[요지] 처분청이 명의신탁 증여의제로 증여세를 과세하여 추가 자료제출 시까지 이를 유지한 점 처분청은 당초 명의신탁 증여의제에 대한 증여세 부과처분을 직권취소하거나 감액경정하지 아니하여 청구인의 재산권을 부당하게 침해하고 있는 것으로 보이는 점 심리일 현재까지도 처분청은 이 건 증여세 과세처분이 명의신탁 증여의제에 대한 것인지 현금증여에 대한 것인지가 불분명한 점 등을 종합할 때 처분청은 청구인이 쟁점주식의 취득자금을 부로부터 현금증여를 받았는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
[참조결정] 조심2008서3504 / 조심2009서2244
[주 문] OOO이 2013.1.7. 청구인에게 한 2008.1.25. 증여분 증여세 OOO원 및 2008.2.12. 증여분 증여세 OOO원의 각 부과처분은 2008.1.25. 청구인이 OOO주식회사가 발행한 전환상환우선주 취득대금 OOO원과 2008.2.12. 청구인이 OOO주식회사로부터 비상장주식(OOO주식회사가 발행한 보통주 OOO주)을 취득하는 매매계약을 체결하면서 지급한 OOO원에 대해 OOO로부터 현금증여를 받았는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청이 이 건 과세처분 근거를 현금증여라고 하는 것은 쟁점 사건의 전후관계를 볼 때 전혀 근거가 없는 의견인바, 쟁점주식 관련 사건의 전개 과정을 보면, ① 자녀명의로 해외 지분투자 → ② 해외 지분 양도 대금 자녀명의 계좌 입금 → ③ 쟁점주식 자녀명의 취득계약 → ④ 당초 해외지분투자 명의신탁 인정 → ⑤ 쟁점주식 OOO 명의로 환원 → ⑥ 신탁자(OOO) 명의로 해외지분 양도소득세 신고납부 → ⑦ 쟁점주식 등 주식등변동상황명세서에 OOO 명의 등재로 나타나고 있어, 현금증여 의견은 자녀명의로 해외 지분 투자한 대금을 자녀 명의 주식취득에 사용했다고 하여 증여하였다는 것으로 위 ①의 자녀명의 해외지분투자는 OOO 소유 즉, 명의신탁으로 판단하고 위 ③의 쟁점주식 자녀명의 취득은 명의신탁이 아닌 자녀명의 실질취득으로 본 것으로 논리적으로도 모순된 것이다. 또한, 양립이 불가능한 주장을 병행하는 것은 상식적으로도 납득할 수 없는 것이므로 정히 현금증여 주장을 하고자 하면 검찰과 동일하도록 처분청도 과세쟁점을 하나로 통일시켜야 하며, 아직 국세부과제척기간이 충분히 남아있는 상황에서 굳이 처분청이 당초 명의신탁 처분을 직권취소하지 않는 것을 이해할 수 없으므로 우선 당초 과세처분인 명의신탁 증여세를 직권취소 하여야 한다.
