분양계약해제시 해제에 따른 손익은 해약일이 속하는 서업연도의 손익에 반영하는 것이 권리의무확정주의에 부합함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 부동산 매매·개발 및 사업시행을 영위하는 법인으로서 2007년부터 OOO 외 17필지에 OOO아파트(이하 “쟁점아파트”라 한다)를 신축하여 2009년 완공·분양한 후 작업진행률과 분양률을 적용하여 분양수입금액 등을 계산하여 2009사업연도 법인세 과세표준 및 세액을 신고·납부하였다.
• 나. 청구법인은 2010.12.6. 2009년 분양계약을 체결한 쟁점아파트 가운데 수분양자의 분양계약조건 미이행 등으로 17세대의 분양계약이 해제됨에 따라 2012.9.26. 작업진행률과 분양률을 재계산하고 처분청에 그에 따른 2009사업연도 법인세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
• 다. 처분청은 2012.11.30. 계약해제와 관련된 분양수입과 원가는 ‘분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입하는 것’이라는 이유로 경정청구를 거부하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2013.2.27. 이의신청을 거쳐 2013.7.16. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 해제권은 이른바 형성권으로서 권리자의 분양계약해제의 의사표시에 의하여 분양계약이 당초부터 효력을 상실하는 것으로 해제의 의사표시는 철회할 수 없으므로 해약예고통지를 거쳐 최초로 해약통보를 한 날 분양계약이 해제된 것으로 보아야 할 것이고, 건물분양계약이 납세의무성립일 이후부터 부과처분일 전에 합의해제되고 분양대금도 반환된 경우에는 처음부터 재화의 공급이 없었던 것으로 보아야 하는 것이므로(대법원 1998.3.10. 선고 96누13941 판결), 쟁점아파트 등의 분양계약해제분의 경우도 수분양자의 분양계약조건 미이행 등으로 분양계약이 해제되어 당초의 분양계약이 해약된 것이어서 동 계약의 효력이 소급적으로 소멸된 것이므로 처음부터 분양계약이 없었던 것으로 각 사업연도별 분양률을 재산정하여 분양수입금액 및 원가를 재계산하는 것이 타당함에도, 처분청이 분양계약해제와 관련된 분양수입감소분과 원가감소분은 ‘분양계약해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입하는 것’이라고 보아 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 법인세법상 예약매출에 대한 손익의 귀속시기는 쌍방의 계약관계에 의해 각 대가를 받기로 한 때에 손익의 귀속시기가 결정되는 것이 아니라 법인세법제40조 및 같은 법 시행령 제69조에서 규정하는 작업진행률 및 분양률을 적용하여 분양수입금액을 계상하는 것으로서 분양계약의 해제로 인하여 발생한 수입금액의 차액은 해약일이 속하는 사업연도의 손익에 산입하는 것이 권리의무 확정주의에 부합하는 점, 계속기업을 전제로 수많은 거래가 반복적으로 이루어지고 있고 이에 대해 개별사항별로 법률적인 원인을 파악하여 소급적용하는 경우 기 보고된 재무정보에 대하여 신뢰성을 상실하게 될 뿐만 아니라 법적 안정성을 해칠 수 있는 점, 국세청의 유권해석 및 조세심판원에서 분양계약의 해제가 발생한 경우 계약해제일이 속하는 사업연도의 손익에 반영하는 것으로 판단하고 있는 점 등을 감안하면 해제사유가 발생한 날이 속하는 사업연도 손익에 산입하는 것이 타당하므로 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁 점 계약해제와 관련된 분양수입과 원가가 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 해당하는 것으로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 사실관계 및 판단

(1) 법인세법제40조 제1항에서 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제69조에서 예약매출에 대한 손익은 작업진행률 및 분양률을 적용하여 계상하는 것으로 규정하고 있다.

