 2010사업연도의 법인세 신고·납부세액 중 OOO소재하는 해외자회사로부터 받은 배당소득과 관련하여 해외자회사의 사업이윤에 대한 조세감면세액을 OOO조세조약제23조 제2항에 따라 기 지불된 것으로 보아 간접외국납부세액공제를 적용하여 그 세액을 경정한다.

• 가. 청구법인은 OOO소재하는 외국법인(이하 “해외자회사”라 한다)이 발행한 주식의 23.86%를 보유하고 있고, 해외자회사는 2009.5.25. 2008사업연도 소득에 대하여 청구법인에게 현금배당 OOO하였으며, 청구법인은 OOO납부한 배당소득세(원천세) OOO제외한 OOO배당금수익(이하 “쟁점배당금”이라 한다)으로 계상하여, 배당소득세 OOO대하여는 법인세법 제57조 제1항 에 따른 직접외국납부세액 공제를 신청․적용받았고, 쟁점배당금의 재원인 해외자회사가 실제 납부한 외국법인세액 OOO에 대해 법인세법제57조 제4항에 따른 간접외국납부세액공제를 적용하여 법인세를 신고한 후, 2013.3.28. 2009 및 2010사업연도의 법인세 신고·납부세액 중 해외자회사로부터 받은 배당소득과 관련하여 해외자회사의 사업이윤에 대한 조세감면세액을 OOO 조세조약제23조 제2항에 따라 기 지불된 것으로 보아 간접외국납부세액을 재계산하여야 한다는 내용으로 경정청구를 하였다.
• 나. 처분청은 청구법인이 해외자회사로부터 받는 배당소득과 관련하여 간접외국납부세액공제를 적용함에 있어 해외자회사가 배당의 원천인 사업이윤에 대하여 OOO법령에 따라 조세를 감면받은 경우, 해당 해외자회사의 감면세액은 OOO조세조약제23조 제2항의 적용 대상세액에 해당되는 않는 것이라고 보아, 2013.5.31. 청구법인의 경정청구에 대하여 거부통지를 하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.8.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 해외자회사의 지분 중 23.86%를 보유하고 있는 국내 법인으로 현행 법인세법제57조 제4항에 따르면 간접외국납부세액공제는 해외자회사가 납부한 법인세를 대상으로 간접외국납부세액을 적용하도록 되어 있으나, 청구법인은OOO조세조약에 따라 해외자회사가 OOO현지에서 감면받은 조세에 대해서도OOO조세조약제23조 제2항 규정에 의해 납부한 것으로 간주되므로 법인세법제57조 4항에 규정되어 있는 간주외국납부세액을 적용하여야 하고, 조세법규의 해석은 조세법률주의에 따라 법에서 특별히 정하고 있는 바가 없는 한 세법 규정의 문언에 충실하여야 하며, 이는 헌법에 의하여 체결·공포된 조약에 대해서도 동일하게 적용되어야 하는바, 조세조약은 국내세법에 우선 적용되는 것이고, OOO조세조약에 의하면 해외자회사의 감면세액을 납부한 것으로 간주하여 간접외국납부세액을 적용하는 것이므로 처분청이 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 법인세법제57조 제4항에 의하면 “내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국자회사로부터 받는 이익의 배당이나 잉여금의 분배액이 포함되어 있는 경우 그 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 그 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액은 제1항에 따른 세액공제 또는 손금산입되는 외국법인세액으로 본다”라고 규정되어 있고, 이는 외국 자회사가 직접 납부한 법인세를 대상으로 간접외국납부세액을 공제하는 것이지 감면받은 금액에 대해 간접외국납부세액을 적용해야 한다는 법규정은 없으며, 내국법인이 해외자회사로부터 받는 배당소득과 관련하여 간접외국납부세액공제를 적용함에 있어 해외자회사가 배당의 원천인 사업이윤에 대하여 OOO법령에 따라 감면받은 세액은OOO조세조약제23조 제2항의 적용대상세액에 해당되지 않는 것(서면법규과 387-11, 2013.4.4.)이고, 간접외국납부세액공제 규정 중 부과된 외국법인세액은 해외자회사가 납부하였거나 납부할 것으로 확정된 금액을 의미하는 것으로서 공제ㆍ감면받은 세액은 포함하지 않는 것(재국조-11, 2010.1.11.)이므로 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다.

• 가. 쟁점 해외자회사로부터의 배당소득에 대해 간접외국납부세액공제를 적용함에 있어, 배당소득의 원천인 해외자회사의 사업이윤에 대한 조세가 감면된 경우 OOO조세조약제23조 제2항에 따라 해외자회사가 감면받은 세액을 납부한 것으로 보아 간접외국납부세액공제를 적용할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령 (1) 법인세법 제57조 (2009.12.31. 법률 제9898호로 개정되기 전의 것) 【외국납부세액공제 등】① 내국법인의 각 사업년도의 과세표준 에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령이 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 “외국법인세액”이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 때에는 제21조 제1호의 규정에 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.

