청구인인 쟁점다각구주택을 하나의 매매단위로 양도한 것으로 봄이 타당한 점 등을 종합할 때, 처분청이 이를 단독주택인 고급주택으로 보아 신축주택 취득자에 대한 과세특례 적용을 배제하고 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없음
청구인인 쟁점다각구주택을 하나의 매매단위로 양도한 것으로 봄이 타당한 점 등을 종합할 때, 처분청이 이를 단독주택인 고급주택으로 보아 신축주택 취득자에 대한 과세특례 적용을 배제하고 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
(1) 처분청이 다가구주택인 쟁점주택을 하나의 매매단위로 양도하였다 하여 단독주택으로 보아 고급주택으로 판정한 것은 잘못이며, 매매단위로 양도하였으나 1인에게 양도한 것이 아니므로 다가구주택으로 보아야 하는 것이고 고급주택에 해당하는지의 적용에 있어서 다가구주택은 공동주택에 포함한다고 규정(소득세법 시행령 제156조 제2호, 괄호내용)하고 있으므로 쟁점주택은 호별로 실거래가기준 및 면적기준을 적용하여야 한다. 또한 쟁점주택은 고급주택 해당 여부를 판정함에 있어서 공동주택에 포함하는 것이며, 호별로 6억원을 초과하지 아니하고 전용면적이 149㎡ 미만으로 고급주택이 아니며 조특법 제99조의3에 의한 감면대상 주택이다.
(2) 다가구주택 여부 판정에 있어서는 다가구주택이 하나의 매매단위로 1인에게 양도되었더라도 단독주택으로 보아 고급주택인지 여부를 적용할 것이 아니고, 신축주택 감면의 입법취지 및 과세형평상 소득세법 시행령제156조 제2호의 괄호 부분 “제155조 제15항의 규정에 의하여 단독주택으로 보는 경우는 제외한다”는 국세기본법상 실질과세의 원칙 및 공평과세의 원칙에 위배되므로 다가구주택이 하나의 매매단위로 거래되는 경우에도 공동주택으로 보아 호별로 고급주택 해당여부를 판정하는 것이 타당하다.
(1) 신축주택 감면을 적용함에 있어서 고급주택에 해당하는 경우 2002.12.11. 법률 제6762호로 개정되기 전의 조특법 제99조의3 제1항에 따라 2001.5.23.부터 2003.6.30.까지의 기간 중 취득한 신축주택을 양도소득세의 감면대상으로 규정하면서 그 단서에서 당해 신축주택이 소득세법 제89조 제3호 규정에 의한 고급주택에 해당할 경우 감면을 배제하도록 규정하였고, 2002.12.11. 법률 제6762호로 개정된 조특법 부칙 제29조 제1항은 자기가 건설한 신축주택으로서 사용승인 또는 사용검사를 받은 날 당시의 고급주택 기준을 적용하는 것으로 되어 있으므로 당초 처분은 정당하다. (2) 소득세법 시행령 제155조 제15항 의 규정에 의하여 단독주택으로 보는 다가구주택의 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 보아 고급주택 여부를 판정하는 것으로 2002.10.1. 법률 제17751호로 개정된 소득세법 제155조 제15항 에 “다가구주택을 가구별로 분양하지 아니하고 당해 다가구주택을 하나의 매매단위로 하여 1인에게 양도하거나, 1인으로부터 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하는 경우에는 이를 단독주택으로 본다”하였으므로 쟁점주택은 본인이 신축하여 2002.11.9. 사용승인을 받은 주택이므로 단독주택에 해당하며 따라서 고급주택 규정을 적용함에 있어 공동주택이 아닌 단독주택으로 적용해야 한다.
