피합병법인의 이월결손금 승계 가능여부

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구법인은 스포츠용품 및 레저의류 유통업을 영위하는 법인으로, 청구법인의 발행주식 전체를 OOO가 보유하고 있는 외국인투자기업으로, 청구법인은 주식 100%를 2009.11.3. 취득하여 소유하고 있었던 주식회사 OOO(이하 “피합병법인”이라 한다)을 2009.12.31.자로 무증자 흡수합병하였으며, 2010사업연도 법인세 신고시 피합병인의 세무상 이월결손금 OOO원을 각 사업연도의 소득에서 공제하지 아니하여 법인세 과세표준 및 납부할 세액이 과다신고 되었다 하여 법인세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
• 나. 처분청은 청구법인이 법인세법(2009.12.31. 법률 제9898호로 개정되기 전의 것)(이하 “구 법인세법”이라 한다) 제45조 제2항 제3호의 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 2012.12.24. 청구법인에게 경정청구를 거부하는 처분을 하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.3.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 경우 피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 ‘받은’ 주식 등을 대상으로 하고 있으나, 이 건 흡수합병과 같이 피합병법인의 주식을 100% 보유한 합병법인이 피합병법인을 합병하면서 합병신주(합병법인의 자기주식)를 피합병법인의 주주(합병법인 본인)에게 발행하지 아니한 경우에는 피합병법인의 주주가 합병법인으로부터 받은 주식이 없어 위 제3호의 법 규정을 적용 받지 아니하는 것이고, 법인세법부당행위계산 부인규정 적용시에도 피합병법인의 주식 100％를 보유한 합병법인이 피합병법인을 흡수합병하면서 합병신주를 발행하지 아니하는 경우 부당행위계산 부인규정 적용대상에 해당하지 아니한다고 해석(국세청 법인46012-1145, 2000.5.13, 국세청 서면2팀-1187, 2007.6.19. 등 다수 같은 뜻)하고 있는 등 과세관청 또한 완전모자회사의 합병은 모자회사가 하나의 실체에 해당하여 합병비율은 의미가 없다고 판단하고 있으므로 구 법인세법 제45조 제2항 제3호를 적용할 여지가 없는 것이며, 합병법인이 발행주식의 100％를 소유하고 있는 피합병법인을 흡수합병하는 경우 합병 이후 합병법인의 과세소득에 대한 법인세 신고ㆍ납부는 모회사와 자회사를 하나의 과세단위로 보아 소득을 통산하여 법인세를 신고ㆍ납부하는 연결납세제도와 동일한 방식이므로, 완전모자회사간의 흡수합병의 경우에도 연결납세제도와 동일하게 피합병법인의 합병 전 결손금은 합병 후 피합병법인의 소득에서 공제될 수 있어야 하는 것이다. 피합병법인의 이월결손금이 합병법인으로 승계되기 위해서는 피합병법인의 인격과 사업성이 계속 유지되고 합병 후 사업의 위험을 합병법인의 주주와 피합병법인의 주주가 공동 부담하는 것으로 인정될 수 있어야 하며, 구 법인세법 제45조 제2항 제3호는 이러한 요건을 구체화시킨 것인데, 이 건 흡수합병의 경우 합병 전에도 청구법인이 피합병법인의 주식을 전부 소유한 주주여서 주주의 변동이 없다는 점과 합병 전과 동일하게 피합병법인의 사업부가 존속하여 계속 영업을 수행하고 있다는 점을 미루어 볼 때 피합병법인의 인격과 사업성이 계속 유지된다고 볼 수 있으며, 합병 전에도 피합병법인에 대한 위험은 피합병법인의 주주인 청구법인이 모두 부담하고 있었고 합병 후에도 이는 동일하여 합병신주 교부 여부에 따라 달라지는 위험 부담의 변화는 없으므로 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 규정 취지에 정확히 부합하는바, 비록 피합병법인의 주주인 합병법인 본인에게 주식교부는 하지 아니하였을지라도 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 요건을 충족하고 있는 것이며, 합병 당시 순자산가치는 