(2) 증여의제 과세요건에 대한 명확한 증명 없이 단순히 매매 계약일 등을 기준으로 명의신탁으로 보아 증여세를 과세하는 것은 위법한바, 명의신탁 증여세는 실질과세원칙의 예외로서, 명의 개서 및 조세회피목적 등 과세요건이 엄격히 충족된 경우에 한해 허용되고특히, 명의개서 여부는 상법상 주주명부 또는 주식등변동상황명세서에 따라 판정해야 하므로, 이에 대한 상세한 검토 없이 주식매매 계약서 등을 기준으로 부과된 이 건 과세처분은 당연히 취소되어야 하고, 이 건과 동일한 사실관계(OOO 명의신탁 증여세 심판청구)에 대해 심판원은 증여의제 과세요건이 충족되지 않았으므로 증여의제 과세는 위법하다고 결정하였으므로 명의신탁 증여세 과세처분은 부당하다. (가) 상법상 주주명부는 주권발행번호 등이 기재된 단 하나의 장부를 뜻하는데, 단기간 존속후 소멸예정인 OOO는 상법상 주주명부를 작성하지 않았으므로 주주명부 폐쇄, 비치ㆍ공시 등 주주명부와 관련된 상법 규정에 비추어, 수시로 필요에 따라 작성하는 주주현황자료는 상법상 주주명부가 아닌바, 판례도 주식소유현황이 포함된 증권회사 고객계좌부, 대체결제회사 예탁자계좌부는 물론 금융기관 등 대외기관 제출용도로 작성한 주주명부라는 제목의 서면도 상법상 주주명부가 아니므로 명의개서 판정기준이 될 수 없다고 판시(대법원2005두10200, 2007.2.8. 등)하였고, OOO는 OOO 인수를 위해 OOO이 설립한 OOO에 불과하여 단기간(약 5개월) 존속 후 소멸 예정이었으며, 주주도 OOO측과 OOO 밖에 없는 등 특별한 지분변동 가능성도 없어서 주주명부를 작성하지 않았다. (나) 적법한 명의개서는 주식 취득자가 실물주권을 제시하면서 요청하여야 하나 청구인은 주권을 제시하면서 명의개서를 요청한 적이 없고, 판례도 적법한 명의개서 요구를 엄격하게 해석하여, 기명주식 취득자가 주권을 제시하면서 명의개서를 요구한 경우에만 적법한 명의개서가 이루어졌다고 판단(대법원2009다89665, 2010.10.14. 등)하고 있으며, 이 건의 경우 매매 당시부터 주권이 대주단에 질권 설정되어 보관되고 있어 청구인의 명의개서 요청 자체가 불가능하며,쟁점주식의 실물 주권상 청구인이 주주로 기재되어 있지 않고 양도자인 OOO의 기명날인만 있는 것을 보더라도, 청구인의 명의개서 요청이 없는 것이 확인된다. (다) 2004.1.1.부터 상속세 및 증여세법제45조의2 제3항에 따라 상법상 주주명부가 작성되지 않은 경우에는 주식등변동상황명세서에 의해 명의개서 여부를 판단하고 있는바, 세무서에 제출된 주식등변동상황명세서에도 청구인은 주주로 등재된 적이 없고 OOO만 계속 주주로 등재되었으며, OOO와 OOO(OOO를 흡수합병함)의 주식등변동상황명세서 어디에도 청구인이 주주로 등재된 바 없다. (라) OOO지분 취득부터 쟁점주식의 명의환원까지 일련의 과정에서 주식취득업무를 간편하게 하려는 의도였을 뿐 조세회피목적은 없었는바, OOO지분을 청구인 등 자녀 명의로 분할취득한 것은 1인당 OOO% 미만으로 해외지분을 취득할 경우 신고의무를 면제받는 특례조항OOO을 적용받기 위한 것으로서 조세회피와 무관하고, OOO가 OOO지분에 대한 양도소득세를 스스로 신고․납부함으로써 실소유자로서 청구인에게 명의신탁하였다고 인정하였으며, OOO는 OOO에 불과하여 이익배당을 한 적도 없는 등 명의신탁을 통해 회피할 조세도 전혀 없어 청구인 명의로 OOO지분을 취득하고 보유했던 것은 조세회피와 무관하다고 할 것이다.
(1) OOO의 진술조서 및 OOO OOO 예금거래내역 조회서 등에서 청구인은 2008.2.12. 위 주식인수대금을 본인의 명의로 납부한 것으로 나타나고, OOO의 임시주주총회 소집기간단축동의서에 OOO과 청구인의 인감도장이 날인되어 OOO과 청구인이 그날 직접 참석을 하여 실질적 주주로서 권리행사를 하였다는 사실을 확인할 수 있고(OOO는 참석한 사실이 없음), 2008.4.25. 주주명부에도 OOO과 청구인이 직접 참석하여 의결에 참여하였다는 사실이 기재되어 있으며, 또한 OOO의 주주로서 청구인과 OOO이 위와 같은 정당한 권리를 행사해온 사실은 OOO의 OOO 인수업무를 담당하면서 OOO의 주주현황을 신고 공시한 OOO의 진술에도 명확하게 나타나고 있으며, OOO 주식지분을 매각하는 과정에서 OOO이 OOO에 주식인수대금을 지급하자, OOO의 상위 지배회사인 OOO에 지분을 가지고 있던 OOO에게는 OOO원에 이르는 배당금이 생기게 되었고, 그 돈으로 자녀인 청구인과 OOO이 OOO 주식을 구입할 때 OOO원을 사용하였다(2012.4.13. OOO 진술조서, 2012.4.16. 수사보고 및 OOO 지분투자 계약서). 하지만, 청구인은 거액의 자금을 댈만한 특별한 재산 내지 자금의 원천이 없었으므로 청구인이 쟁점주식을 인수한 계약의 당사자로서 인수대금을 본인 명의로 납부하고 실질주주로서 권리행사를 하였다면 OOO가 청구인에게 쟁점주식의 취득자금에 상당하는 현금을 증여하였다는 것은 너무도 명백한 사실이다.
