청구인이 주장하는 거래가액은 그 거래일이 주식평가기준일로부터 3월 이내의 기간을 벗어난 매매사례가액이고, 법인설립일로부터 모든 주식의 거래가액은 액면가액으로 동일하게 나타나 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하였다고 볼 수 없으므로, 보충적 평가방법에 따른 가액을 시가로 보아 과세한 처분은 정당함
청구인이 주장하는 거래가액은 그 거래일이 주식평가기준일로부터 3월 이내의 기간을 벗어난 매매사례가액이고, 법인설립일로부터 모든 주식의 거래가액은 액면가액으로 동일하게 나타나 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하였다고 볼 수 없으므로, 보충적 평가방법에 따른 가액을 시가로 보아 과세한 처분은 정당함
심판청구를 기각한다.
(1) 쟁점주식의 거래가액인 1주당 OOO원이 평가일 현재의 시가라고 할 것임에도 처분청이 보충적평가방법에 의한 OOO원을 시가로 보고 그 차액을 저가 양수에 따른 이익의 증여라 하여 과세한 것은 부당하다(주위적 청구). (가) 청구인이 제출한 주식 양도양수 계약서(2007.3.12.) 및 주식 매매(양수도)계약서(2005.3.15.)의 내용과 같이 2007.3.12.과 2005.3.15.에도 액면가 OOO원으로 거래된 매매사례가액이 있으므로 쟁점주식의 시가는 1주당 OOO원인 것으로 봄이 타당하다. (나) 청구인이 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 거래한 데에는 정당한 사유가 있으므로 이를 시가로 인정하여야 하며, 처분청이 막연히 쟁점주식의 거래가액이 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 의한 평가액보다 낮다는 이유로 이를 시가로 보지 아니한 것은 부당하고, 정당한 사유 유무에 대해서는 과세관청이 이를 입증하여야 한다. 즉, 쟁점법인은 선박이 없는 해운회사로서 주로 영세한 하주의 물건을 선적하고 있어 해상운임을 수령함에 있어 회수불능채권이 다량 존재하는 바, 회수불능채권임에도 동 채권이 재무제표상 계상되어 있어(쟁점법인의 2010사업연도만 해도 OOO원 상당이 계상되어 있음) 자산 및 순이익이 과다 평가되어 있고, 쟁점법인은 일반 제조판매업 혹은 건설업 등과는 달리 해상운임료만으로 영위하는 해운회사이어서 언제든지 청산될 수 있는 사업상의 리스크가 상존하고, 선박 등 고정자산이 없다는 점 때문에 견실하지 못한 중소기업으로 분류되고 있다. 이러한 자기소유 선박이 없는 OOO의 주식을 매입할 사람은 한 사람도 없으며, 쟁점법인은 은행 대출을 받기 위해 이익을 냈을 뿐 쟁점주식의 실제 1주당 주식 가치는 OOO원도 되지 아니한다고 할 것이다. 뿐만 아니라, 2010년 1월 쟁점주식 거래 당시 쟁점법인과는 비교가 되지 않을 만큼 월등히 좋은 회사의 주식도 쟁점주식보다 낮게 거래되고 있는 실정이었다. 즉, 아래와 같이 쟁점법인보다 규모에 있어서나 영업실적이 비교가 안되는 양호한 회사임에도 처분청이 평가한 가액(OOO원)보다 낮게 거래되고 있었다. 이상과 같이, 청구인이 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 거래한 데에는 정당한 사유가 있으므로, 쟁점주식에 대하여 1주당 가액을 OOO원으로 하여 이를 시가로 인정함이 타당하다. (다) 처분청은 청구인이 예를 든 한진해운 등은 상장법인이고 쟁점법인은 비상장주식회사이기 때문에 비교대상이 되지 아니한다는 입장이나, 상장비상장을 불문하고 회사 자체가 비교가 되지 아니할 정도로 좋은 회사의 1주당 주식 가치가 쟁점법인보다 비교가 안될 정도로 낮았다는 것 자체가 쟁접법인의 주가가 너무 높다는 것을 반영하는 것이다. 비상장주식의 경우, 거래가 빈번하게 이루어지지도 않고 매수할 사람도 없어 대주주에게 의뢰하여 매매거래가 이루어지며, 이 건도 대주주 주명관의 주선으로 매매거래가 이루어진 것이다.