청구법인이 OOO원, 피합병법인이 OOO원으로, 합병 당시 피합병법인의 청산가치가 청구법인의 순자산가치의 약 16%에 이르는 바, 양사의 합병이 독립된 제3자 사이의 합병이었을 경우 피합병법인의 주주는 적어도 청산가치에 이르는 정도의 합병신주를 받았을 것이므로, 합병등기일 당시 합병법인과 피합병법인의 순자산 가치를 고려할 경우 구 법인세법 제45조 제2항 제3호를 당연히 충족하고 있으므로 피합병법인의 이월결손금은 청구법인으로 승계되어야 하는 것이다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 피합병법인의 주식 100%을 소유한 합병법인이 피합병법인을 합병하면서 합병신주를 발행하지 아니하는 무증자 합병함에 따라 피합병법인의 주주로서 받은 주식이 전혀 없으므로 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 요건을 원천적으로 갖출 수 없게 되어 제3호를 제외한 나머지 이월결손금 승계요건을 충족하는 경우 피합병법인의 이월결손금을 승계할 수 있다고 주장하고 있으나, 청구법인과 피합병법인 간의 합병은 합병으로 인한 자본금이 전혀 증가되지 아니하는 무증자합병으로서 당연히 합병비율은 1:0이 될 것이며, 이와 같은 무증자합병의 경우 합병으로 인하여 합병신주를 발행한 것으로 간주할 주식 수가 없으므로 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 이월결손금 승계요건을 갖추지 못한 것에 해당하고(국세청 법인세과-795, 2010.8.25. 같은 뜻), 청구법인은 합병 이후 합병법인의 과세소득에 대한 법인세 신고·납부는 모회사와 자회사를 하나의 과세단위로 보아 소득을 통산하여 법인세를 신고·납부하는 연결납세제도와 동일한 방식이므로 완전모자회사간의 흡수합병일 경우 피합병법인의 이월결손금은 승계되어야 한다고 주장하고 있으나, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석 하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는바(대법원 2004.5.27. 선고 2002두6781 판결 외 다수 같은 뜻), 소득을 통산하여 신고·납부하는 과세방식이 같다 하더라도 연결납세제도와 동일하게 보아야 한다는 청구법인의 주장은 이유 없다. 청구법인은 합병당시 순자산가치 OOO원, 피합병법인은 OOO원으로 합병당시 피합병법인의 청산가치는 청구법인의 순자산가치의 약 16%에 이르는바, 피합병법인의 주주는 적어도 청산가치에 이르는 정도의 합병신주를 받았을 것이라 주장하며 동 요건을 충족한다고 주장하고 있으나, 합병당시 합병가액 산정비율은 청구법인의 주장과 같이 단순히 합병당시의 자산에서 부채를 차감한 순자산가액으로 가치를 측정하는 것이 아니라 피합병법인과 합병법인의 수익 및 자산가치 등을 고려하여 주식가치를 계산하여야 하는바, 처분청은 경정청구 처리당시 청구법인에게 합병가액 산정비율에 대한 자료를 요청하였으나 청구법인은 합병비율에 대한 산정을 하지 아니하였다고 답변하였고, 이에 처분청에서 상속세 및 증여세법제60조 및 제63조를 준용하여 비상장주식에 대한 주식평가를 한 바, 청구법인의 기업가치는 1주당 OOO원, 발행주식수 48,920주로OOO원이고, 피합병법인의 기업가치는 1주당 OOO원, 발행주식수 1,011,492주로 OOO원으로 합병법인 기업가치의 3.8%에 불과하여 합병등기일 현재 기업가치를 비교하여 볼 때 정상적으로 주식을 교부하였다고 가정하더라도 10%요건을 충족하기란 불가능한 것으로 판단되므로 이 건 경정청구 거부처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 청구법인이 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 관련법령: 별지
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 심리자료를 보면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 처분청의 경정청구 검토서 주요 내용

