[요지] 청구법인의 실질적 경영자인 OOO 회장이 횡령한 자금에 대하여 사외유출되지 아니한 것으로 볼 만한 특별한 사정이 있었다고 볼 수 없는 점, 쟁점연체이자감면액이 채권회수를 위해 노력하는 과정에서 불가피하게 감면된 것으로 보이지 아니하는 점, 명의차용 대출계약이 통정허위표시에 의한 것으로서 법률상 무효라고 주장하나, 이에 대한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점, 청구법인의 장부에 계상된 대출취급수수료에 대응원가로 인적활동비와 별도로 외부에 지급한 수수료가 대출취급수수료의 OO%에 이르는 것으로 나타나 대출취급수수료가 이자성격이라기 보다는 실제 대출관련 서비스를 제공하는 과정에서 발생하는 비용에 대한 보상성격으로 보이는 점 등에 비추어 이 건 과세처분은 잘못이 없음
[참조결정] 조심2009서2452 / 조심2007부3633 / OOOOOOOOOO / 조심2012서0852
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 법인의 실질적 경영자가 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당하는 것으로 보아야 할 것이나 다만, 여기서 ‘특별한 사정’이라 함은 횡령의 주체인 대표이사 등의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배정도, 횡령행위에 이르게 된 경위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 여부 등 제반사정을 종합하여 개별적·구체적으로 판단하여야 할 것(대법원 2008.11.13. 선고 2007두23323 판결, 조심 2009서2452, 2009.11.27., 참조)인바, 청구법인은 유OOO 회장 등의 쟁점횡령금액OOO은 다음과 같은 근거로 위에서 설시한 특별한 사정이 있어 사외유출된 것으로 볼 수 없는데도 처분청이 쟁점횡령금액이 사외유출된 것으로 보아 상여(배당)로 소득처분하여 과세한 처분은 부당하다. (가) 횡령의 주체인 대표이사 등이 대주주 또는 실질적 경영자에 해당한다고 하더라도 주권상장법인이나 코스닥등록법인의 경우처럼 다수의 소액주주가 있는 경우에는 자금을 횡령한 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 서로 간의 경제적 이해관계가 일치하는 것으로 보기 어렵다 할 것(대법원 2008.11.13. 선고 2007두23323 판결, 조심 2007부3633, 2009.3.10., 참조)인바, 청구법인의 경우 유OOO 회장 등이 청구법인의 대주주이자 회장 또는 실질적 경영자에 해당하더라도 청구법인은 상장폐지 전까지 유가증권 시장의 상장법인으로서 소액주주 등 나머지 주주들이 46.49%(2010년 6월말 기준)에 상당하는 주식을 보유하고 있었고, 쟁점횡령금액의 원천이 청구법인에 자금을 예치한 예금고객들의 자금으로 유OOO 회장 등의 쟁점횡령금액 횡령이 소액주주나 예금고객들의 의사와 동일시하거나 경제적 이해관계가 일치하는 것으로 볼 수 없다. (나) 유OOO 회장 등은 개인용도로 사용하기 위하여 쟁점횡령금액을 임의로 인출한 후 대출채권으로 가장하여 횡령한 혐의로 2011. 10.14. OOO지방검찰청으로부터 공소가 제기되었으며, 청구법인은 유OOO 회장 등의 횡령 혐의가 드러난 이후 동 횡령금액에 대한 회수를 목적으로 유OOO 회장 등의 보유 부동산에 대해 가압류 설정, 근저당권말소를 위한 사해행위취소 소송 등 채권보전조치를 지속적으로 취하였다.
(2) 청구법인의 연체이자 감면OOO은 신청법인이 정당하게 채권회수를 위하여 노력하는 과정에서 불가피하게 발생한 것으로 세법상 소득의 실현가능성이 없는 수익의 포기에 해당하므로 이를 처분청이 접대비로 간주하여 법인세를 과세함은 부당하다. (가) 청구법인은 연체고객들의 연체이자를 감면할 당시 적용하였던 기업회계기준에 근거하여 원금과 이자의 회수가 불확실한 경우에는 기간경과분에 해당하는 이자수익은 발생주의에 따라 수익을 인식하는 것이 아니라 현금주의에 따라 실제로 이자를 수취하는 때에 결산상 수익으로 인식하여 왔고, 수익은 그 실현의 가능성이 상당히 성숙·확정되어야 하며 단지 성립된 것에 불과하거나 실현가능성이 거의 없어지게 된 것이 객관적으로 명백한 부실채권의 연체이자는 익금으로 볼 수 없다 할 것(감심96-218, 1996.12.26., 같은 뜻임)인 점을 감안하여 쟁점이자를 법인세 과세표준에 익금으로 산입하지 아니한 것이다. (나) 부실채권의 연체이자와 관련하여서는 청구법인을 비롯한 동종업계의 영업의 특성상 장기연체 대출고객에 대한 법적조치를 취하는 경우 장기간 소요되고 해당 채권에 대한 회수가능성 또한 불확실하여 해당 금융기관 재무정보의 악화를 방지하고 채권의 조기회수를 위해 불가피하게 연체이자를 감면하는 경우가 발생하고 있으며, 이는 장기간 연체되어 개인신용불량자가 확산되는 것을 방지하고자 하는 사회적인 분위기를 반영하여 채권의 일부를 조기회수하는 대신 해당 대출금의 연체이자를 감면하여 개인신용불량상태를 해소하고자 하는 차원의 정당한 조치의 일환이라 할 것이므로 위와 같은 취지에서 관련 규정(상호저축은행업감독규정 제2조, 상호저축은행표준업무방법서 제52조 및 표준대출약정 제43조의3)에서도 대출금의 조기회수 또는 정상적인 여신거래를 위한 경우에는 고정이하로 분류된 대출금 및 요주의 이하로 분류되는 대출잔액이 OOO원 이하의 대출에 대하여는 이자(연체이자 포함)를 감면할 수 있도록 규정하고 있는바, 쟁점이자의 감면은 이자수입이 실현될 가능성이 일체 없음이 객관적으로 명백하여 청구법인의 익금으로 귀속시키지 못하는 수익의 포기에 해당하고 실현 가능성이 없어 회계 및 법인의 과세소득으로도 전혀 반영되지 아니한 것을 이를 약정에 의한 채권포기로 정당한 사유없이 포기하였다 하여 접대비로 보아 과세한 처분은 부당하다.