(2) 이 건은 OOO의 조세포탈 혐의사실 통보 및 고발의뢰OOO 공문 및 OOO의 외부기관 고발요청 자료처리 지시OOO에 의거 청구인 및 실행위자 OOO에 대해 OOO 및 청구인에게 증여세를 고지한 것으로 당초 OOO에서 수사 중인 사항으로 사안이 중대하고 시급하여 처분청 입장에서는 명의개서 여부 및 상법상 주주명부의 정확성 등에 대해 조사할 시간적 여유를 갖지 못하여 위 공문 및 수사진술조서에 의거 고발 및 과세한 것으로 OOO 재경본부장 OOO 및 OOO 재경본부 전무 OOO의 검찰 진술조서와 대기업집단으로 편입된 OOO가 OOO에 신고한 2008.4.30. 최대주주의 주식보유현황 등 소유지배구조 관련 현황 및 주식소유현황 확인서를 보면, OOO 보통주 OOO, 기초소재(주) 보통주 OOO, OOO 우선주 OOO, 청구인 보통주 OOO, OOO의 보통주 OOO로 신고하였음이 확인되며, OOO가 2008.3.31. OOO에게 작성한 확인서와 OOO의 대표이사 및 OOO의 대표이사에게 작성한 확약서를 OOO 재경본부 전무 OOO에게 보낸 시점이 2008.5.20. 이후임이 확인되고(OOO 진술조서), 그 후 2008.5.30.로 정정신고(보고)하여 청구인과 OOO이 주주명단에서 빠지고 그 지분이 모두 OOO 지분으로 정정․공시됨을 볼 때, 주식을 명의신탁하고 3개월이 지난 2008.5.20. 이후에 2008.3.31.로 명의신탁을 해지한 것처럼 날짜를 소급하여 허위로 명의신탁 해지하였음이 나타난다. 또한, 조세회피 목적의 유무는 명의신탁을 함으로써 실제 조세회피한 사실의 유무 이전에 명의신탁 당시 조세회피의 개연성만 있으면 성립하는 것이고(조심 2008서3504, 2009.3.19.), 명의신탁 당시나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점이 객관적으로 확인되지 않고 단순히 금융기관으로부터 원활한 자급차입을 위해 명의신탁 하였다는 주장은 인정할 수 없다는 심판결정례(조심 2009서2244, 2009.6.30.)에서 보듯이 조세회피 여부는 명의신탁 당시 OOO의 명의신탁 개연성 등으로 판단되어야 할 것이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 할 것이다.
3. 심리 및 판단
1. 재산을 증여받은 자(이하 "수증자"라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산
② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 소득세법에 의한 소득세, 법인세법에 의한 법인세 및 지방세법의 규정에 의한 농업소득세가 수증자(수증자)에게 부과되는 때에는 증여세를 부과하지 아니한다. 이 경우 소득세·법인세 및 농업소득세가 소득세법·법인세법·지방세법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 비과세 또는 감면되는 경우에도 또한 같다.
③ 이 법에서 "증여"라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.
④ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항의 규정을 적용한다. 제31조【증여재산의 범위】① 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 김전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.
④ 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(김전을 제외한다)을 당사자사이의 합의에 따라 제68조의 규정에 의한 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다.
⑤ 수증자가 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제68조의 규정에 의한 신고기한 경과후 3月 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대하여 증여세를 부과하지 아니한다. 제45조의2【명의신탁재산의 증여의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세회피의 목적없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다)중 1997년 1월 1일전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)중 실제소유자명의로 전환한 경우. 다만, 당해 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.
② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우와 유예기간중에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 소득세법 제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득과세표준신고 또는 증권거래세법제10조의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경명세를 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법 제109조 제1항 및 제119조의 규정에 의하여 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.
(1) OOO의 조세포탈 혐의사실 통보 및 고발의뢰 공문OOO의 주요 내용은 다음과 같다. (가) 혐의거래 관련자는 OOO(증여자), OOO(수증자), 청구인(수증자)이고, 혐의 요지(주식배당금 관련 증여세 포탈)는 OOO가 2008년 1월～2월경 OOO 매각배당금으로 국내 송금된 OOO원을 아들(OOO), 딸(청구인)의 OOO 주식 매입대금으로 사용하여 증여하였음에도 명의신탁 해지서를 소급작성하여 OOO원 상당의 증여세를 포탈하였다. (나) 사건경위는 OOO이 OOO 인수를 위해 설립한 명목회사인 OOO는 OOO로부터 OOO 지분 OOO%를 인수하여 보유하고 있었고, 2005.5.31. OOO와의 합병을 예정하고 있었으므로 OOO 대표이사인 OOO는 OOO 주식을 취득한 경우 가까운 시일내에 OOO 주식으로 전환된다는 사실을 알고 있었으며, OOO으로부터 수령한 주식 지분 인수대금이 OOO를 거쳐 OOO로 송금된 후 2008.2.4. OOO에게 배당될 것이 예상되자, OOO과 청구인이 자신들의 자금으로 OOO의 주식을 취득하는 것처럼 하기 위해 OOO 및 청구인의 차명으로 투자하였던 OOO로부터 배당금으로 합계 OOO을 수령하였고, 2008.2.4. 합계 OOO를 OOO 및 청구인이 차명으로 개설한 OOO계좌로 송금받았다. 청구인은 2008.1.25. OOO로부터 1개월 뒤인 2008.2.25. 수령이 예정된 배당금으로 변제할 것을 약정하면서 OOO의 보증하에 OOO원을 대출받아 같은 날 OOO의 주식 OOO주를 매수하면서 OOO에 지급하였고, OOO는 2008.2.4. 위와 같이 국내로 송금받은 배당금으로 청구인의 채무를 변제하였으며, 또한, OOO는 위와 같이 송금받은 배당금으로 2008.2.12. 청구인의 OOO OOO주 구입대금 OOO원을 대신 지급하고, OOO의 OOO 주식 OOO주 구입대금 OOO원을 대신 지급하였다. OOO는 2008년 5월말경 위와 같은 행위에 대하여 거액의 증여세가 부과될 것으로 예상되자, 명의신탁일로부터 3개월 내에 명의신탁을 해지할 경우 증여세 납부를 면제해 주는 상속세 및 증여세법 규정을 악용하여 위와 같이 주식매수자금을 증여한 것이 아니라 주식의 차명보유를 위해 OOO, 청구인에게 명의신탁을 해두었고, 2008.3.31.로 명의신탁을 해지한 것처럼 가장하기 위하여 허위의 명의신탁 해지 서류를 날짜를 소급하여 2008.3.31.로 작성한 다음, 2008.5.30.경 그 내용을 정정공시함으로써 마치 명의신탁하여 두었던 OOO 주식 지분을 되찾은 것처럼 허위 사실을 신고하였다.
(2) OOO에 대한 진술조서OOO의 주요 내용은 다음과 같다.
(3) OOO 재경본부 전무 OOO 진술조서OOO의 주요 내용은 다음과 같다.
(4) OOO 재경본부장 OOO 진술조서OOO의 주요 내용은 다음과 같다.
(5) OOO, OOO의 진술서 중 확인서 및 확약서 내용은 다음과 같다. (가) 확인서(2008.3.31.)의 내용은 다음과 같다. (나) 확약서(2008.3.31.)의 내용은 다음과 같다.
(6) OOO이 친족계열회사 분리신청과 관련하여 2008.5.20. OOO에 보낸 문서에 첨부된 주주현황은 다음과 같다. OOO 주주명부(2008.4.30.)
(7) OOO의 OOO에 대한 공소장OOO에 의하면, 죄명은 특정경제범죄가중처벌등에관한법률위반(조세) 등이고, 쟁점주식의 명의신탁 증여의제에 대한 기소가 아닌 청구인과 OOO에게 현금증여로 기소한 것으로 기재되어 있다.