① 쟁점 다가구주택을 단독주택인 고급주택으로 보아 신축주택의 취득자에 대한 양도소득세 감면을 배제한 처분의 당부
② (예비적 청구) 다가구주택이 하나의 매매단위로 거래되는 경우에도 공동주택으로 보아 호별로 고급주택 해당여부를 판정하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 청구인이 조특법 제99조의3 규정에 따른 신축주택으로 보아 양도소득세 감면 및 장기보유특별공제를 적용하여 신고한 내용을 처분청이 양도소득세 감면을 배제하여 경정․고지한 내용이 아래 <표1>과 같이 나타난다. OOOOOOOOOO OOOOO OO O OOOO OO
(2) 쟁점주택에 대한 일반건축물대장 및 건물등기부등본 상 주요내용은 아래와 같다. (O) OOOOOOO(O)
(3) 처분청의 과세처분에 대한 청구인의 주요 주장내용은 아래와 같다. (가) 쟁점①에 대하여,
1. 조특법 제99조의3 제1항은 신축주택을 취득하여 해당 신축주택의 취득일로부터 5년이 지난 후에 양도하는 경우에는 그 신축주택의 취득일부터 5년간 발생한 양도소득금액을 양도소득세 과세대상소득금액에서 뺀다. 다만 해당 신축주택이 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따라 양도소득세의 비과세대상에서 제외되는 고가주택에 해당하는 경우에는 그러하지 아니한다(2010.1.1. 개정)라고 규정하고 있으며, 이 건 감면 적용시 감면이 배제되는 고가주택의 판정은 부칙 제29조 제1항에 의하여 ‘개정 규정에 불구하고 종전의 규정을 적용한다. 이경우 자기가 건설한 신축주택으로서 사용승인 또는 사용검사를 받은 날 당시의 고급주택 기준을 적용한다’라고 규정하고 있다.
2. 따라서 청구인의 쟁점주택은 신축주택으로서 사용승인일은 2002.11.9.이므로 이 건 감면이 배제되는 고급주택인지 여부의 판정은 2002.12.30. 개정 전 고급주택의 기준을 적용하는 것이며, 고급주택의 범위에 관하여는 구 소득세법 시행령 제156조 (2002.10.1. 대통령령 제17751호로 개정된 것)[고급주택의 범위]의 규정에 의하는 것으로서, 같은 조 제2호에 고급주택에 해당하는 공동주택의 범위를 규정하면서 원칙적으로는 다가구주택을 포함하지만 같은 령 제155조[1세대1주택의 특례] 제15항에 의하여 단독주택으로 보는 경우에는 제외한다고 규정하고 있다. 또한 제154조[1세대1주택의 범위] 제1항의 규정을 적용함에 있어서 재정경제부령이 정하는 다가구주택을 가구별로 분양하지 아니하고 당해 다가구주택을 하나의 매매단위로 하여 1인에게 양도하거나, 1인으로부터 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하는 경우에는 이를 단독주택으로 본다(1998.4.1. 직제 개정)고 규정하고 있으며, 다가구주택의 고급주택 기준 개정 비교표는 아래 <표2>와 같다. <표2> 다가구주택의 고급주택 기준 개정 비교표 소득세법 시행령 제155조 제15항 2007.02.28. 개정 전 2007.02.28. 개정 후
⑮ 제154조제1항의 규정을 적용함에 있어서 재정경제부령이 정하는 다가구주택(이하 "다가구주택"이라 한다)을 가구별로 분양하지 아니하고 당해 다가구주택을 하나의 매매단위로 하여 1인에게 양도하거나, 1인으로부터 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하는 경우에는 이를 단독주택으로 본다. <신설 1995.12.30, 1998.4.1>
⑮ 제154조제1항의 규정을 적용함에 있어서 재정경제부령이 정하는 다가구주택(이하 "다가구주택"이라 한다)을 가구별로 분양하지 아니하고 당해 다가구주택을 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 이를 단독주택으로 본다. <신설 1995.12.30, 1998.4.1, 2007.2.28>
3. 처분청이 이 건 고급주택 여부를 판정함에 있어서 취득시점의 소득세법 시행령 제155조 제15항 에서 다가구주택을 “하나의 매매단위로 1인에게 양도”한 경우에 단독주택으로 본다는 규정을 적용하지 아니하고, 양도시점의 「소득세법 시행령 제115조 제15항 (2007.2.28. 대통령령 제19890호로 개정된 것)을 적용하여 “하나의 매매단위로 양도”되었다 하여 쟁점주택들 단독주택으로 보고 고급주택으로 간주하여 감면을 배제한 처분은 잘못되었다. (나) 쟁점②에 대하여,