1. 합병법인(청구법인)은 1주당 OOO원, 발행주식수 48,920주로 기업가치는 OOO원이고, 피합병법인(주식회사 OOO)은 1주당 OOO원, 발행주식수 1,011,492주로 기업가치는 OOO원으로 합병법인 기업가치의 3.8%이다.

2. 완전모회사(합병법인)와 자회사(피합병법인)의 합병시 합병신주가 발행되지 아니한 경우에는 합병신주를 발행한 것으로 보아 요건 충족을 판단하므로(재정경제부 법인세제과-440, 2006.6.15.) 합병등기일 현재 기업가치를 비교해볼 때 구 법인세법 제45조 제2항 제3호 즉 10% 요건을 충족하지 아니한 것으로 판단되어 경정청구를 거부하였다. (나) 합병계약서 주요 내용 청구법인(이하 “갑”이라 함)과 피합병법인(이하 “을”이라 함)은 경영합리화를 위하여 향후 청구법인이 피합병법인을 흡수합병(이하 “합병”이라 함)함에 있어서 2009.11.5. 아래와 같이 합의하고 (중간 생략) 제3조(합병시 발행신주 및 배정) “갑”은 “을”의 주식 전부를 소유하고 있는 1인 주주이므로 “갑”은 합병시 신주식을 발행하지 않으며, “을”의 주주에게 교부하는 “갑”의 주식은 없다. 제5조(합병기일) “갑”, “을”의 합병기일은 2009.12.31.로 한다. (이하 생략)

(2) 청구법인이 제출한 합병 직전 합병법인(청구법인) 및 피합병법인의 재무상태표, 피합병법인의 순손익가치 산정 내역, OOO 그룹의 공시 연차보고서는 다음과 같다. (가) 합병 직전 합병법인(청구법인)과 피합병법인의 재무상태표 OOOOOOOOOOOO (OO: OO) (나) 피합병법인의 순손익가치 산정 내역 (OO: O, O, O) (다) OOO 그룹의 공시 연차보고서 과거부터 존재하는 영업권 뿐만 아니라 새로 취득한 영업권은 아래의 현금창출사업부에 배분됨 O OOOO OO (OO: OOOO OO) OOO 그룹은 2006년에 영업권에 손상이 발생하지 않았다고 결정함 현금창출사업부의 회수가능액은 공정가액에서 판매원가(=공정가액*1%)를 차감하여 계산하였고, 동 계산은 총 5년의 기간에 대한 재무계획에 근거하여 미래의 현금흐름을 예측하여 계산한 것이며, 5년의 기간을 초과한 현금흐름에 대하여는 회사가 매년 약 2%씩 꾸준히 성장할 것으로 추정하여 계산하고, 동 성장률은 각 현금창출사업부가 속하는 사업에서 추정되는 장기평균성장률을 초과하지 않는 것임 할인율을 각 현금창출사업부의 주된 경쟁사들의 채무 대 자기자본구조 및 금융비용을 고려하여 구한 가중평균자본비율에 근거하여 계산하였고, 할인율은 각 현금창출사업부의 세후할인율로서 투자위험 및 국가별 위험도를 고려하여 개별적으로 산출한 것이며, 개별 현금창출사업부에 적용된 할인율은 7.2%에서 8.0% 사이임

5. 자회사 인수 및 처분 (중간생략) OOO 그룹은 2006.1.31.에 미국에 소재하는 OOO의 직접 및 간접 주식을 취득하여 지배력을 획득하였고 OOO.의 주식을 100%로 취득하는데 미화 OOO를 현금으로 지급하였음