(3) 명의차용 대출은 명의차주의 채무부담의사가 없는 통정허위표시에 해당하는 거래로 대출거래가 성립되지 않으며, 이와 관련된 이자수익 또한 해당 대출의 무효화로 인해 이자소득이 발생할 권리가 성숙·확정되었다고 보기 어렵다 할 것이므로 이에 대해 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 부당하다. (가) 청구법인은 유OOO 회장 등 임원의 의사결정으로 진행된 주식 및 신주인수권부 사채에 대한 투자손실을 은폐하는 과정에서 명의차용 대출을 발생시켰으며, 이와 관련하여 신청법인의 결산상 반영된 이자수익 또한 실제로 수취된 것이 아니라 재무제표 상 기표된 가장의 이자채권에 지나지 아니하며, 이러한 이자채권을 변제하기 위해 별도로 명의차용 대출을 일으키고 종국에는 명의차용대출의 원금 및 이자채권을 변제하기 위해 예금자 고객의 명의를 도용하여 대출을 일으켰으므로 명의차용을 통한 대출행위에 대해서민법제107조 제1항의 “진의 아닌 의사표시”나 같은 법 제108조 제1항의 “통정한 허위의 의사표시”로 보아 무효로 보아야 할 것이다(대법원 1996.8.23. 선고 96다18076 판결, 참조). (나) 명의차주는 해당 대출채권에 대한 채무부담의 의사 없이 형식상 명의만 빌려준 자에 해당하지만, 청구법인의 경우 해당 명의차주가 형식적으로나마 대출실행에 동의하였는지 여부는 지금 현재로서도 불분명하고, 청구법인이 명의차주를 통해서 발생한 대출을 별도로 관리하였다는 점, 청구법인이 차주명의 변경을 통해서 새로운 대출을 발생시켜 명의차주에 대한 대출채권이 명의차주의 의사없이 변제 소멸되고 종국에는 명의도용 대출을 통해 변제된 점은 명의차주가 대출에 대한 어떠한 권리와 의무도 없다는 것을 반증하고 있어 청구법인이 결산상 허위로 계상한 가장채권에 지나지 않는 것으로 보아야 할 것이어서 법률상 대출거래가 발생되었다고 보기 어려워 통정허위표시로 발생한 청구법인과 명의차주와의 대출거래는 명의도용 대출과 마찬가지로 무효가 되는 것이 마땅하며, 관련하여 결산상 발생한 이자수익 역시 청구법인이 금전의 대가로 수취한 이자수익으로 볼 수 없다. (다) 법인세법상 권리의무 확정주의에 근거하여 익금 또는 손금의 귀속 시기는 그 익금 또는 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 하도록 규정하고 있고, 소득이 발생하였다고 하기 위해서는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요 없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어야 하고 따라서 그 권리가 이런 정도로 이르지 아니하고서는 단지 성립한 것에 불과한 단계로서는 소득이 발생하였다고 할 수 없으며, 소득이 발생할 권리가 성숙 확정되었는지 여부는 개개의 구체적인 권리의 성질이나 내용 및 법률상, 사실상의 여러 가지 사항을 종합적으로 고려하여 결정해야 할 것(대법원 1997.4.8.선고 96누2200 판결, 감심96-218, 1996.12.26., 참조)인바, 청구법인의 명의도용 대출은 명의차용으로 발생한 대출채권을 변제한 것으로 가장하기 위해 발생하였다는 점과 명의차용 대출은 청구법인의 임원 등의 잘못된 투자의사결정으로 청구법인에 끼친 투자손실을 은폐하기 위해 발생되었다는 점은 결과적으로 명의도용 대출과 명의차용 대출이 법률상 적법한 절차에 따라 대출실행이 이루어진 것이 아니란 점에 있어서는 동일하다 할 것이다.