1. 제55조의 규정에 의하여 산출한 당해 사업연도의 법인세액(토지등양도소득에 대한 법인세액을 제외한다)에 국외원천소득이 당해 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율(조세특례제한법기타 법률에 의하여 면제 또는 세액감면을 적용받는 경우에는 대통령령이 정하는 비율)을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 "공제한도"라 한다)로 외국법인세액을 당해 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법

2. 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 손금에 산입하는 방법

② 외국정부에 납부하였거나 납부할 외국법인세액이 공제한도를 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 당해 사업년도의 다음 사업년도의 개시일부터 5년 이내에 종료하는 각 사업년도에 이월하여 그 이월된 사업년도의 공제한도 범위안에서 이를 공제받을 수 있다.

③ 국외원천소득이 있는 내국법인이 조세조약의 상대국에서 당해 국외원천소득에 대하여 법인세를 감면받은 세액상당액은 당해 조세조약이 정하는 범위안에서 제1항의 규정에 의한 세액공제 또는 손금산입의 대상이 되는 외국법인세액으로 본다.

④ 내국법인의 각 사업년도의 소득금액에 외국자회사로부터 받는 이익의 배당이나 잉여금의 분배액(이하 이 조에서 “수입배당금액” 이라 한다)이 포함되어 있는 경우 그 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 당해 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액은 조세조약이 정하는 범위 안에서 제1항의 규정에 의한 세액공제 또는 손금산입되는 외국법인세액으로 본다.

⑤ 제4항에서 외국자회사라 함은 내국법인이 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 20(조세특례제한법 제22조 의 규정에 따른 해외자원개발사업을 영위하는 외국법인의 경우에는 100분의 5를 말한다) 이상을 출자하고 있는 외국법인으로서 대통령령이 정하는요건을 갖춘 법인을 말한다.

⑥ 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 세액공제 또는 손금산입에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 한·사우디아라비아 조세조약 제23조【이중과세의 방지】

1. 이중과세는 다음과 같이 방지된다.

• 가. 한국의 경우 한국 외의 국가에서 납부할 조세 관련 한국의 세액공제허용에 관한 세법 규정(동법상 일반적 원칙에 영향을 끼치지 않는)에 따를 것을 조건으로

1. 한국 거주자가 사우디아라비아에서 소득을 취득하고, 동 소득이 동 협약의 규정 및 사우디아라비아 국내법에 따라 사우디아라비아에서 과세 가능할 경우, 동 소득과 관련하여 사우디아라비아에서 납부할 조세는 그 소득에 대하여 한국에 납부할 조세로부터 세액공제가 허용된다. 그러나 이 공제는 동 세액공제가 주어지기 전에 계산된 한국 세액을 초과하지 아니한다.

2. 사우디아라비아에서 취득한 소득이 사우디아라비아 거주자인 법인으로부터 한국 거주자인 법인으로 지불된 배당금이고, 동 한국 법인은 동 사우디 법인의 총 지분 중 적어도 20퍼센트 이상을 소유하고 있을 경우, 세액공제는 동 사우디 법인이 배당금의 원천인 이윤과 관련하여 사우디아라비아에서 납부할 조세를 고려하여야 한다.

• 나. 사우디아라비아의 경우 사우디아라비아 거주자가 이 협약의 규정들에 따라 한국에서 과세될 소득을 취득하는 경우, 사우디아라비아는 그 거주자가 한국에서 납부한 조세에 상응하는 금액의 세액공제를 허용하나, 단 그러한 공제는 당해 소득에 대하여 세액공제 전에 산출된 한국의 조세액을 초과하지 아니한다.

2. 동 조 제1항의 목적상, 어느 한쪽 체약국에서 발생한 사업이윤에 대한 조세가 동 어느 한쪽 체약국의 법령에 따라 경제개발을 위한 외국인 투자를 촉진할 목적으로 면제 또는 감면될 경우, 동 조세액은 기 지불된 것으로 간주된다. 이 항의 규정은 동 협약이 발효한 처음 5년 동안 적용된다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 청구법인의 2009 및 2010사업연도 법인세 경정청구에 대하여 2013.5.31. 청구법인에게 아래와 같이 통지하였다. 귀 법인이 OOO소재하는 외국법인으로부터 받은 배당소득과 관련하여 배당의 원천인 사업이윤에 대하여 조세가 감면된 경우 감면세액은 OOO조세조약 제23조 제2항의 적용대상 세액에 해당되지 않기에 국세기본법제45조의2 제2항의 규정과 같이 경정의 이유가 없음을 통지합니다.