(3) 청구법인은 처분청의 답변에 대하여 다음과 같이 항변하였다. (가) 처분청은 합병으로 인한 자본금이 전혀 증가되지 아니하는 무증자합병의 경우 합병비율이 당연히 1:0이 된다는 의견이나, 100% 모자회사간의 합병에서 합병비율이 1:0이기 때문에 무증자합병이 이루어지는 것이 아니라, 합병신주를 발행하는 것이 무의미하여 합병신주를 발행하지 아니하여 자본금이 증가되지 아니하는 무증자합병을 한것이고, 처분청이 제시한 해석 사례(국세청 법인세과-795, 2010.8.25.)는 주권상장법인이 종속회사인 비상장법인을 합병하는 경우로서 청구법인의 경우에는 적용될 수 없다고 할 것이며, 오히려 청구법인의 경우와 같이 비상장법인인 100% 모자회사간의 합병과 관련해서는 국내 법률상 어디에도 합병비율을 규정하고 있는 바가 없으며, 100% 완전모자회사간의 합병의 경우 그 합병비율은 임의대로 자유로이 결정될 수 있는 것이고, 이는 결국 모자회사가 하나의 실체에 해당하여 합병비율을 달리 하여도 합병당사자간 결과는 동일하여 합병비율은 의미가 없기 때문에 무증자합병의 경우 합병비율이 반드시 1:0이라는 주장은 100% 모자회사간의 합병에는 적용될 수 없는 것이다. 처분청은 무증자합병의 경우 합병신주를 발행한 것으로 간주할 주식 수가 없으므로 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 이월결손금 승계요건을 갖추지 못한 것에 해당한다는 의견이나, 구 법인세법 제45조 제2항 제3호에서는 ‘피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 주식등이 합병법인의 합병등기일 현재 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 10이상일 것’이라고만 규정하고 있을 뿐, 합병신주를 발행하지 아니한 경우 합병신주를 발행한 것으로 간주할 주식 수를 따져 적용하도록 규정하고 있지 아니하며, 결국 합병 이후 피합병법인의 주주가 합병법인 주식총수의 10%이상 차지하는 것을 의미하는 것이지만, 100% 완전모자회사간의 합병의 경우 피합병법인의 주주는 합병법인이므로 합병 이후 피합병법인의 주주가 합병법인 주식총수의 10%이상 차지하는 것은 원천적으로 불가능하고, 합병신주가 발행되지 아니하는 경우에는 ‘피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 주식등이’ 없어 그 비율을 계산할 대상이 없기 때문에 계산이 불가능하다고 보아야 하므로 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 요건을 갖추기는 원천적으로 불가능하여 100% 완전모자회사간 합병의 경우 이월결손금 승계 요건을 판단함에 있어 제3호는 적용될 여지가 없는 것이며, 2009.12.31. 개정된 법인세법에 따르면, 적격합병의 경우 합병법인은 합병 전 피합병법인의 사업에서 발생한 소득금액의 범위에서 피합병법인의 이월결손금을 공제할 수 있게 하고 있고, 이때 적격합병이란 법인세법제44조 제2항 및 3항의 합병을 의미하며, 같은 법 제44조 제3항은 ‘내국법인이 발행주식 총수 또는 출자총액을 소유하고 있는 다른 법인을 합병한 경우’로서 합병비율과는 무관하므로 청구법인의 경우도 합병 이후 개정된 법인세법에 의한다면 합병비율과 관계없이 쟁점 이월결손금은 당연히 청구법인으로 승계되어 공제할 수 있는 것이다. (나) 처분청은 조세법률주의의 원칙상 소득을 통산하여 신고·납부하는 방식이 같다 하더라도 연결납세제도와 동일하게 볼 수는 없다는 의견이나, 조세법규는 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하지만, 법규 상호간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다고 할 것(대법원 2008.2.15. 선고, 2007두4438 판결 등 같은 뜻)이고, 완전모자회사간의 흡수합병과 연결납세제도는 형식은 다르더라도 법인세 소득을 결정함에 있어서 경제적으로 그 실질이 동일한 것이므로, 연결납세제도와 동일하게 피합병법인의 합병 전 결손금은 합병 후 피합병법인의 소득에서 공제될 수 있어야 하는 것이며, 만약, 완전모자회사의 합병결과 피합병법인의 이월결손금을 승계할 수 없다면, 별개의 법인격으로 존재하여도 모회사와 자회사가 경제적으로 결합되어 있는 경우 경제적 실질에 따라 해당 모회사와 자회사를 하나의 과세단위로 보아 소득을 통산하여 법인세를 신고ㆍ납부하는 연결납세제도하에서 보다도 하나의 법인으로 합쳐진 후에 법인세법상 더욱 단절된 취급을 하는 것은 논리적으로도 모순된다고 할 것이다.. (다) 처분청은 상속세 및 증여세법제60조 및 제63조를 준용하여 평가한 피합병법인의 주식가치가 합병법인의 주식가치의 3.8%에 불과하여 합병등기일 현재 기업가치를 비교하여 볼 때 정상적으로 주식을 교부하였다고 가정하더라도 10% 요건을 충족하기란 불가능하다는 의견이나, 상속세 및 증여세법상 주식평가 방법은 평가기준일로부터 전 3년 내의 사업연도의 순손익 가치를 대상으로 하여 평가하고 있는바, 합병직전 사업연도 중 일부 사업연도의 순손익이 비정상적으로 (-)가 발생한 피합병법인의 순손익가치가 주식가치에 제대로 반영되지 아니하여 비정상적으로 낮게 평가된 결과에 기인하고, 이는 처분청이 피합병법인의 브랜드 가치나 영업권의 가치가 전혀 없는 것으로 평가한 사실에 기초하므로 경제적 실질이 고려되지 아니한 상속세 및 증여세법상의 평가결과를 근거로 합병비율을 판단한 처분청의 주장은 부당한 것이며, 이는 합병 직전 관련 사업의 국내시장 점유율의 경우 합병법인이 14.97%, 피합병법인이 4.29%를 차지하고 있어 합병법인과 피합병법인의 산술적인 국내 시장점유율이 약 3:1에 해당하고 2006년 OOO 그룹이 OOO 그룹을 인수하면서 발생한 OOO의 영업권을 OOO그룹 내 한국 매출비율에 따라 산정한 한국 영업권 가액을 보더라도 처분청이 산정한 합병법인(청구법인)의 합병등기일 현재 평가액인 OOO원에 대해 구 법인세법 제45조 제2항 제3호 즉 10% 요건을 충족하고 있다.