1. 조특법 제99조의3의 제정 취지는 신축주택에 대한 신규 수요 창출을 통해 건설경기 부양과 부동산시장의 활성화를 도모하기 위하여 신축주택 취득기간 내 취득한 주택이기만 하면 고급주택을 제외하고 주택 수에 관계 없이 언제 양도하더라도 취득 후 5년간 발생한 양도소득에 대해서는 양도소득세의 100%를 감면하도록 하였기 때문에 다세대주택을 동일인이 19세대 소유하는 것이나, 동일인이 19가구인 다가구주택 1동을 소유하는 것이나 실질상 차이가 없으므로 다가구주택을 하나의 매매단위로 양도되었다. 하더라도 신축주택 취득자에 대한 감면에 있어서 실질과세 및 공평과세의 원칙상 다세대주택이나 다가구주택이나 동일하게 취급되어야 하기 때문이며, 건축법 시행령 제3조의4 에 따른 용도별 건축물의 종류를 정리하면 아래 <표3>과 같다. <표3> 건축법 시행령 별표1의 주택의 구분 대분류 소분류 정의 요약 단독 주택 가정어린이집 등 단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집․공동생활가정․지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다. 단독주택
• 다중주택 여러 사람이 장기간 거주할 수 있는 구조. 독립된 주거의 형태를 갖추지 아니하고, 연면적 330제곱미터 이하이고 층수가 3층 이하 인 것 다가구주택 공동주택에 해당하지 아니하는 것으로서 3개 층 이하, 연면적 660제곱미터 이하 19세대 이하 인 것. 공관
• 공동 주택 가정어린이집 등 공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집․공동생활가정․지역아동센터․노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 주택법 시행령 제3조 제1항 에 따른 원룸형 주택을 포함한다. 아파트 층수 5개층 이상 연립주택 연면적 660제곱미터 초과, 층수가 4개 층 이하 다세대주택 연면적 660제곱미터 이하, 층수가 4개 층 이하 기숙사 학생 또는 종업원 등을 위하여 쓰는 것으로서 공동취사 등을 할 수 있는 구조를 갖추되, 독립된 주거의 형태를 갖추지 아니한 것.
2. 결국 다가구주택은 한 건물에 여러 세대가 독립된 주거생활을 영위할 수 있도록 각 세대별로 물리적 공간이 구획되어 있고 생활시설 등이 설치되어 있다는 점에서 다세대주택과 층수기준을 제외하고는 별다른 차이가 없다. 위 <표3>과 같이 다세대주택의 범위는 그 연면적이 다가구주택과 동일하고, 다만 층수 기준만 다를 뿐이며 고급주택의 판정에 가장 기초(가액은 면적과 인과관계가 있음)가 되는 면적(660제곱미터 이하)이 다세대주택이나 다가구주택이 동일하고 이 건 감면 조항은 감면대상 주택수의 제한이 없이 고급주택만 아니면 모두 감면하기 때문에 다세대주택의 경우에는 호별(구별)로 고급주택 해당여부를 판정하고 다가구주택의 경우에는 전체를 기준으로 고급주택 해 당 여부를 판정하는 것은 조세공평의 원칙에 부합되지 아니한다.
3. 이 건 다가구주택에 대하여 하나의 매매단위로 양도되었다는 이유로 단독주택으로 보아 위 면제조항이 적용되지 아니한다고 해석하는 것은 세금은 법형식보다 실질관계에 따라 부과되어야 한다는 실질과세의 원칙(국세기본법 제14조 제2항 은 ‘세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다’고 규정하여 이를 채택하고 있다)에 위배될 뿐만 아니라, 다세대주택보다 영세하고 소규모인 건축물로서 더욱 보호 받아야 할 다가구주택에 대해서 오히려 조세를 부과하는 셈이 되어 과세의 형평 원칙(국세기본법 제18조 제1항 은 ‘세법의 해석․적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 한다’고 규정하고 있다)에 도 어긋나며, 다가구주택은 저소득층을 대상으로 한 임대를 목적으로 하는 것이므로 다세대주택보다 불리하게 취급되어서는 안 된다.
(4) 국세통합전산망에 의하면 청구인은 쟁점주택을 사업장으로 하여 2002.2.20. 원룸 임대업으로 면세사업자 사업자등록을 하였다가 2012.9.30. 폐업하였음이 확인된다.
(5) 국세통합전산망에 의하면 청구인의 주택 보유현황은 아래 <표4>와 같다. OOOOOOOOOO OOOO OOOO OO
(6) 청구인이 2011.5.21. 체결한 쟁점주택에 대한 매매계약서의 주요내용이 아래와 같이 기재되어 있다. 부동산 매매 계약서
소재지: OOO동 418-4 토지지목: 대 300㎡ 건물구조․용도: 철근콘크리트 구조, 단독주택 162.21㎡
매매대금: OOO원 계약금: OOO원 중도금: OOO원(2011.6.21. 지불한다) 융자금: OOO은행)을 승계키로 한다. 임대보증금: OOO원을 승계키로 한다.