(2) 청구법인이 쟁점아파트를 분양한 후 분양계약의 해제내역이 다음의 <표1>과 같고, 분양계약해제를 반영하기 전후 손익의 변동액은 다음의 <표2>와 같은 사실이 처분청 답변서 등에 의하여 확인된다. OOOOOOOOOO OOOOOO OO (OO:O)

(3) 청구법인은 다음과 같은 이유에서 쟁점아파트 분양과 관련한 계약해제분을 반영하여 각 사업연도의 소득금액을 재계산하여야 한다고 주장하고 있다. (가) 민법에서 규정하는 해제권은 이른바 형성권으로서 권리자의 분양계약해제의 의사표시에 의하여 분양계약이 당초부터 효력을 상실하는 것이므로 분양계약이 해제된 경우 분양계약해제분을 반영한 분양률을 기준으로 소득금액을 재계산하여야 한다. (나) 조세심판원에서도 계약해제된 경우 소급하여 계약일의 익금과 손금을 재산정하도록 판단한 선결정(조심2011중2157, 2012.4.17.)이 있고, 비상장주식을 평가함에 있어서 결산조정사항으로 법인세 신고시 손금산입하지 않았던 감가상각비 및 퇴직급여추계액도 손금에 산입도록 하는 선결정 등(국심 2005서2606, 2005.11.24. 국세청 심사증여 2005-0076, 2002.9.27.)이 있으므로 이 건의 경우에도 계약해제분을 소급하여 각 사업연도 소득금액을 재산정하여야 한다. (다) 대법원에서도 건물에 대한 매매계약의 해제 전에 부가가치세부과처분이 이루어졌다 하더라도 해제의 소급효로 인하여 매매계약의 효력이 소급하여 상실되는 이상 부가가치세의 부과 대상이 되는 건물의 공급은 처음부터 없었던 것이 되므로, 이에 대한 부가가치세 부과처분은 위법하다(2002.9.27. 선고 대법원 2001두5989)고 판단하고 있다.

(4) 처분청은 다음과 같은 이유에서 쟁점사업과 관련한 계약해제분을 소급적용하여 각 사업연도의 소득금액을 재계산하는 것이 타당하지 아니하다는 의견이다. (가)법인세법제40조 제1항에서 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있어 계약해제로 확정된 사업연도의 손금이나 익금에 반영하여야 한다. (나) 법인세법 기본통칙(40-69…4)에서 건설업을 영위하는 내국법인의 소득금액을 계산함에 있어서 작업진행률에 의하여 계상한 수익금액이 공사계약의 해약으로 인하여 수입금액으로 확정된 금액과 차액이 발생한 경우에는 그 차액을 해약일이 속하는 사업연도의 익금 또는 손금에 산입한다고 규정하고 있다. (다) 조세심판원에서도 예약매출이 해제된 경우 해제일이 속하는 사업연도의 손익에 산입하는 것으로 판단(조심 2009서3964, 2010.12.10. 조세심판관합동회의)하고 있다.

(5) 위 관련 법령과 사실관계를 종합하여 살피건대, 예약매출에 대한 손익은법인세법제40조 및 같은 법 시행령 제69조에 따라 작업진행률 및 분양률을 적용하여 분양수입금액을 계상하는 것으로서 분양계약의 해제로 인하여 발생한 수입금액의 차액을 해약일이 속하는 사업연도의 손익에 산입하는 것이 법인세법제40조의 권리의무확정주의에 부합하는 점, 법인세법상 진행기준에 의한 수익의 인식은 기간손익 배분과 관련한 기업회계기준을 수용한 것인데, 작업진행률 계산은 공사수입과 공사원가를 회계추정에 의하여 계산하도록 하고 있어 그 추정내용의 변경사유가 발생할 경우 기업회계기준에서도 변경이 이루어진 회계기간과 그 이후 회계기간의 수익과 비용의 금액결정에 사용되는 회계추정의 변경으로 회계처리하도록 하고 있는 점, 계속기업에서 수많은 거래를 개별사항별로 법률적 원인에 따라 소급적용하는 경우 재무정보의 신뢰성 및 법적 안정성의 저하, 조세행정의 복잡화 등을 유발할 수 있다는 점 등을 고려하면 계약해제일이 속하는 사업연도의 손익에 반영하는 것이 타당하다 할 것(조심 2009서3964, 2010.12.10. 조세심판관합동회의 참조)이고, 청구인이 제시하는 대법원 판례 및 조세심판원 결정례는 그 사실관계 또는 세목이 달라 이 건의 경우에 원용하는 것이 적절하지 아니하여 이를 받아들이기는 어렵다 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점아파트과 관련한 계약해제분을 계약해제일이 속하는 사업연도의 손익에 계상하는 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.