(8) 쟁점주식에 대한 주식매매계약서(2008.2.12.)의 내용은 다음과 같다.
(9) 청구인은 쟁점주식이 명의신탁 증여의제 과세요건을 충족하지 못하고 있고, 조세회피 목적도 없었으므로 이 건 증여세 과세는 부당하다고 주장하며 그 논거는 다음과 같다. (가) OOO의 실물주권은 발행 이후 OOO가 OOO에 흡수합병 소멸될 때까지 OOO 등 대주단에서 질권 설정 후 직접 보관하였고, 청구인과 OOO는 쟁점주식의 실물주권을 단 한번도 교부받은 사실이 없으며, 당연히 OOO에 실물주권을 제시하며 명의개서를 요청한 사실도 전혀 없다. 그 결과 OOO 실물주권에도 양도자인 OOO의 기명날인만 있고 청구인은 주주로 기재되어 있지 않았다. (나) 쟁점주식의 매매 이후 과세관청에 제출된 OOO와 OOO를 흡수합병한 OOO의 주식등변동상황명세서 어디에도 청구인 명의가 등재된 사실이 없고, 합병 전 OOO의 2008의제사업연도 주식등변동상황명세서를 보면, 사업연도 초일(2008.1.1.)부터 합병 소멸일(2008.6.2.)까지 쟁점주식의 소유자로 OOO가 등재되어 있을 뿐 청구인은 OOO 주주로 등재된 사실이 전혀 없으며, OOO를 흡수합병한 OOO의 2008사업연도 주식등변동상황명세서에도 역시 합병신주를 교부받은 주주로 OOO가 등재되어 있을 뿐 청구인은 전혀 등재된 사실이 없다. (다) 청구인 명의로 OOO 지분을 취득한 경위를 보면, 해외 지분취득에 따른 신고 등 사무처리 부담을 완화하고 불필요한 오해를 불식시키려는 의도밖에 없었는 바, OOO는 투자약정에 따라 2005.9.30. OOO 지분 OOO%를 취득하게 되었는데, 당시 외국환거래법령상 1인 투자비율이 OOO% 이상이면 해외직접투자에 해당하여 OOO의 장에게 신고하는 등 사전신고절차가 복잡할 뿐만 아니라 매 사업연도별 연간사업실적 보고서 등 관계 자료를 제출하는 의무를 부담하여야 했다. 그런데 외국환거래규정 제7-31조 제1항 제10호에 의하면, 외국법인의 경영에 참가하기 위하여 주식을 취득하는 경우(지분 OOO% 이상의 해외직접투자)에 해당하지 않으면서, 외국인투자기업에 근무하는 자가 주식을 취득하면 주식취득에 따른 신고를 요하지 않는 것으로 규정하고 있다. 즉, OOO과 청구인 등 2인 명의로 분할취득하는 방식으로 1인당 지분취득비율을 OOO% 미만으로 낮추는 동시에 청구인 등 자녀들이 외국인투자기업에 근무하고 있는 상태로 OOO 지분을 취득하면 외국환거래규정 제7-31조 제1항 제10호에 따라 사전신고를 면제받을 수 있었던 것이다. (라) 일단 청구인 명의로 투자한 이후에는 사모펀드의 특성상 OOO와 OOO 지배회사인 OOO, OOO 등 다수의 외국투자자로 주주가 구성되어 있어 각각 해당 투자자 등의 동의를 받아야 하고 각국의 지분 이전절차를 진행하여야 하는 등 변경절차가 대단히 복잡하여 청구인 명의로 취득한 지분을 OOO 명의로 변경하지 못하고 줄곧 청구인 명의로 보유하게 된 것이다. (마) 투자이행의 확실성을 담보하기 위해 OOO가 청구인 계좌로 송금받은 자금에 대해 인출 등 어떠한 자금이동도 하지 아니하였고(고객별 채권 종합명세), OOO은 OOO가 공동투자를 위해 받은 단기대출(브릿지론)의 연대보증을 해 주었으며, 위 합의에 따라 공동투자대금의 입출금업무를 담당한 금융기관이 청구인 계좌의 돈을 바로 OOO에게 주식대금으로 이체하였다는 점을 감안할 때, 금융기관의 출납관리 시스템상 청구인 명의로 주식매매계약 등 절차를 진행하는 것은 불가피한 상황이었다. (바) 청구인이든 OOO든 2008년 중 명의개서는 전혀 이루어진 적이 없지만, 쟁점2주식을 청구인 명의로 2008.2.12. 