(4) 청구법인의 세무대리인들은 2013.11.21. 개최된 조세심판관회의에출석하여, 기획재정부 해석사례(재정경제부 법인세제과-440, 2006.6.15.)에서 완전모회사(합병법인)와 자회사(피합병법인)를 합병하는 경우 합병신주가 발행되지 아니한 경우에도 합병신주를 발행한 것으로 보아 피합병법인의 이월결손금의 승계가 가능한 것으로 해석하고 있고, 2009년 세법이 개정되어 완전모자회사간의 합병은 합병비율과는 관계없이 이월결손금을 당연히 승계되게 되었으며, 처분청도 승계가 가능한 것임을 인정하면서도 자본금이 증가하는 합병에 한하여 적용한다고 하여 이 건의 경우는 무증자합병이라 하여 인정하지 아니하였고, 이 건과 같이 비상장법인간의 합병인 경우에는 합병비율을 강제하는 규정이 전혀 없으며, 2006년 OOO 그룹이 OOO그룹 인수시 지급한 영업권 대가를 각국별 매출액으로 안분하면 한국에 배분되는 금액은 약 OOO원으로 10%를 초과하므로 이 건 경정청구를 거부한 것은 부당하다는 취지의 의견진술을 하였다.

(5) 살피건대, 청구법인은 이 건과 같이 완전모자회사간에 무증자흡수합병하는 경우 합병신주(합병법인의 자기주식)를 피합병법인의 주주(합병법인 본인)에게 발행하지 아니하여 피합병법인의 주주가 합병법인으로부터 받은 주식이 없고 합병법인과 피합병법인이 결국 하나의 실체에 해당하여 합병비율은 의미가 없으므로 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 요건이 적용될 여지가 없는 것이며, 설령 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 요건을 적용받더라도 합병 당시 피합병법인의 청산가치가 청구법인의 순자산가치의 약 16%에 이르고, 2006년 OOO그룹이 OOO그룹 인수하면서 발생한 영업권의 한국에 배분되는 금액을 보아 위 요건을 충족하였다고 주장하고 있으나, 구 법인세법 제45조 제2항 제3호를 보면 합병신주를 발행하여 교부하도록 규정하고 있어 이 건과 같이 완전모자회사간의 경우라 하더라도 합병신주를 발행하여 교부하였여야 하며, 처분청에서 상속세 및 증여세법제60조 및 제63조를 준용하여 평가한바, 청구법인의 기업가치는 OOO원이고, 피합병법인의 기업가치는 OOO원으로 합병법인 기업가치의 3.8%에 불과하여 합병등기일 현재 기업가치를 비교하여 볼 때 정상적으로 주식을 교부하였다고 가정하더라도 10% 요건을 충족하기란 불가능한 것으로 보이고, 청구법인이 위 요건을 충족하였다면서 제시한 순자산가치 평가나 영업권 가액 평가는 객관적인 기업가치의 평가라고 보기 어려운 점 등을 감안할 때, 청구법인이 구 법인세법 제45조 제2항 제3호의 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별지】관련법령