(2) 거래가액인 1주당 OOO원을 시가로 인정할 수 없어 보충적 평가방법에 의하여 평가한다 하더라도, 사실상 대손으로 확인되는 금액(회수불능채권)을 자산에서 제외할 경우 순자산가액과 순손익가액이 모두 마이너스가 되므로 쟁점주식의 가액은 1주당 OOO원으로 평가되어야 한다(예비적 청구①). (가) 위 (1)에서 본 바와 같이, 쟁점법인은 재무제표상 전액 회수가 불확실한 불량채권을 자산으로 계상하였고(쟁점회사의 2010사업연도만 해도 OOO원 상당이 계상되어 있음), 누적된 불량채권을 재무제표상에 표시함으로써 자산 및 순이익이 과대계상되어 있는 바, 쟁점주식 평가시 ① 불량채권을 순자산가액에서 차감하고, ② 불량채권을 대손상각하여 순손익가액에서 제외하여 평가하여야 한다. 즉, 2009.12.31. 현재 처분청이 평가한 순자산가액 OOO원에서 불량채권(외상매출금) OOO원(<별지 1> 불량채권 명세 참조, 이하 “쟁점채권”이라 한다)과 단기대여금 OOO원을 차감하면 “순자산가액”은 마이너스가 되고, 처분청이 평가한 3개년의 순손익가액에서 아래 연도별 대손상각금액을 차감하면 “순손익가액” 역시 마이너스가 되므로, 결국 보충적평가에 따른 주식평가액은 OOO원이 된다고 할 것이다. 위 불량채권금액이 “회수할 수 없는 채권”인 이유는 위 불량기업체들은 모두 폐업, 부도 및 사업체 폐쇄, 업주의 행방불명 등으로 실질적으로 회수할 수 없는 채권이며, 기획재정부가 인가한 서울신용평가정보회사에 위 채무자들의 재산조사를 의뢰한 결과 모두 무재산으로 밝혀졌기 때문이다. 이에 대하여 처분청은 OOO가 국가기관이 아니기 때문에 그 회신내용을 받아들일 수 없다는 입장이나, 청구인은 민간인이기 때문에 금융감독원 등 국가기관에 재산조회를 의뢰할 수 없으며, OOO는 준국가기관으로서 공익성이 인정되므로 그 조사내용에 따라 쟁점채권은 회수불능채권으로 인정되어야 한다. (나) 처분청은, ① 청구인이 OOO의 보고서를 2013.10.29. 회보받았으므로 이는 쟁점주식평가일 당시 채권회수가 불가능하다는 증빙이 될 수 없다는 입장이나, OOO의 재산조회 회보서에 의하면 쟁점채권은 이미 2007사업연도부터 2009사업연도 사이에 회수할 수 없는 채권이었으므로 처분청의 주장은 타당성이 없고, 또한, 처분청은 동 보고서는 참고자료일 뿐이므로 증빙으로 활용할 수 없다는 입장이나, OOO는 기획재정부장관이 인가한 회사로서 동 회사의 보고서는 참고자료가 아닌 국가기관의 확인에 준하는 보고서이므로 동 보고서가 참고자료에 불과하다는 처분청의 주장은 타당성이 없다.
(3) 거래가액인 1주당 OOO원을 시가로 인정할 수 없어 보충적 평가방법에 의하여 평가한다 하더라도, 쟁점회사는 선박을 보유하고 있지 않기 때문에 영업권을 평가할 대상이 아니므로 처분청이 영업권으로 평가한 OOO원은 이를 자산가액에서 차감하고 주식가액을 다시 평가해야 한다(예비적 청구②). 처분청은 상속세 및 증여세법 시행령 제55조 제3항 및 제54조 제4항의 규정에 의하여 영업권 OOO원이 순자산가액에 포함되어야 한다는 입장이나, 쟁점법인은 제조업체가 아니고 선박 등 고정자산이 없는 OOO회사이며, 원천적으로 영업권이 발생할 미래가치가 없는 업체일 뿐만 아니라, 회수불능채권을 자산 및 순손익가액에서 제외하면 순이익은 마이너스가 되어 영업권은 OOO”원이 되며, 실무에서도 쟁점법인과 같은 업체는 영업권을 계상하지 아니하므로, 처분청이 영업권으로 평가한 OOO원은 이를 자산가액에서 차감하고 주식가액을 다시 평가해야 한다.