잔금 지급일은 6월 30일로 하되, 매수자의 사정으로 잔금날짜를 합의하에 조정가능하다(조정통보일은 5월 31일 이내로 한다). 2011.5.21. 매도인: 윤OOO 매수인: 이OOO, 김OOO 중개업자: 조OOO ※ 이의신청결정문에 의하면 매수인 이OOO와 김OOO은 부부관계이다.
(7) 쟁점주택의 개별주택가격은 아래 <표5>와 같으며, 각호별 개별주택고시가격은 아래 <표6>와 같다. OOOOOOOOOO OOOOO OOOOOO OO
(8) 소득세법상 고급주택․고가주택의 구분을 정리한 내용이 아래 <표7>과 같다. <표7> 고급주택․고가주택 정리 내역 구분 2001.01.01.～ 2002.10.01.～ 2003.01.01.～ 공동주택 (다가구주택 포함) 양도가액 6억원 초과 + 전용면적 165㎡ 이상 양도가액 6억원 초과 + 전용면적 149㎡ 이상 양도가액 6억원 초과 단독주택 주택의 과세시가표준액 4천만원 이상이고 주택이 264㎡ 이상이거나, 대지가 495㎡인 것으로 양도가액 6억원 초과
(9) 조특법상 신축주택 양도시 감면대상에 대한 정리내용은 아래 <표8>과 같다. <표8> 신축주택 양도시 감면대상 정리 명세 신축주택 취득기간 2000.11.01.～ 2001.05.22. 2001.05.23.～ 2002.12.31. 2003.01.01.～ 2003.06.30. 소재지역 비수도권 한정 전국(수도권 포함) 서울, 과천, 5대 신도시 제외한 지역 면제대상 신축주택의 규모 국민주택 이하 모든 주택 (고급주택 제외) 모든 주택 (고급주택 제외) 기준 시점 ․분양 신축주택 - 매매계약일 ․자기 건설 신축주택 - 사용승인일
(10) 쟁점 ①에 대하여 살펴본다. (가) 조특법 제99조의3 [신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례]에 의하면 거주자가 다음 각호의 1에 해당하는 신축주택(동주택에 부수되는 토지로서 당해 건물의 연면적의 2배 이내의 것을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)을 취득하여 그 취득일부터 5년 이내에 양도함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하고, 당해 신축주택의 취득일부터 5년이 경과된 후에 양도하는 경우에는 당해 신축주택의 취득일부터 5년간 발생한 양도소득금액을 양도소득세 과세대상소득금액에서 차감한다. 다만, 당해 신축주택이 소득세법 제89조제3호 의 규정에 의하여 양도소득세의 비과세대상에서 제외되는 고급주택에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있으며, 자기가 건설한 신축주택의 경우 신축주택 취득기간 내에 사용승인 또는 사용검사(임시사용승인을 포함한다)를 받은 신축주택이라고 규정하고 있다. 또한 부칙 <제6762호, 2002.12.11> 제29조 (신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례에 관한 경과조치)에서는 이 법 시행 전에 종전의 제99조 제1항 또는 제99조의3 제1항의 규정에 의하여 주택건설업자와 최초로 매매계약을 체결하고 계약금을 납부하였거나, 자기가 건설한 신축주택으로서 사용승인 또는 사용검사(임시사용승인을 포함한다)를 받은 신축주택을 이 법 시행후 양도하는 경우 양도소득세의 감면 및 양도소득세과세대상소득금액의 계산에 관하여는 제99조 제1항 또는 제99조의3 제1항의 개정 규정에 불구하고 종전의 규정을 적용한다. 이 경우 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한날 또는 자기가 건설한 신축주택으로서 사용승인 또는 사용검사를 받은 날 당시의 고급주택 기준을 적용한다고 규정하고 있다. (나) 이 건의 경우, 청구인은 처분청이 다가구주택인 쟁점주택을 하나의 매매단위로 양도하였다 하여 단독주택으로 보아 고급주택으로 판정한 것은 잘못이며, 매매단위로 양도하였으나 1인에게 양도한 것이 아니므로 다가구주택으로 보아야 하는 것이고 고급주택에 해당하는지의 적용에 있어서 다가구주택은 공동주택에 포함한다고 규정하고 있으므로 쟁점주택은 호별로 실거래가기준 및 면적기준을 적용하여야 