상속인이 상속세를 신고하거나 상속재산 분할사실을 신고한 바 없고 상속재산을 실제 분할한 날이 배우자 상속재산분할기한을 경과한 날이므로 배우자가 실제 상속받은 금액이 아닌 5억원을 공제한 처분에 잘못이 없음
상속인이 상속세를 신고하거나 상속재산 분할사실을 신고한 바 없고 상속재산을 실제 분할한 날이 배우자 상속재산분할기한을 경과한 날이므로 배우자가 실제 상속받은 금액이 아닌 5억원을 공제한 처분에 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
(1) 주위적 청구 청구인은 2009.3.19.부터 2009.6.11.까지 처분청으로부터 상속세 조사를 받아 상속세를 결정․고지 받았으나, 2012년 OOO국세청장의 처분청에 대한 감사결과, 청구인이 상속세 조사시 배우자 상속공제를 과다 적용받았다는 이유로 상속세가 추가로 고지되었는바, 청구인은 상속개시 후 배우자상속재산분할기한 내에 상속재산에 대한 등기 등을 완료하지 아니하였지만, 상속세 조사 시작(2009.3.19.) 이전인 2008.12.30.에 실제 배우자 명의로 등기 등을 완료하였는데, 배우자 상속공제가 과다공제 되었다는 것을 이해할 수 없고, 상속세 및 증여세법은 배우자가 실제 상속받은 금액을 일정한도 내에서 상속세 과세가액에서 공제하도록 허용하고 있는바, 배우자간 상속은 세대 간 이전이 아니고 수평적 이전이므로 이를 감안하여 상속재산 중 일정비율까지는 과세를 유보한 후 잔존배우자 사망시 과세하도록 하는 이른바 ‘1세대 1회 과세원칙’과 잔존배우자의 상속재산에 대한 기여 인정 및 생활보장을 반영한 것인데, 배우자상속재산분할기한까지 배우자 상속재산을 분할하여 신고하지 못한 상속인들에 대해 실제 상속받은 금액에 대한 배우자 상속공제를 인정(조심 2008서2780, 2008.12.18. 참조)하지 아니하고, OO원으로 배우자 상속공제를 제한하는 것은 청구인의 재산권을 너무 침해하는 것이며, 청구인의 경우 고의적으로 상속세를 회피하거나 탈루할 목적으로 상속재산 등기가 미뤄진 것이 아니라 무지에서 비롯된 것으로 기한 내에 상속재산 등기를 하지 아니하였다는 사유만으로 배우자 상속공제에 차별을 두는 것은 납세자 입장에서는 너무 억울하며, 상속세 조사 개시 이전에 배우자 명의로 상속재산을 분할 등기하였으므로 배우자가 실제 상속받은 금액으로 배우자 상속공제를 인정해 주어야 한다.
(2) 예비적 청구 상속세 조사 당시 처분청에서 배우자상속공제를 제대로 반영하여 상속세를 고지하였다면 청구인은 상속세 고지 후 3년이 지난 시점에서 신고불성실가산세, 납부불성실가산세는 부담하지 아니하였을 것이고, 상속세는 정부결정 세목으로 처분청이 조사결정하여 결정통지한 후에는 납세의무자에게 상속세 신고의무가 계속 존재한다고 할 수 없는데도 세무조사를 하여 완료된 사항을 청구인에게 신고의무가 있다고 하는 것은 불합리하며, 더구나 고율의 가산세를 청구인에게 책임을 전가하는 것은 너무 부당하다(대법원 2005.4.15. 선고 2003두4089 판결 참조).