(2) 청구법인이 2013.3.28. 처분청에 제출한 경정청구서의 주요 내용은 아래의 <표1> 및 <표2>와 같고, 주요 주장내용은 다음과 같다. (가) 2009사업연도의 법인세신고시 간접외국납부세액 공제를 과소신청하여 외국납부세액이월액 잔액을 과소계상하였고, 간접외국납부세액 계산시 환율을 다르게 적용하여 과세표준을 과다계상 하였다. (나) 또한, 2010사업연도의 법인세신고시에는 간접외국납부세액을 국외원천소득에 가산하지 않아 외국납부세액 공제한도가 과소계상 되었으며, 2009사업연도 과세표준 감소로 인하여 이월결손금 공제금액이 증가되었어야 한다. (다) 해외회사의 법인세는 ① 외국인 투자지분의 사업이윤에 대하여는 법인세를, ② OOO현지인의 투자지분에 대하여는 종교세(ZAKAT)로 하여 산출하고 있고, OOO외국자본투자법은 경제개발프로젝트에 대한 투자로서 정부의 인가를 받은 외국인 투자에 대하여 외국인 투자지분에 해당하는 사업이윤에 대한 법인세를 75% 감면하도록 규정하고 있는바, 해외자회사가 적용받은 감면혜택 및 실제 납부세액은 아래의 <표3>과 같다. (라) 2009사업연도에 청구법인이 적정하게 신청하였어야 하는 간접외국납부세액공제액은 아래의 <표4>와 같다. (마) 2009 및 2010사업연도의 과세표준은 아래의 <표5> 및 <표6>과 같이 수정되어야 하는바, 2009사업연도의 과세표준의 수정금액은 2010사업연도의 이월결손금공제금액에 반영되어야 한다. (바) 2009사업연도의 외국납부세액 발생액 및 한도초과로 인한 이월공제세액 잔액은 아래의 〈표7〉과 같이 변경되어야 하고, 2010사업연도의 외국납부세액 발생액 및 한도초과로 인한 이월공제세액은 아래의 〈표8〉과 같이 변경되어야 한다. (사) OOO조세협약은 직접외국납부세액만을 간주외국납부세액공제의 대상으로 규정하고 있고, OOO조세협약은 직접외국납부세액 및 간접외국납부세액 모두를 간주외국납부세액공제의 대상으로 규정하고 있다.

1. 한국 거주자의 경우 중국자회사의 배당소득에 대해 간접외국납부세액을 적용받을 수 없었으나, 종전 조세협약 제23조 제1항이 제2의정서 제4조로 대체되어 간접외국납부세액공제를 적용받을 수 있도록 규정됨에 따라 2006년 7월 이후 수취하는 배당분부터는 한국거주자도 간접외국납부세액공제를 적용받을 수 있게 되었고, 종전 조세협약 제23조 제3항에서 규정하고 있던 간주외국납부세액공제 규정은 한·중 조세협약 제2의정서 제5항으로 대체되었으며, 본 대체조문에서는 제23조 제1항 가목(한국 거주자의 직접외국납부세액)과 제2항(중국 거주자의 직접외국납부세액)을 간주외국납부세액공제의 적용 대상으로 규정하고 있다.

2. OOO조세협약제23조 제2항에서 간주외국납부세액공제의 적용범위를 제23조 제1항 전체로 규정하고 있으므로, 동조 제1항 가목 제2호에서 규정하는 한국거주자의 경우 감면받은 세액 상당액은 간접외국납부세액 공제의 대상이다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 OOO조세조약에도 불구하고 외국자회사가 직접 납부한 법인세만 간접외국납부세액 공제대상이라는 의견이나, 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국자회사로부터 받는 이익의 배당이나 잉여금의 분배액이 포함되어 있는 경우, 그 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 당해 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액은 조세조약이 정하는 범위 안에서 제1항의 규정에 의한 세액공제 또는 손금산입되는 외국법인세액으로 보도록 법인세법제57조 제4항에서 규정하고 있고, 한편 법인세법제57조를 해외자회사가 감면받은 세액에 대하여는 외국납부세액공제를 할 수 없다고 본다 하더라도 OOO조세조약제23조 제2항에서 ‘사업이윤에 대한 조세가 동 어느 한쪽 체약국의 법령에 따 라 경제개발을 위한 외국인 투자를 촉진할 목적으로 면제 또는 감면될 경우, 동 조세액은 기 지불된 것으로 간주한다’라고 규정하고 있는 점 등에 비추어 청구법인의 해외자회사가 OOO에서 감면받은 세액 상당액을 같은 항에 따라 기 지불된 것으로 간주하지 아니하고 간접외국납부세액 공제대상이 아니라고 하여 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 타당하지 아니한 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.