계약한 이후 2008.4.30. OOO에 제출한 최대주주의 주식보유현황 등 소유지배구조 관련 현황을 통해 주주현황기준일을 2008.4.3.로 하여 최초로 쟁점주식의 소유권 변동을 대외적으로 공표한 이래 2008.5.30. 정정공시를 통해 쟁점주식의 소유자를 OOO로 변경 공시하기까지의 기간이 계약일로부터 불과 3월, 주주현황 기준일로부터 2월에 불과한 점에서도 청구인 명의로 쟁점주식을 취득하는 데 일말의 조세회피목적도 없었음이 분명하다. 만약 청구인과 OOO가 청구인 명의를 이용하여 조세를 회피할 의도가 있었다면 아무런 조세회피가 발생될 수 없는 OOO의 주식뿐 아니라 배당소득과 양도소득 등을 통해 실제로 조세회피를 도모할 수 있는 OOO 주식을 청구인 명의로 교부받았을 것이나, 합병절차를 OOO 명의로 진행함으로써 조세회피의 가능성이 있는 OOO 주식은 OOO 명의로 교부받았다는 사실을 보더라도 조세회피 의도는 전혀 없었음이 증명되고, OOO 합병신주 교부내역(OOO 회사합병결정 공시)은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞
(10) 처분청은 2013.7.31. 청구인이 OOO로부터 쟁점주식 취득자금을 현금으로 증여받았다는 의견을 추가로 제시하였는 바, 검찰측이 당초 처분청에 쟁점주식을 청구인이 명의신탁한 것으로 고발의뢰하였으나, 추후 공소장(2012.4.16.)을 확인한 바, 공소사실이 주식 명의신탁이 아닌 청구인의 주식 취득자금에 대한 현금증여로 공소 제기하였기에, 현재 청구인에 대한 쟁점주식 취득자금에 대해 현금증여로 공판 진행중임을 감안하여 당초 과세처분에 대해 처분청도 OOO측 공소사실과 동일하게 청구인의 쟁점주식 취득자금에 대해 현금증여로 과세처분을 유지하기 위함이라고 밝히고 있으며, OOO에 제출한 공소장의 주요 내용은 아래와 같다.
(11) 한편, 처분청은 당초 이 건 증여세를 명의신탁 증여의제로 과세하였던 것을 2013.12.11. 예비적 과세처분 사유로 입장을 변경하였는 바, 그 예비적 처분사유로서 쟁점주식의 명의신탁 증여의제에 따른 증여세 부과처분에 관하여 보면, 쟁점주식의 인수조건은 명의개서와 대금지급이 동시이행관계에 있다는 점, OOO과 청구인이 주주로 명의개서된 사실이 주주명부에 나타나고 있는 점, 주주명부 작성을 담당한 OOO과 명의신탁을 주장하는 OOO 그리고 그의 자문역인 OOO의 의견서 모두 OOO과 청구인의 명의개서를 인정하고 있다는 점, 쟁점주식의 취득시점에 명의개서를 전재하고 있다는 점 등을 고려한다면 쟁점주식 인수시점에 OOO과 청구인 명의로 명의개서 되었다는 점은 충분히 입증되었고, 설령 쟁점주식의 실질소유자가 OOO일지라도 청구인은 조세회피목적의 부존재에 대한 입증을 하지 못하고 있으므로 이 건 명의신탁은 명백하게 조세회피목적을 수반한 것은 물론 청구인이 입증책임을 다하지 못하고 있으므로 이 건 처분이 예비적 사유로서 명의신탁 증여의제 규정을 원용할지라도 처분의 적법성은 전혀 문제되지 않는다는 의견이다.