(1) 쟁점주식의 거래가액인 1주당 OOO원은 시가로 볼 수 없으므로 보충적평가방법에 의한 OOO원을 시가로 보고 그 차액을 저가 양수에 따른 이익의 증여라 하여 과세한 것은 정당하다(주위적 청구에 대한 답변). (가) 청구인이 매매사례가 있다고 주장하면서 제출한 주식양도계약서상의 주식거래는 그 거래일(2007.3.12)이 주식평가기준일(2010.1.5) 전 3월이내의 기간을 벗어나 2년 9개월 이상 지난 가액이므로 매매사례가액으로 인정할 수 없다. (나) 청구인은 쟁점법인이 불량채권을 자산으로 계상하는 등 자산 및 순이익이 과대계상되어 있으므로 청구인이 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 거래한 데에는 정당한 사유가 있다고 주장하나, 쟁점법인이 법인세 신고 시 제출한 대차대조표 및 손익계산서를 보면 쟁점법인의 자산은 매년 증가(2007년 자산총계 OOO원, 2011년 자산총계 OOO원)하고 있고, 특히 수입금액은 매년 수직상승OOO원) 해온 업체로 확인되며, 쟁점법인의 설립일로부터 쟁점주식 평가기준일까지 거래된 모든 주식거래(2003.5.17., 2005.3.15., 2007.3.12.)의 거래가액이 액면가액(OOO원)으로 동일한 점으로 보아 매매사례가액이 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하였다고 볼 수 없고, 거래가액의 결정 과정도 특별한 기준이나 평가 없이 1주당 액면가액(OOO원)을 거래가액으로 한 것이므로 쟁점거래가 거래관행상 정당한 사유가 있었다고 보기 어렵다. 또한, 청구인은 쟁점주식 거래 당시 다른 해운사의 상장주식 시가에 비해 쟁점주식 평가액이 과다하다고 주장하나, 상속세 및 증여세법에 의한 보충적 평가방법은 시가로 평가할 수 없는 경우 적용하는 방법이기에 보충적 평가방법으로 평가한 가액을 주권상장주식의 시가와 비교할 수 없을 뿐만 아니라, 1주당 상장주식가액은 총발행주식수에 따라서도 그 평가 가치가 달라지기에 쟁점주식과 주권상장된 다른 해운사의 주식은 비교 대상이 될 수 없다.
(2) 청구인이 회수불능채권임을 주장하면서 제출한 OOO(주)의 대손상각보고서는 참고자료로 제공된 서류일 뿐 법적 효력이 없고 그 작성일 역시 쟁점주식평가기준일이 아닌 2013.10.29.이므로, 쟁점주식 평가시 해당 채권이 회수불능채권으로서 자산에서 제외되어야 한다는 주장은 받아들이기 어렵다(예비적 청구①에 대한 답변). (가) 비상장법인의 대차대조표상 계상되어 있는 채권이 평가기준일 현재 회수불능인 것으로 인정된다면 이는 순자산가액에 산입하지 아니하는 것이나, 채권의 회수불능은 상속세 또는 증여세 과세가액 결정에 예외적으로 영향을 미치는 특별한 사유에 속하므로 그 특별한 사유 즉, 채권의 회수불능에 관한 입증책임은 과세가액을 다투는 납세의무자 측에 있다. (나) 비상장주식의 1주당 가액을 산정함에 있어 대차대조표상 계상되어 있는 채권이 총자산가액에 포함될 수 없는 회수불능채권인지의 여부는 채무자의 재산상태, 자금조달능력, 사회적 신분, 직업 등 채무자의 변제능력과 회사의 경영상태, 채권의 발생원인, 액수, 시기 등 회사의 채권행사에 관련된 사정을 참작하여 결정하여야 할 것인 바, 청구인은 채권을 회수할 수 없는 사유에 대한 관련증빙으로 회사의 폐업여부, 폐업일자 및 대표자를 만날 수 없다는 이유가 수기로 표시되어 있는 계정별원장(미수금 명세서 등)과 OOO(주)에 의뢰하여 받은 불량채권[(주)OOO 등]에 대한 대손상각보고서를 제출하였으나, 이 대손상각보고서는 청구인에게 참고자료로만 제공된 서류일 뿐 법적 소송자료로 이용하거나 제출이 불가한 서류이고, 작성일 역시 쟁점주식평가기준일이 아닌 2013.10.29.로 확인되므로 평가기준일에 적정하게 평가된 서류라 볼 수 없으며, 그 외 채권 회수를 위한 법적조치 등에 대한 증빙서류는 전혀 제시하지 못하고 있다. (다) 설령 채권 회수가 어려웠던 사정이 존재한다고 할지라도, 순자산가액에 포함시킬 수 없는 회수불능채권이라 함은 사실상 회수가 어렵다는 사정 정도만으로는 부족하고 법인세법 시행령 제19조의2 에 규정된 사유에 해당되어 회수할 수 없음이 객관적으로 확정된 정도에 이르러야 하는 바[조심 2008서2459(2008.10.2.), 대법원 2010.8.19. 선고 2010두7819 판결], 이에 해당되지 아니하는 쟁점채권은 회수불능채권으로 보기 어렵다고 할 것이다.