(4) 대출취급수수료는 대출과 관련되어 용역제공에 대한 대가로 수취한 것이 아니라 대출에 대한 이자보전목적으로 수취하고 있으므로 선수이자 성격으로 보아 법인세법 시행령 제70조에 근거하여 대출기간동안 안분하여 수익으로 인식하여야 할 것이므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 부당하다. (가)법인세법 시행령제70조에 따르면, 한국표준산업분류상 금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 이자, 보험료, 부금, 보증료 또는 수수료(이하 “이자 또는 수수료”)의 귀속사업연도는 이자 및 수수료가 실제로 수입된 사업연도로 하되, 선수입이자 및 선수입수수료는 제외하도록 되어 있다. 관련 유권해석에서도 대출취급수수료를 수취하고 이연부대수익(선수수수료)으로 계상한 경우 당해 대출채권의 대출기간 중 이미 경과한 기간에 대응하는 수수료 상당액을 익금으로 하는 것이며(서면2팀-224, 2007.1.31., 같은 뜻임), 금융업을 영위하는 법인이 취급하는 대출취급수수료의 수수료의 귀속시기는 실제로 수입된 날이 속하는 사업연도로 하되 기간 미경과분에 대한 선수입수수료는 제외되는 것이라고 되어 있는바(서면2팀-1189, 2007.6.19., 같은 뜻임), 청구법인이 대출실행 시점에 수취하는 대출취급수수료는 ① 대출에 대한 이자보전 목적이 포함되어 있고 ② 대출과 관련된 용역 제공정도를 측정하여 산정하기보다 일괄적으로 대출금액에 일정률을 곱해 산정하고 있으며 ③ 대출취급수수료의 수취여부에 따라 대출이자율이 달라지는 경우가 많으므로 이를 선수입수수료(선수이자 성격)로 보아 대출기간 동안 이연하여 수익을 인식하여야 한다. (나) 청구법인이 대출을 실행하는 과정에서 적용받고 있는 이자제한법에서는 제한이자율을 산정함에 있어서 사례금, 할인금, 수수료, 공제금, 연체이자, 선이자 등 그 명칭에도 불구하고 채권자가 받은 것은 이자로 보고 있고(이자제한법 제4조), 같은 법에서 금전대차시 수수료 등의 명칭에도 불구하고 이자로 간주하는 것은 수수료 등의 성격이 대출시 발생하는 부대비용이기 보다는 이자보전의 목적으로 발생된 수수료일 가능성이 높다고 판단하고 있기 때문으로 이 건 단지 계정명칭이 수수료라는 사유로 선수이자로서의 성격을 부인하는 것은 타당하지 아니하다. (다) 저축은행의 경우 일반 시중은행과 비교하여 고객별 신용도에 있어 대출에 대한 대손의 위험성 등이 상대적으로 큰 것이 일반적이며, 이러한 영업의 위험성을 감안하여 대출실행시점에 금전대여에 대한 대가로 약정이자 외 대출취급수수료를 선수이자 명목으로 수취하는 것은 일반적인 관행으로 이를 일반 시중은행의 대출취급수수료와 동일하게 간주하여 취급하는 것은 무리한 해석이라 할 것이므로 비록 청구법인이 수취시점에 일시에 수익으로 인식한 대출취급수수료의 기간 미경과분은 대출기간 동안 안분하여 수익으로 인식되는 것이 타당하다.
(1) 유OOO 회장 등의 쟁점횡령금액OOO이 사외유출되지 아니한 것으로 볼 만한 특별한 사정이 있는 것으로 보기 어려워 처분청이 쟁점횡령금액을 사외유출된 것으로 보아 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분은 정당하다. (가) 유OOO 회장 등은 청구법인의 설립자이며 대주주로, 법인의 회장으로서 본인 및 그 가족의 지분이 53.6%(우리사주 조합 6.64% 포함)에 이르러 사실상 법인을 지배하는 위치에 있는 자로서 이미 2010.4.23. 배임죄로 유죄판결을 받아 집행유예기간 중인 자인데, 유OOO 회장은 상무이사 OOO등을 동원, 공모하여 개인적 유용 및 신주인수권부 사채 투자 등에서 생긴 손실을 보전하기 위하여 명의차용 등을 통한 방법으로 쟁점횡령금액을 횡령하여 생활비 및 개인의 채무변제 등 개인적 용도로 임의 사용한 것으로 서울중앙지검으로부터 2011.10.24. OOO 등과 함께 공소제기되었는바, 이에 청구법인은 사전적 조치로 유OOO 회장 소유 부동산에 대해 OOO원의 가압류를 설정하였다고 주장하나, 이는 2011.10.14. 청구법인이 상장폐지 되고 2011.10.24. 공소 제기된 뒤 이후인 2011.11.16. 예금보험공사에서 관리를 맡으면서 가압류 한 것이어서 청구법인 차원에서 적극적 채권확보 노력을 한 것으로 보이지 않을 뿐 아니라 조사청의 조사착수(2011.10.31.) 당시 분석자료에 의하면 유OOO 회장의 재산은 OOO에 불과하여 금액 규모로 보아도 법인의 조치가 적정하였다 볼 여지가 없고, 상장폐지 전 이미 유OOO 회장은 배임죄로 집행유예 중이었으며, 금융감독원 등 감독기관의 검사과정에서 수차례 지적을 받은바 있는 것으로 확인되고 있어 검찰 공소제기로 인하여 법인에서 횡령사실을 인지하였다는 취지의 청구법인 주장도 맞지 않는 것으로 판단되어 청구법인이 쟁점횡령금액 회수를 위해 적시에 채권보전조치를 한 것으로 보기 어려운 점, 청구법인은 유OOO 회장 등이 실질적 경영자(대주주, 회장)에 해당한다 하더라도 상장폐지 전까지 소액주주 등의 지분이 46.49% (2010.6.30. 