(12) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료에 의하면, 청구인이 2012.6.1. 처분청의 쟁점주식에 대한 명의신탁 증여의제로 인한 증여세 과세처분에 불복하여 이의신청을 제기하였는 바, 이의신청결정문의 처분개요, 청구주장 및 판단부분 등 그 어디에도 현금증여로 이 건 증여세를 다투었던 점은 나타나지 아니하고, 청구인에 대한 증여세 결정결의서 및 세무조사 결과통지서 등에 과세근거 사유를 OOO가 청구인에게 쟁점주식을 명의신탁함에 따라 이 건 증여세를 과세한 것으로 기재되어 있으며, 국세통합전산망에 의하면, 처분청이 2012.4.30. 청구인에게 고지한 2008.1.25. 증여분 및 2008.2.12. 증여분 증여세에 대해 2012.4.26. 청구인과 OOO를 연대납세의무자(지분율 각 OOO%)로 지정하였고, 청구인은 2012.5.25. 동 세액을 자진납부한 것으로 나타나며, 청구인은 처분청의 현금증여로 처분사유를 추가․변경한 것과 관련하여, 조세심판관회의는 사실상 변론종결에 해당하므로 조세심판관회의 결정 이후 처분사유를 추가․변경하거나 새로운 증거자료를 제출하는 것은 허용되지 않는다고 하면서, 명의신탁 증여의제와 현금증여는 아래 ＜표2＞와 같이 서로 양립 불가능한 관계라고 주장한다. ＜표2＞
(13) 처분청 조사공무원은 2014.1.15. OOO 심판청구에 대한 조세심판관회의에 출석하여, 명의신탁 증여의제로 과세하는 경우와 현금증여로 과세하는 경우를 비교할 때, 일반무신고가산세와 부당무신고가산세의 차이로 인해 고지세액이 달라질 수 있다고 하면서도 현재 OOO에 대한 주식 취득자금에 대해 현금증여로 공판 진행중임을 감안할 때 당초 명의신탁 증여의제로 과세한 처분을 직권취소하고, 현금증여로 재처분하는 것은 어렵다는 취지의 의견을 진술하였다.
(14) 살피건대, 이 건 증여세를 현금증여로 보아 과세한 경우로서의 처분의 적정 여부에 대하여 보면, 일반적으로 처분청이 부과처분을 함에 있어서는 과세요건을 명확하게 하여야 하고, 이는 만약 처분청의 과세에 요건흠결 등의 부당함이 있을 때에는 납세자가 불복을 제기하여 적절히 구제받을 수 있는 전제로서 그 중요성이 크다 할 것인데, 이 건의 경우 처분청이 당초에 명의신탁 증여의제로 증여세를 과세하여 추가 자료제출시까지 이를 유지한 까닭에 청구인은 심판청구 이전 단계인 이의신청 단계에서 현금증여 여부와 관련하여 다투지 못한 것으로 보이는 점, 이 건에서 명의신탁 증여의제로 과세하는 경우와 현금증여로 과세하는 경우에 가산세 등의 차이에 따라 세액의 차이가 발생할 수 있고 연대납세의무자의 범위에도 차이가 발생함에도 처분청이 당초 명의신탁 증여의제에 대한 증여세 과세처분에 대해 어떠한 처분도 하지 아니한 점, 이 건 심리일 현재까지 처분청은 이 건 증여세 과세처분이 명의신탁 증여의제에 대한 것인지 현금증여에 대한 것인지 불분명한 것으로 보이는 점, 현금증여를 통한 주식취득과 명의신탁 증여의제는 주식의 최종 소유자가 달라지는 등 서로 다른 측면이 있는 점 등에 비추어 처분청의 주된 처분사유가 현금증여인지 여부를 명확히 할 필요가 있어 보이므로 처분청은 2008.1.25. 청구인이 OOO가 발행한 전환상환우선주 OOO주를 취득하면서 지급한 OOO원과 2008.2.12. 청구인이 OOO주식회사로부터 비상장주식(OOO주식회사가 발행한 보통주 OOO주)을 취득하는 매매계약을 체결하면서 지급한 OOO원에 대해 OOO로부터 현금을 증여받았는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하되, 다만, 처분청이 제시한 자료에 의할 경우 조세회피목적 등의 명의신탁 증여의제 과세는 그 요건이 충족된 것으로 보기 어려우므로 이 건 경정에 따른 재조사의 범위에서 이를 제외함이 타당하다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.