(3) 쟁점주식은 상속세 및 증여세법상 그 영업권 평가액을 당해 법인의 자산가액에 합산하지 아니하는 사유에 해당되지 아니하므로, 영업권으로 평가한 금액을 차감하여 평가해야 한다는 청구주장은 이유없다(예비적 청구②에 대한 답변). 쟁점법인은 선박을 보유하고 있지 않기 때문에 영업권을 평가할 대상이 아님에도 처분청은 OOO원의 영업권을 평가하여 자산가액에 가산하였으므로 동일한 금액을 자산가액에서 차감하고 다시 쟁점주식을 평가하여야 한다고 주장하나, 영업권 평가액을 자산에 합산 배제하는 경우는 청산중인 법인, 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인, 사업개시전의 법인, 사업개시 후 3년 미만인 법인, 휴폐업 중에 있는 법인, 최근 3년간 계속하여 결손인 법인의 경우에 한해서만 영업권 평가액을 당해 법인의 자산가액에 합산하지 아니하므로(상속세 및 증여세법 제55조 제3항, 제54조 제4항) 청구인의 주장은 이유없다.
(1) 거래가액인 1주당 OOO원을 시가로 인정할 수 있는지 여부 및 시가보다 낮은 가액으로 양수한 정당한 사유가 있는지 여부(주위적 청구)
(2) 보충적 평가방법에 의한다고 하더라도 회수불능채권을 자산에서 제외하여 순자산가액과 순손익가액을 산정하면 쟁점주식의 가액은 OOO원으로 평가되어야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구①)
(3) 보충적 평가방법에 의한다고 하더라도 영업권으로 평가한 OOO원을 자산가액에서 차감하여 주식가액을 다시 평가해야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구②)
(1) 쟁점(1)과 관련하여 나타나는 사실관계 및 제출증빙은 다음과 같다. (가) 청구인은 2010.1.5. 심OOO으로부터 쟁점주식을 OOO원 (1주당 가액 OOO원)에 취득하였고,(주식 양도양수 계약서, 쟁점법인의 주식등변동상황명세서, 쟁점법인의 주주명부), 쟁점주식의 양도일(2010.1.5.) 당시 양도인 심OOO과 양수인인 청구인은 상속세 및 증여세법상의 특수관계에 있지 아니하며, 이와 같은 사실에 대하여는 청구인과 처분청간 다툼이 없는 것으로 나타난다[국세청전산시스템에 의한 친인척정보내역과 법인별 주주현황 조회서에 의하면, 청구인과 심OOO은 친인척관계에 해당되지 아니하고, 청구인이 쟁점주식을 양수할 당시 쟁점법인의 최대주주는 쟁점법인의 대표이사 주OOO(50% 소유)인 것으로 나타난다]. (나) 청구인은, 2007.3.12.과 2005.3.15.에 쟁점주식이 1주당 액면가 OOO원으로 거래된 매매사례가액이 있으므로 쟁점주식의 시가는 1주당 OOO원인 것으로 봄이 타당하다고 하면서 주식 양도양수 계약서(2007.3.12.), 주식 매매(양수도)계약서(2005.3.15.)를 제출하였고, 또한 쟁점법인이 선박이 없는 해운회사로서 주로 영세한 하주의 물건을 선적하고 있어 해상운임을 수령함에 있어 회수불능채권이 다량 존재하고, 회수불능채권임에도 동 채권이 재무제표상 계상되어 있어 자산 및 순이익이 과다 평가되어 있다고 하면서 쟁점법인의단기대여금명세서,미수금명세서,선급비용명세서 등을 제출하였다. (다) 처분청은, 쟁점법인이 법인세 신고 시 제출한 대차대조표 및 손익계산서를 보면 쟁점법인의 자산은 매년 증가(2007년 자산총계 OOO원 2011년 자산총계 OOO원)하고 있고, 특히 수입금액은 매년 수직상승해 왔다고 하면서 다음과 같이 쟁점법인의 연도별 수입금액 내역을 제출하였다.