기준)에 이르러 청구법인과 유OOO 회장 등의 경제적 이해관계가 일치한다고 보기 어렵다고 주장하나, 주식분포를 보면 대주주 및 친인척 외에는 우리사주 조합원지분 6.64% 외 소액주주 46.95% 지분으로서 소액주주들이 법인의 경영과 관리에 간여할 여지가 전혀 없음을 알 수 있는바 이를 두고 이해관계 일치 여부를 판단하는 것은 무의미하며, 유OOO 회장은 법인의 소유나 지배 독점적 지위에서 전무 및 상무 등 법인 이사를 시켜 횡령한 사실이 나타나는 점 등에 비추어 쟁점횡령금액이 사외유출되지 아니한 것으로 볼 만한 특별한 사정이 없다 할 것이다. (나) 유OOO 회장은 공소제기 전(2010.4.23.) 이미 본건 횡령 등과 유사한 배임죄로 유죄판결을 받아 집행유예기간 중인 자로서 횡령경위, 횡령액의 규모 및 사용처, 재산상태 등을 보아도 이미 횡령금액의 사외유출이 이루어진 것으로 보이며 청구법인의 채권확보 가능범위를 넘어서므로 재판확정에 영향 받을 사안이 아니라 판단되므로 횡령금액을 상여 및 배당으로 처분한 당초 처분은 정당하다.
(2) 청구법인의 대출이자 감면분 OOO원은 자산건전성 분류를 염두에 두고 대환대출 등 편법적이거나 보증인이 있는 채무자의 연체이자를 감면하는 등 특별한 사유 없이 임의로 감면한 것이므로 접대비로 보아 과세한 처분은 정당하다.
(3) 처분청은 청구법인이 주장하는 “명의차용”에 대하여 명의차용(도용)근거, 실차주 및 대출관련 근거자료를 조사기간 동안 수차례에 걸쳐 요구하였으나 현재까지 자료의 제시가 없었고, 설령, 채무 부담의사가 없는 통정허위표시 명의차용의 경우라도 청구법인과 명의대여자간 대출약정이 무효이지 실차주와 대출거래가 성립되지 않았다고 단정하기도 어려워 명의차용에서 발생한 이자가 당연무효로 볼 수 없는 이상 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 정당하다.
(4) 법인세법 시행령 제70조 제3항에서 금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 수수료 등의 귀속사업연도는 수수료 등이 실제로 수입된 날이 속하는 사업연도로 하되 기간 미경과분에 대한 선수입수수료 등을 제외하도록 하였으므로,금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 수수료 중 선수입수수료인지 여부가 불분명한 수수료 등은 실제로 발생한 날이 속하는 사업연도의 익금으로 계상하여야 할 것(OOOOOOOOOO, 2009.6.30., 참조)인바, 대출취급수수료는 대출계약을 확정시키기 위하여 필수불가결하게 발생하는 인적활동에 대한 실비보상 및 대출 실현을 위한 직접 비용에 대한 변상적인 성격으로 발생한다고 볼 수 있는데 청구법인이 이연을 요청한 대출취급수수료 수익과 관련한 비용을 보면 대출계약 확정을 위한 인적활동비와는 별도로 발생한 외부지급수수료가 당해연도 수수료 수익OOO로서 관련 대출취급수수료 수익 역시 대출 실행시 필수불가결하게 필요로 하는 특정비용에 대한 보상의 성격으로 보여지는 점, 청구법인의 주장대로 대출취급수수료에 선수이자의 성격을 인정한다면 대출채권의 중도 상환시 기간 배분에 의한 수수료 반환의무가 있어야 하나 대출계약서 등에 반환조건이 명시되어 있지 않고, 실제 중도 상환시 수수료를 반환한 바도 없는 점 등에 비추어 청구법인의 대출취급수수료는 이자성격으로 볼 수 없어 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 청구법인 대주주이자 회장이 임원들과 공모하여 횡령한 금액을 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분의 당부
② 연체이자 감면액을 접대비로 보아 과세한 처분의 당부
③ 명의차용 대출금은 명의차주의 채무부담 의사가 없는 통정허위표시에 의한 거래로서 관련 이자수익은 각 사업연도소득금액 계산시 익금에서 제외하여야 한다는 청구주장의 당부
④ 대출실행시 약정이자율과 별도로 받은 대출취급수수료는 사실상 이자성격으로 대출기간 동안 이연하여 수입금액을 계상하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 심리자료에 의하면, 청구법인의 실질 사주인 유OOO 회장과 이OOO 대표이사, 장OOO 전무(이하 통칭하여 “유OOO 회장 등”이라 한다)는 청구법인의 시재현금을 개인용도로 사용하기 위하여 임의로 인출한 후 명의를 도(차)용하여 대출을 실행된 것처럼 가장하고 동 금액을 횡령한 혐의 등으로 2011.10.24. 공소 제기되어 유OOO은 2012. 10.12. OOO지방법원으로부터 횡령죄 등으로 2010.9.8. 이전 범죄에 대해 징역 5년, 2010.9.9. 이후 범죄에 대해 징역 3년을 선고(2011고합1312 등 9건 병합)받은 것으로 나타난다. (나) 조사청 조사결과 유OOO 회장 등의 쟁점횡령금액 등에 대한 조사결과 2007사업연도(2006.7.1.～2007.6.30.)