(1) 주위적 청구 피상속인의 상속개시일(2007.1.4.) 현재 상속세 및 증여세법제19조 제2항에 의하면, 배우자 상속공제는 같은 법 제67조에 따른 상속세 과세표준 신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할 기한)까지 배우자의 상속재산을 분할(등기·등록·명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기·등록·명의개서 등이 된 것에 한한다)한 경우 적용하고 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다고 규정되어 있으나, 상속인들은 상속세의 과세가액 및 과세표준을 신고한 사실이 없고 상속재산의 분할사실을 신고한 사실도 없으며, 상속재산의 등기부등본에 의하면, 2008.12.30.에야 실제 분할한 사실이 확인되고, 상속재산의 분할신고를 하지 않은데 대해 배우자상속재산분할기한까지 상속재산분할 신고가 없는 경우라도 그 기한으로부터 6월 내에 분할한 경우라면 고려대상이 될 것이나, 그 기한으로부터 6개월을 상당히 경과하여 상속재산을 분할한 것에 대해서는 상속세 및 증여세법제19조 제2항을 적용할 여지가 없으며, 청구인이 제시한 심판례(조심 2008서2780, 2008.12.18.)는 배우자 단독상속에 대한 심판례로 이 건과 사안이 달라 원용 또는 인용할 수 없다.
(2) 예비적 청구 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재로서 그 의무의 이행을 납세의무자에게 기대하는 것이 무리인 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다고 할 것인바, 신고납부불성실가산세는 납세의무자로 하여금 성실하게 세액을 납부하도록 유도하기 위한 것으로서 청구인이 상속세 과세표준을 무신고하여 미달하게 납부한데 대하여 정당한 사유가 있다고도 보기 어렵다.
① 상속재산에 대한 분할 등기를 배우자상속재산분할기한 내에는 완료하지 못하였으나 상속세 조사 개시 이전에는 완료하였으므로 배우자 상속공제를 배우자가 실제 상속받은 금액으로 인정해 주어야 한다는 청구주장의 당부
② 상속세 조사시 처분청이 잘못 결정하여 가산세를 추가 부담하게 된 것이므로 정당한 사유에 해당되어 가산세는 감면되어야 한다는 청구주장의 당부
(2) 청구인은 처분청의 답변에 대하여 다음과 같이 항변하였다. (가) 처분청이 상속세 조사당시 적법하게 결정하였다면 청구인은 그 당시 고지분에 대하여 아무런 이의 없이 납부하였을 것이며, OO OO국세청장이 감사에서 지적한 것은 처분청이 잘못 결정한 것을 지적한 것이고 이로 인하여 추가 납부하게 된 것은 처분청이 잘못 결정하였기 때문인데, 처분청의 책임을 납세의무자의 책임으로 전가한 것은 사리에도 맞지 아니하고 너무나 억울하고 부당하다. (나) 국세청의 국세기본법 집행기준 48-0-2(정당한 사유에 해당 여부)의 제3항 및 제7항에 의하여도 가산세는 감면사유에 해당된다고 사료된다. (3) 청구인은 2013.9.5. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 청구인은 상속세 조사를 받고 고지된 상속세를 전액 납부하였으나, 3년이 지난 후 배우자상속공제 과다로 추가 고지를 받았는데, 상속세 조사시 처분청이 제대로 결정하였다면 추가 고지가 없었을 것이며, 더구나 추가 고지된 세액 중 납부불성실가산세는 담당 세무공무원의 과오로 발생한 것이므로 취소되어야 한다는 취지의 의견진술을 하였다.