(2) 쟁점(2)와 관련하여 나타나는 사실관계 및 제출증빙은 다음과 같다. (가) 처분청은 상속세 및 증여세법에 의한 보충적 평가방법에 따라 2010.1.5. 기준 쟁점법인의 순자산가액은 OOO원, 쟁점법인의 1주당 순자산가액은 OOO원[ = OOO원 ÷ 60,000주], 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 OOO원으로 산출하였다. (나) 청구인은 쟁점법인이 회수불능채권을 자산으로 계상함으로써 쟁점법인의 자산 및 순이익이 과대계상되었다고 하면서 연도별 불량채권 명세(별지 1)를, 그리고 그 증빙자료로서 ① OOO(주)의 대손상각보고서, ② OOO 및 OOO 종합의견」, ③ 국세청 사업자휴폐업 조회결과를 각각 제출하였다.
(3) 쟁점(3)와 관련하여 나타나는 사실관계 및 제출증빙은 다음과 같다. (가) 평가기준일(2010.1.5.) 현재의 쟁점법인에 대한 순자산가액 계산서에 의하면 쟁점법인의 순자산가액 OOO원에는 영업권 OOO원이 포함되어 있는 것으로 나타난다 (나) 평가기준일(2010.1.5.) 현재의 쟁점법인에 대한 영업권평가조서에 의하면, 평가기준일 전 3년간 순손익액의 가중평균액은 OOO원(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 순손익액 OOO원, 평가기준일 이전 2년이 되는 사업연도의 순손익액 OOO원, 평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 순손익액 OOO원), 평가기준일 현재의 자기자본은 OOO원, 재정경제부령이 정하는 이자율을 10%, 영업권지속연수는 5년으로 하여, 평가기준일(2010.1.5.) 현재의 쟁점법인의 영업권평가액은 OOO원으로 산출된 것으로 나타난다.
(4) 위 사실관계 및 제시증빙과 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점(1)에 대하여 본다.
1. 상속세 및 증여세법(2010.12.27. 법률 제10411호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제35조 제2항은 특수관계에 있는 자가 아닌 자 간에 재산을 양수한 경우로서 거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 재산을 양수한 경우에는 그 대가와 시가의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 추정하여 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다고 규정하고 있다. 그리고, 같은 법 제60조 제2항 및 제3항, 상속세 및 증여세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22042호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제49조 제1항에서 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고, 평가기준일 전후 3개월(증여재산의 경우) 이내의 기간 중 매매감정수용경매 또는 공매가 확인되는 경우 그 거래가액을 포함하되, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 같은 법 제61조부터 제65조까지 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다고 규정하고 있다.
2. 청구인은 2007.3.12.과 2005.3.15. 쟁점법인의 주식이 액면가 OOO원으로 거래된 매매사례가액이 있으므로 쟁점주식의 시가는 1주당 OOO원인 것으로 봄이 타당하다고 주장하므로 살피건대, 청구인이 주장하는 주식거래가액은 그 거래일이 2007.3.12.로서 주식평가기준일인 2010.1.5. 이전 2년 9개월 이상 지난 거래일로서 3월이내의 기간을 훨씬 벗어난 매매사례일 뿐만 아니라, 쟁점법인의 설립일로부터 쟁점주식 평가기준일까지 거래된 모든 주식거래(2003.5.17., 2005.3.15., 2007.3.12.)의 거래가액은 액면가액인 OOO원으로 동일하게 나타나고 있어 기존의 매매사례가액이 쟁점법인 주식의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하였다고 볼 수 없는 바, 이를 매매사례가액이라 하여 그 가액(1주당 OOO원)을 시가로 인정하기는 어렵다고 하겠다.