부터 2011사업연도(2010. 7.1.～2011.6.30.)까지 가공 대출채권 실행 등을 통한 쟁점횡령금액에 대하여 유OOO 회장의 상여OOO 및 배당OOO으로 OOO원을 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지 하였다(청구법인의 전체 상여·배당처분 합계 OOO원). <표2> 횡령관련 소득처분현황 (다) 청구법인의 2011년 6월 현재 주주내역은 다음과 같다. (라) 청구법인이 제출한 자료에 의하면, 청구법인은 2011.11.16. 유OOO 회장 소유의 OOO에 대하여 손해배상금으로 가압류(서울중앙지법 2011카단 5238, 청구금액 OOO원)결정을 받았고, 2012.3.29. 서울동부지방법원(2012카단 1973)에서 제3채무자 우리투자증권 외 1에게 청구금액 OOO원의 가압류 결정을 받았다. <표3> 유OOO 재산에 대한 채권보전조치 내역 (마) 청구법인은 쟁점횡령금액을 회수하기 위해 다음과 같이 채권보전조치를 충실히 이행하였다고 주장하고 있다. <표4> 청구법인 쟁점횡령금액 채권보전조치 내역 (바) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 유OOO과 청구법인의 의사를 동일시 할 수 없는 특별한 사정이 있어 쟁점횡령금액이 사외유출된 것으로 보기 어렵다고 주장하나, 법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당한다고 할 것인바, 여기서 그 유용 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정에 대하여는 횡령의 주체인 대표이사 등의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배정도, 횡령행위에 이르게 된 경위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 여부 등 제반 사정을 종합하여 개별적·구체적으로 판단하여야 하며, 이러한 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 할 것(대법원 2008. 11.13. 선고 2007두23323 판결, 같은 뜻임)인바, 유OOO 회장 등은 청구법인의 설립자이며 대주주이고, 청구법인의 회장으로서 본인 및 그 가족의 지분이 53.6%(우리사주 조합 6.64% 포함)에 이르러 사실상 청구법인을 지배하는 위치에 있는 자인 점, 유OOO 회장은 2010.4.23. 배임죄로 유죄판결을 받아 집행유예기간이었음에도 개인적 유용 및 신주인수권부 사채 투자 등에서 생긴 손실을 보전하기 위하여 상무이사 OOO등을 동원, 공모하여 쟁점횡령금액을 횡령한 사실이 OOO지방검찰청에서 2011.10.24. 제기한 공소장으로 확인되는 점, 청구법인은 사전적 조치로 유OOO 회장 소유 부동산에 대해 OOO원의 가압류를 설정하였다고 주장하나, 이는 2011.10.14. 청구법인이 상장폐지 되고 2011.10.24. 공소제기된 후인 2011.11.16. 예금보험공사에서 관리를 맡으면서 가압류 한 것으로서 청구법인 차원에서 적극적 채권확보 노력을 한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 법인의 실질적 경영자인 유OOO 회장이 청구법인의 자금을 횡령한 것에 대하여 사외유출되지 아니한 것으로 볼 만한 특별한 사정이 있었다고 볼 수는 없다고 판단된다. 따라서, 처분청이 쟁점횡령금액을 상여 및 배당으로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 조사청 조사결과 청구법인이 쟁점연체이자감면액을 접대비에 해당하는 것으로 보아 시부인한 결과 전액이 모두 한도초과액에 해당되어 다음과 같이 손금불산입하였다. <표5> 쟁점연체이자감면액으로 인한 사업연도별 접대비 한도초과액 (나) 조사청은 쟁점연체이자감면액은 자산건전성 분류를 염두에 두고 대환대출 등 편법적이거나 보증인이 있는 채무자의 연체이자를 감면하는 등 특별한 사유 없이 임의로 감면한 것이어서 접대비에 해당된다는 의견이고, 이에 대해 청구법인은 쟁점연체이자감면액은 채권회수를 위해 노력하는 과정에서 불가피하게 발생된 것으로 소득의 실현가능성이 없는 수익의 포기에 해당되어 접대비로 볼 수 없다고 주장하면서도 연체이자 감면 관련 내부기준이나 연체이자를 감면해 준 차주의 신용상태 등 구체적인 연체이자 감면 사유를 입증할 만한 자료는 제시하지 아니하였다. (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점연체이자감면액이 채권회수를 위해 노력하는 과정에서 불가피하게 발생된 것이라 하면서도 불가피하게 감면하게 된 사유 등 객관적으로 정당한 감면사유에 대한 입증자료를 제시하지 못하고 있으므로 처분청이 보증인이 있는 채무자의 연체이자 등 쟁점연체이자감면액을 접대비로 보아 청구법인에게 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2012서852, 2012.6.8., 같은 뜻임).