(4) 쟁점①에 대하여 본다. (가) 상속세 및 증여세법제19조에 의하면, 제1항에서 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항의 규정에 의한 과세표준을 말한다)을 차감한 금액(그 금액이 OOO원을 초과하는 경우에는 OOO원을 한도로 한다)을 한도로 한다고 규정하고 있고, 제2항에서 제1항의 규정에 의한 배우자 상속공제는 상속재산을 분할(등기·등록·명의개서 등을 요하는 경우에는 그 등기·등록·명의개서 등이 된 것에 한한다. 이하 이 항에서 같다)하여 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한의 다음날부터 6월이 되는 날(이하 이 항에서 "배우자상속재산분할기한"이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 적용한다. 다만, 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6월을 경과하여 제76조의 규정에 의한 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 신고한 것으로 본다. 이 경우 상속인이 그 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지관할세무서장에게 신고하는 경우에 한한다고 규정하고 있으며, 제3항에서 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 OOO원 미만인 경우에는 제2항의 규정에 불구하고 OOO원을 공제한다고 규정하고 있다. (나) 상속세 및 증여세법 시행령제17조에 의하면, 제2항에서 같은 법 제19조 제2항 단서에서 "대통령령이 정하는 부득이한 사유"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다고 규정하면서, 제1호에서 상속인 등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기한 경우라고 규정하고 있고, 제2호에서 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유 등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우라고 규정하고 있으며, 제3항에서 같은 법 제19조 제2항 단서의 규정에 의하여 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항 각 호의 1에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 상속세 과세표준 신고기한 내에 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 신고하여야 한다고 규정하고 있다. (다) 살피건대, 청구인은 상속재산형성에 대한 잔존배우자의 기여 인정 및 생활보장이라는 배우자 상속공제의 취지에 따라 실제 상속받은 금액으로 배우자 상속공제를 인정하는 것이 타당하고, 상속재산에 대한 분할 등기를 배우자상속재산분할기한 내에는 완료하지 못하였지만 상속세 조사 개시 이전에는 완료하였으므로 배우자가 실제 상속받은 금액으로 배우자 상속공제를 인정해 주어야 한다고 주장하고 있으나, 상속인들은 상속세 과세표준을 신고하거나 상속재산 분할사실을 신고한 사실이 없고, 상속재산이 실제 분할된 날이 상속개시일(2007.1.4.)로부터 1년 11월이 지난 2008.12.30.로 확인되는 점을 감안할 때, 처분청이 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할하지 아니하였다 하여 배우자 상속공제액을 배우자가 실제 상속받은 금액을 기준으로 계산하지 아니하고 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
(5) 쟁점②에 대하여 본다. (가) 국세기본법제47조의2에 의하면, 제1항에서 납세자가 법정 신고기한내에 세법에 따른 과세표준 신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는 법인세법 제55조의2 의 규정에 따른 토지 등 양도소득에 대한 법인세를, 상속세 및 증여세의 경우에는 상속세 및 증여세법 제27조 또는 제57조의 규정에 따라 가산하는 금액을 각각 포함하고, 부가가치세의 경우에는 부가가치세법 제17조 및 제26조 제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "산출세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "일반무신고가산세액"이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 대통령령이 정하는 복식부기의무자 (이하 이 절에서 "복식부기의무자"라 한다) 또는 법인이 소득세 과세표준 신고서 또는 법인세 과세표준 신고서를 제출하지 아니한 때에는 산출세액의 100분의 20에 상당하는 금액과 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 납부할 소득세액 또는 법인세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제47조의5에 의하면, 제1항에서 납세자가 세법에 따른 납부기한 내에 국세를 납부하지 아니하거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미달한 경우에는 다음 산식을 적용하여 계산한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 인지세법제8조 제1항의 규정에 따라 인지세를 납부하지 아니하였거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 그 납부하지 아니한 세액 또는 미달한 세액의 100분의 300으로 한다고 규정하고 있다. < 산식 > 납부하지 아니한 세액 또는 미달한 세액 × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령이 정하는 이자율 (나) 살피건대, 청구인은 상속세 조사시 처분청이 잘못 결정하여 가산세를 추가 부담하게 된 것이므로 가산세는 감면되어야 한다고 주장하고 있으나, 상속세가 정부결정세목이긴 하나 청구인이 상속세를 무신고 하였기 때문에 처분청이 결정한 것이고 이후 배우자상속공제 과다를 이유로 경정한 것으로 가산세 감면사유인 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로 신고불성실가산세의 감면을 인정하기 어렵고, 납부 불성실가산세는 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 그 납부의무의 이행을 확보하고자 하는 목적 외에도 세법상의 신고기한까지 납부되지 아니한 금액에 대하여는 그 이자액 상당의 금융혜택을 받은 것으로 보아 이를 회수보전하기 위한 목적도 포함되어 있다 할 것이므로 납부불성실가산세의 감면도 인정하기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.