3. 또한, 청구인은 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 거래한 데에는 정당한 사유가 있으므로 이를 시가로 인정하여야 한다고 주장하므로 살피건대(다만, 청구인의 주장은 “정당한 사유가 있으므로 거래가액을 시가로 인정하여야 한다”라는 것이나, 법문 규정상 “시가보다 현저히 낮은 가액으로 재산을 양수한 것이지만 이에 정당한 사유가 있다”라는 주장으로 이해함이 타당하다고 하겠다), 처분청이 조사한 내용에 의하면, 쟁점법인의 대차대조표 및 손익계산서상 자산은 매년 증가(2007년 자산총계 OOO원, 2011년 자산총계 OOO원)하고 있고, 특히 수입금액은 매년 급격히 상승(2007년 OOO만원) 해 온 업체로 나타나는 점, 쟁점주식의 매매에 앞서 공신력 있는 회계법인을 통하여 쟁점주식의 적정한 가치를 평가한 사실도 없고, 양도인과 양수인이 실질적인 가격협상을 통해 정당한 매매가격을 결정하려는 등의 노력을 하였다는 정황도 나타나지 아니하고 있는 바, 거래가액의 결정과정에서 특별한 기준이나 평가 없이 단순히 1주당 액면가액(OOO원)을 거래가액으로 한 것으로 보이는 점, 청구인은 쟁점주식 거래 당시 다른 해운사의 상장주식 시가에 비해 쟁점주식 평가액이 과다하다고 주장하나, 주식의 1주당 가액은 총발행주식수에 따라 얼마든지 달라질 수 있는 것이므로 그와 같은 단순비교만으로 쟁점주식의 평가액이 부당하다고 볼 수는 없는 점 등에 비추어 청구인이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 쟁점주식을 양수한 것에 거래관행상 정당한 사유가 있는 것으로 보기는 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점(2)에 대하여 본다. 1) 상속세 및 증여세법 제60조 제3항, 제63조 제l항 제1호 다목 및 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 가 규정한 보충적 평가방법에 의하여 비상장주식의 가액을 평가함에 있어 그 산정요소의 하나인 평가기준일 당시 당해 법인의 순자산가액에는 평가기준일 당시 회수불능인 채권은 포함시킬 수 없을 것이나, 채권의 회수불능은 과세가액 결정에 있어 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 증명책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있으며, 법인의 순자산가액에 포함시킬 수 없는 회수불능 채권이라 함은 사실상 회수가 어렵다는 사정 정도만으로는 부족하고 회수할 수 없음이 객관적으로 확정된 정도에 이르러야 한다고 볼 것이다(대법원 2010.8.19. 선고 2010두7819 판결, 같은 뜻임).
2. 청구인은, 거래가액인 1주당 OOO원을 시가로 인정할 수 없어 보충적 평가방법에 의하여 평가한다고 하더라도 사실상 대손으로 확인되는 금액(회수불능채권)을 자산에서 제외할 경우 순자산가액과 순손익가액이 모두 마이너스가 되므로 쟁점주식의 가액은 1주당 OOO원으로 평가되어야 한다고 주장하므로 살피건대, 청구인이 심OOO으로부터 쟁점주식을 양수할 당시(2010.1.5.) 비상장주식인 쟁점주식의 평가와 관련하여 시가를 확인할 수 있는 별도의 자료가 없으므로 그 평가 방법은 상속세 및 증여세법상의 보충적 평가방법에 의하여야 할 것이고, 쟁점법인의 순자산액을 평가함에 있어서 청구인 주장과 같이 양도 당시 쟁점채권이 회수불능의 채권으로서 순자산가액에 포함될 수 없다는 점에 대하여는 청구인이 입증하여야 할 것인 바, 청구인이 채권을 회수할 수 없는 사유에 대한 관련증빙으로 제출한 쟁점채권에 대한 대손상각보고서는 민간기업이 작성한 서류로서 공신력이 없고, 작성일 역시 쟁점주식평가기준일이 아닌 2013.10.29.로 확인되므로 평가기준일에 적정하게 평가된 서류라 보기도 어렵다고 할 것이며, 그 외 채권 회수를 위한 법적조치 등에 대한 증빙서류는 전혀 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 볼 때 쟁점채권이 회수불능의 채권으로서 순자산가액에 포함될 수 없다는 청구인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 마지막으로, 쟁점(3)에 대하여 본다. 1) 상속세 및 증여세법 제60조 제3항, 제63조 제l항 제1호 다목 및 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 가 규정한 보충적 평가방법에 의하여 비상장주식의 가액을 평가함에 있어 그 산정요소의 하나인 당해 법인의 순자산가액 계산방법과 관련하여, 상속세 및 증여세법 시행령 제55조 제1항 및 제3항, 제54조 제4항은 같은 시행령 제59조 제2항의 규정에 의한 영업권평가액은 당해 법인의 자산가액에 이를 합산하되, 다만, 청산중인 법인, 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인, 사업개시전의 법인, 사업개시 후 3년 미만인 법인, 휴폐업 중에 있는 법인, 최근 3년간 계속하여 결손인 법인의 경우에는 합산에서 배제하는 것으로 규정하고 있고, 상속세 및 증여세법 시행령 제59조 제2항 은 영업권의 평가는 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액에서 평가기준일 현재의 자기자본에 1년만기정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율을 곱한 금액을 뺀 나머지 가액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다고 규정하고 있다.