(3) 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인은 2008사업연도부터 2010사업연도까지 신고한 법인세에 대해 아래 <표5>와 같이 명의도용 및 명의차용 대출금에서 발생한 이자수익에 해당하는 법인세를 환급하여 달라는 취지로 처분청에 경정청구하였고, 처분청은 유OOO 회장 등이 횡령 당시 명의를 도용한 사실이 확인된 대출금에서 발생한 이자수익 OOO원에 대해서는 경정청구를 인정하여 해당 법인세액 상당액을 환급하는 한편, 나머지 경정청구는 거부하였다. <표5> 명의도용 및 명의차용 대출금 관련 이자 관련 경정청구 내역 (나) 한편, 처분청은 2011.12.13. 명의차용 대출금 이자수입과 관련한 경정청구의 근거자료 제시를 요구하는 공문을 청구법인(관리인 손OOO)에 발송하였으나, 청구법인은 2011.12.19. “명의도용 대출은 채권·채무 관계의 가장 핵심적인 요소인 차주 본인의 명의사용에 대한 동의절차 및 대출서류 조차 구비되지 않은 것으로 파악하고 있으며, 현재 예금보험공사의 불법대출에 대한 조사, 검찰의 공소제기에 따른 형사재판 등이 진행 중인 상황에서 해당 대출이 명의도용 대출임을 단정할 수 있는 추가적인 입증자료를 제출할 수 없다”고 회신하였고, 그 이후 현재까지 추가 입증자료를 제시하지 아니하였다. (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인이 명의차용이라 주장하는 대출금의 이자수익을 결산시 장부에 계상하여 법인세를 신고한 사실에 대하여는 다툼이 없고, 청구법인은 명의차용 대출계약이 통정허위표시에 의한 것으로서 법률상 무효라고 주장하나, 이에 대한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(4) 쟁점④에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인은 주식매입자금대출, 일반대출 등에 대해 이자수익과 별도로 대출취급수수료를 별도로 수취하여 당초 동 수수료를 대출계약 체결시에 전액을 기타수입수수료로 장부에 계상하였다가 아래와 같이 대출취급수수료가 이자보전 목적으로 실질적으로는 이자의 성격이므로 대출기간 동안에 안분하여 수익으로 인식해야 한다고 주장하며 처분청에 경정청구하였는바, 청구법인이 당초 법인세 신고시 계상한 대출취급수수료 내역과 경정청구시 동 대출취급수수료를 대출기간 동안 이연하여 인식하는 경우 각 사업연도별 익금산입 내지 익금불산입 내역은 다음과 같다.
1. 청구법인의 대출취급수수료 계상금액
2. 대출취급수수료 이연인식시 사업연도별 세무조정 내역
3. 처분청은 청구법인의 대출취급수수료는 대출계약을 확정시키기 위하여 필수불가결하게 발생하는 인적활동에 대한 실비보상 및 대출실현을 위한 직접 비용에 대한 변상적인 성격으로 발생하는 것으로 판단하여 발생연도의 수수료수입으로 보아야 한다며 청구법인의 경정청구를 거부하였다.
4. 청구법인이 대출고객과 체결한 대출계약서에 대출채권 중도상환시 대출취급수수료를 반환하는 약정은 기재되어 있지 아니한 사실에 대해서는 처분청과 청구법인 간에 다툼이 없다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인의 장부에 계상된 대출취급수수료에 대응원가로 인적활동비와 별도로 외부에 지급한 수수료액이 대출취급수수료의 52.8%에 이르는 사실이 나타나 대출취급수수료가 이자성격이라기보다는 실제 대출관련 서비스를 제공하는 과정에서 발생하는 비용에 대한 보상성격으로 보이는 점, 청구법인이 대출고객과 체결한 대출계약서에 대출고객이 대출채권 중도 상환시 기간배분에 따라 대출취급수수료의 반환의무가 기재되어 있지 않은 점 등에 비추어 대출취급수수료가 실질적인 이자성격이라는 청구주장을 받아들이기 어려우므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 법인세법 제15조【익금의 범위】① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
② 다음 각 호의 금액은 이를 익금으로 본다.
1. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자인 개인으로부터 유가증권을 동조 제2항의 규정에 의한 시가에 미달하는 가액으로 매입하는 경우 시가와 당해 매입가액의 차액에 상당하는 금액
2. 제57조 제4항의 규정에 의한 외국법인세액(세액공제된 경우에 한한다)에 상당하는 금액
③ 제1항의 규정에 의한 수익의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제25조【접대비의 손금불산입】① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비(제2항에 해당하는 금액을 제외한다)로서 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 초과하는 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
1. 1천200만원(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 1천800만원)에 당해 사업연도의 월수를 곱하고 이를 12로 나누어 산출한 금액
2. 당해 사업연도의 수입금액(대통령령이 정하는 수입금액에 한한다)에 다음 표에 규정된 적용율을 곱하여 산출한 금액. 다만, 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자와의 거래에서 발생한 수입금액에 대하여는 그 수입금액에 다음 표에 규정된 적용율을 곱하여 산출한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액으로 한다. 수입금액 적용률 100억원이하 1만분의 20 100억원 초과 500억원 이하 2천만원 + 100억원을 초과하는 금액의 1만분의 10 500억원 초과 6천만원 + 500억원을 초과하는 금액의 1만분의 3
② 내국법인이 1회의 접대에 지출한 접대비중 대통령령이 정하는 금액을 초과하는 접대비로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니한 것에 대하여는 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 접대비라는 증빙을 구비하기 어려운 대통령령이 정하는 국외지역에서 지출한 것으로서 지출사실이 객관적으로 명백한 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것(이하 "신용카드등"이라 한다)을 사용하여 지출하는 접대비
2. 제121조 및 소득세법 제163조의 규정에 따른 계산서 또는 부가가치세법 제16조에 따른 세금계산서를 교부받거나 조세특례제한법 제126조의4 제1항에 따른 매입자발행세금계산서를 발행하여 지출하는 경비
③ 제2항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재화 또는 용역을 공급하는 신용카드 등의 가맹점과 다른 가맹점의 명의로 작성된 매출전표 등을 교부받은 경우 당해 지출금액은 이를 동항동호의 규정에 의한 접대비에 포함하지 아니한다.
⑤ 제1항 내지 제3항에서 "접대비"라 함은 접대비 및 교제비·사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다. 제40조【손익의 귀속사업년도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제43조【기업회계기준과 관행의 적용】내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. 제58조의3【사실과 다른 회계처리에 기인한 경정에 따른 세액공제】① 내국법인이 제66조 제2항 제4호의 규정에 의한 경정을 받은 때에는 당해 경정일이 속하는 사업연도의 개시일부터 5년 이내에 종료하는 각 사업연도의 법인세액에서 과다납부한 세액을 순차적으로 공제한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 내국법인이 당해 사실과 다른 회계처리와 관련하여 그 경정일이 속하는 사업연도 이전의 사업연도에 국세기본법 제45조의 규정에 의한 수정신고를 하여 납부할 세액이 있는 경우에는 그 납부할 세액에서 제1항의 규정에 의한 과다납부한 세액을 먼저 공제하여야 한다. 제66조【결정 및 경정】② 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조에 따른 신고를 한 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.
4. 내국법인이 증권거래법 제186조의2의 규정에 의한 사업보고서 및 주식회사의외부감사에관한법률 제8조의 규정에 의한 감사보고서를 제출함에 있어서 수익 또는 자산을 과다계상하거나 손비 또는 부채를 과소계상하는 등 사실과 다른 회계처리를 함으로 인하여 당해 내국법인·그 감사인 또는 그에 소속된 공인회계사가 대통령령이 정하는 경고·주의 등의 조치를 받은 경우로서 과세표준 및 세액을 과다하게 계상하여 국세기본법 제45조의2의 규정에 의하여 경정을 청구한 때 제67조【소득처분】제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
(2) 법인세법 시행령 제11조【수익의 범위】법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
1. 한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액[도급금액·판매금액과 보험료액을 포함하되, 기업회계기준(제79조 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따른 매출에누리금액 및 매출할인금액을 제외한다. 이하 같다]. 다만, 법 제66조 제3항 단서의 규정에 의하여 추계하는 경우 부동산임대에 의한 전세금 또는 임대보증금에 대한 수입금액은 금융기관의 정기예금이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 이자율(이하 "정기예금이자율"이라 한다)을 적용하여 계산한 금액으로 한다.