하며, 또한 쟁점주택은 고급주택 해당 여부를 판정함에 있어서 공동주택에 포함하는 것이며, 호별로 6억원을 초과하지 아니하고 전용면적이 149㎡ 미만으로 고급주택이 아니며 조특법 제99조의3에 의한 감면대상 주택이다는 취지의 주장을 하고 있다. (다) 다가구주택은 건축법 상 단독주택으로 분류되어 건축허가 및 등기를 단독주택으로 하나, 소득세법상으로는 공동주택으로 보며, 다만 당해 다가구주택을 가구별로 분양하지 아니하고, 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경 우 단독주택으로 보도록 되어 있는데, 쟁점다가구주택은 하나의 매매계약서에 의하여 이OOO와 김OOO에게 각 1/2지분으로 일괄 양도된 점, 양수인인 이OOO와 김OOO은 부부로서 동일세대원임이 확인되는 점 등으로 볼 때, 쟁점다가구주택은 하나의 매매단위로 양도된 것으로 보는 것이 타당하다고 판단된다(조심 2007서3067, 2007.10.5. 같은 뜻임). (라) 따라서, 처분청이 쟁점주택을 단독주택인 고급주택으로 보아 신축주택의 취득자에 대한 양도소득세 감면을 배제한 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(11) 쟁점 ②에 대하여 살펴본다. (가) 소득세법 시행령제156조 [고급주택의 범위]에 의하면 법 제89조 제3호에서 "거주용건물의 연면적·가액 및 시설등이 대통령령이 정하는 기준을 초과하는 고급주택"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 주택과 이에 부수되는 토지를 말한다고 하여, 다음 각목의 1에 해당하는 단독주택으로서 그 주택에 대한 법 제99조 제1항 제1호 나목의 규정에 의한 기준시가가 4천만원 이상인 것으로서 주택의 연면적(제154조제3항 본문의 규정에 의하여 주택으로 보는 부분과 주거전용으로 사용되는 지하실 부분의 면적을 포함한다)이 264제곱미터이상이고 그 주택 및 이에 부수되는 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액이 6억원을 초과하는 것, 주택에 부수되는 토지의 연면적이 495제곱미터이상이고 그 주택 및 이에 부수되는 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액이 6억원을 초과하는 것, 공동주택(다가구주택을 포함하되, 제155조제15항의 규정에 의 하여 단독주택으로 보는 경우를 제외한다)으로서 주택의 전용면적(주거전용으로 사용되는 지하실부분의 면적을 포함한다)이 149제곱미터이상이고 양도당시의 실지거래 가액이 6억원을 초과하는 것, 엘리베이터·에스컬레이터 또는 67제곱미터이상의 수영장 중 1개 이상의 시설이 설치된 주택으로 규정하고 있다. (나) 청구인은 다가구주택 여부 판정에 있어서는 다가구주택이 하나의 매매단위로 1인에게 양도되었더라도 단독주택으로 보아 고급주택인지 여부를 적용할 것이 아니고, 신축주택 감면의 입법취지 및 과세형평상 소득세법 시행령제156조 제2호의 괄호 부분 “제155조 제15항의 규정에 의하여 단독주택으로 보는 경우는 제외한다”는 규정이 국세기본법상 실질과세의 원칙 및 공평과세의 원칙에 위배되므로 다가구주택이 하나의 매매단위로 거래되는 경우에도 공동주택으로 보아 호별로 고급주택 해당여부를 판정하는 것이 타당하다는 취지의 주장을 하고 있다. (다) 그러나, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 납세자에게 유리하다고 하여 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2008.2.14. 선고 2007두21242 판결 등 참조)고 할 것이다. (라) 따라서, 소득세법 시행령제156조 제2호의 괄호 부분 “제155조 제15항의 규정에 의하여 단독주택으로 보는 경우는 제외한다”는 규정이국세기본법상 실질과세의 원칙 및 공평과세의 원칙에 위배되므로 다가구주택이 하나의 매매단위로 거래되는 경우에도 공동주택으로 보아 호별로 고급주택 해당여부를 판정하는 것이 타당하다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.