(1) 법인세법(2009.12.31. 법률 제9898호로 개정되기 전의 것) 제44조 (합병평가차익상당액의 손금산입) ① 다음 각 호의 요건을 갖춘 합병으로서 합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계하는 경우 그 승계한 자산(대통령령이 정하는 자산에 한한다)의 가액 중 당해 자산에 대한 합병평가차익에 상당하는 금액은 대통령령이 정하는 바에 따라 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있다.

1. 합병등기일 현재 1년이상 계속하여 사업을 영위하던 내국법인간의 합병일 것

2. 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 합병대가를 받은 경우에는 동합병대가의 총합계액중 주식등의 가액이 100분의 95이상일 것

3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속 영위할 것 제45조(합병에 따른 이월결손금의 승계) ② 다음 각 호의 요건을 갖춘 합병의 경우 합병등기일 현재 피합병법인의 제13조 제1호의 결손금은 합병법인의 결손금으로 보아 피합병법인으로부터 승계받은 사업에서 발생한 소득금액의 범위에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 합병법인의 각 사업연도의 과세표준을 계산할 때 공제한다.

1. 제44조 제1항 각 호에 해당할 것

2. 합병법인이 피합병법인의 자산을 장부가액으로 승계할 것

3. 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 주식등이 합병법인의 합병등기일 현재 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 10 이상일 것

(2) 법인세법(2009.12.31. 법률 제9898호로 개정된 것) 제44조(합병시 피합병법인에 대한 과세) ① 피합병법인이 합병으로 해산하는 경우 그 법인의 자산을 합병법인에 양도한 것으로 본다. 이 경우 그 양도에 따라 발생하는 양도손익(제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액을 말한다. 이하 이 조 및 제44조의3에서 같다)은 피합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입한다.

1. 피합병법인이 합병법인으로부터 받은 양도가액

2. 피합병법인의 합병등기일 현재의 자산의 장부가액 총액에서 부채의 장부가액 총액을 뺀 가액(이하 이 관에서 "순자산장부가액"이라 한다)

② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 합병의 경우에는 제1항제1호의 가액을 피합병법인의 합병등기일 현재의 순자산장부가액으로 보아 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다.

1. 합병등기일 현재 1년 이상 사업을 계속하던 내국법인 간의 합병일 것

2. 피합병법인의 주주등이 합병으로 인하여 받은 합병대가의 총합계액 중 주식등의 가액이 100분의 80 이상으로서 그 주식등이 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정되고, 대통령령으로 정하는 피합병법인의 주주등이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 주식등을 보유할 것

3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속할 것

③ 내국법인이 발행주식총수 또는 출자총액을 소유하고 있는 다른 법인을 합병하는 경우에는 제2항에도 불구하고 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 제44조의3(적격합병시 합병법인에 대한 과세특례) ① 제44조 제2항에 따라 양도손익이 없는 것으로 한 경우 합병법인은 제44조의2에도 불구하고 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 것으로 한다. 이 경우 장부가액과 제44조의2 제1항에 따른 시가와의 차액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 자산별로 계상하여야 한다.

② 합병법인은 제1항에 따라 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 경우 피합병법인의 합병등기일 현재의 제13조 제1호의 결손금과 피합병법인이 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액, 그 밖의 자산·부채 등을 대통령령으로 정하는 바에 따라 승계한다.

⑤ 제44조 제3항에 따라 양도손익이 없는 것으로 한 경우 제44조 제2항 각 호의 요건을 갖추지 아니하더라도 합병법인은 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 것으로 하여 제1항 및 제2항을 적용한다. 이 경우 제3항 및 제4항은 적용하지 아니한다.