2. 자산(자기주식을 포함한다)의 양도금액
3. 자산의 임대료
4. 자산의 평가차익
5. 무상으로 받은 자산의 가액
6. 채무의 면제 또는 소멸로 인하여 생기는 부채의 감소액(법 제17조 제1항 제1호 단서의 규정에 따른 금액을 포함한다)
7. 손금에 산입한 금액중 환입된 금액
8. 이익처분에 의하지 아니하고 손금으로 계상된 적립금액
9. 제88조 제1항 제8호 각 목의 규정에 의한 자본거래로 인하여 특수관계자로부터 분여 받은 이익
10. 보험업을 영위하는 내국법인이 기업회계기준(제79조 제1호에 따른 기업회계기준으로서 보험업에 적용되는 것을 말한다)에 따라 구상이익(구상이익)으로 계상한 금액
11. 제1호 내지 제10호 외의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액 제95조의3【사실과 다른 회계처리에 기인한 경정에 따른 세액공제의 방법】법 제58조의3의 규정을 적용함에 있어서 동일한 사업연도에 법 제66조 제2항 제4호의 규정에 의한 경정청구의 사유외에 다른 경정청구의 사유가 있는 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 그 공제세액으로 한다. 과다납부한 세액×(사실과 다른 회계처리로 인하여 과다계상한 과세표준/과다계상한 과세표준의 합계액 제103조의2【사실과 다른 회계처리로 인한 경고·주의 등의 조치】법 제66조 제2항 제4호에서 "대통령령이 정하는 경고·주의 등의 조치"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 것을 말한다. 1.증권거래법 제20조·제186조의5 및 동법 시행령 제9조의3의 규정에 의한 임원해임권고, 일정기간 유가증권의 발행제한, 증권거래법 위반으로 인하여 조치를 받은 사실의 공표, 각서징구, 고발 또는 수사기관에의 통보, 경고 또는 주의
2. 증권거래법 제206조의11 제4항의 규정에 의한 과징금의 부과
3. 증권거래법 제207조의3 제2호 및 제211조 제2호의 규정에 의한 징역 또는 벌금형의 선고
4. 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제16조 제1항의 규정에 의한 감사인 또는 그에 소속된 공인회계사의 등록취소 및 업무·직무의 정지건의, 특정 회사에 대한 감사업무의 제한
5. 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제16조 제2항의 규정에 의한 주주총회에 대한 임원의 해임권고 또는 유가증권의 발행제한
6. 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제20조의 규정에 의한 징역 또는 벌금형의 선고 제106조【소득처분】① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주가 아닌 주주등인 임원 및 그와 동조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 조세특례제한법 제46조 제12항의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주등인 임원 중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것
3. 제1호의 규정에 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것
② 제104조 제2항의 규정에 의하여 결정된 과세표준과 법인의 대차대조표상의 당기순이익과의 차액(법인세상당액을 공제하지 아니한 금액을 말한다)은 대표자에 대한 이익처분에 의한 상여로 한다. 다만, 법 제68조 단서의 규정에 해당하는 경우에는 이를 기타 사외유출로 한다.
③ 제2항의 경우 법인이 결손신고를 한 때에는 그 결손은 없는 것으로 본다.
④ 내국법인이국세기본법 제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 세무조사의 통지를 받거나 세무조사에 착수된 것을 알게 된 경우 등 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.
(3) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제164조【조사 및 조치】① 금융위원회는 투자자 보호를 위하여 필요한 경우에는 사업보고서 제출대상법인, 그 밖의 관계인에 대하여 참고가 될 보고 또는 자료의 제출을 명하거나, 금융감독원장에게 그 장부·서류, 그 밖의 물건을 조사하게 할 수 있다. 이 경우 제131조 제2항을 준용한다.
② 금융위원회는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 사업보고서 제출대상법인에 대하여 이유를 제시한 후 그 사실을 공고하고 정정을 명할 수 있으며, 필요한 때에는 증권의 발행, 그 밖의 거래를 정지 또는 금지하거나 대통령령으로 정하는 조치를 할 수 있다. 이 경우 금융위원회는 그 조치를 함에 있어서 필요한 절차 및 조치기준을 정하여 고시할 수 있다.
1. 사업보고서 등을 제출하지 아니한 경우
2. 사업보고서등 중 중요사항에 관하여 거짓의 기재 또는 표시가 있거나 중요사항이 기재 또는 표시되지 아니한 경우
(4) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제175조【금융위원회의 조치】법 제164조 제2항 각 호 외의 부분 전단에서 "대통령령으로 정하는 조치"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 조치를 말한다.
1. 1년의 범위에서 증권의 발행 제한
2. 임원에 대한 해임권고
3. 법을 위반한 경우에는 고발 또는 수사기관에의 통보
4. 다른 법률을 위반한 경우에는 관련기관이나 수사기관에의 통보
5. 경고 또는 주의
(5) 국세기본법 제45조의2【경정 등의 청구】① 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 다음 각 호의 1에 해당하는 때에는 법정신고기한 경과후 3년 이내에 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할세무서장에게 청구할 수 있다.
1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때
2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미달하는 때
② 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 1에 해당하는 사유가 발생한 때에는 제1항에서 규정하는 기간에 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 최초의 신고·결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 동일한 효력을 가지는 화해 기타 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정된 때
2. 소득 기타 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있은 때
3. 조세조약의 규정에 의한 상호합의가 최초의 신고·결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어진 때
4. 결정 또는 경정으로 인하여 당해 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과한 때
5. 제1호 내지 제4호와 유사한 사유로서 대통령령이 정하는 사유가 당해 국세의 법정신고기한 경과 후에 발생한 때
③ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다.