2. 청구인은 거래가액인 1주당 OOO원을 시가로 인정할 수 없어 보충적 평가방법에 의하여 평가한다 하더라도 쟁점회사는 선박을 보유하고 있지 않기 때문에 영업권을 평가할 대상이 아니므로 처분청이 영업권으로 평가한 OOO원은 이를 자산가액에서 차감하고 주식가액을 다시 평가해야 한다고 주장하므로 살피건대, 평가기준일(2010.1.5.) 현재의 쟁점법인에 대한 영업권평가조서에 의하면 처분청이 영업권으로 평가한 OOO원은 위 상속세 및 증여세법 시행령 제59조 제2항 에 따라 적법하게 평가한 가액이라고 할 것인 바, 이와 같이 영업권 평가액은 법령이 정한 산식에 따라 일률적으로 산출되는 것이지 쟁점법인이 영업권이 발생할 수 없는 법인이라거나 선박을 보유하고 있지 않다고 하여 영업권을 평가할 대상이 아니라고 볼 수는 없으며, 또한, 쟁점법인이 영업권 평가액을 자산에 합산 배제하는 경우인 청산중인 법인, 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인, 사업개시전의 법인, 사업개시 후 3년 미만인 법인, 휴폐업 중에 있는 법인, 최근 3년간 계속하여 결손인 법인 중 어느 하나에 해당된다는 정황이 나타나지 아니하는 이상 영업권으로 평가한 OOO원을 자산가액에서 차감하여 주식가액을 다시 평가해야 한다는 청구인의 주장은 법적 근거가 없는 것으로서 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (라) 따라서, 청구인 2010.1.5. 심OOO으로부터 쟁점주식을 1주당 OOO원에 취득한 것에 대하여 쟁점주식을 상속세 및 증여세법에 의한 보충적 평가방법에 따라 평가한 1주당 가액 OOO원보다 저가로 취득하였다 하여 매매가액과 평가가액의 차액에서 OOO원을 감액한 금액을 청구인이 심OOO으로부터 증여받은 것으로 보고 청구인에게 가산세를 포함하여 증여세를 결정고지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지 1> 연도별 불량채권 명세(청구인 제출) <별지 2> 관련 법령
(1) 상속세 및 증여세법(2010.12.27. 법률 제10411호로 일부개정되기 전의 것) 제35조(저가·고가 양도에 따른 이익의 증여 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에 대해서는 해당 재산을 양수하거나 양도하였을 때에 그 대가와 시가(時價)의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다.
1. 타인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자
2. 타인에게 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 그 재산의 양도자
② 제1항을 적용할 때 특수관계에 있는 자가 아닌 자 간에 재산을 양수하거나 양도한 경우로서 거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액으로 재산을 양수하거나 양도한 경우에는 그 대가와 시가의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 추정하여 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
③ 제2항에 따른 특수관계에 있는 자, 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22042호로 일부개정되기 전의 것) 제26조(저가·고가양도에 따른 이익의 계산방법 등) ① 법 제35조제1항제1호에서 "낮은 가액"이라 함은 양수한 재산(다음 각호의 것을 제외한다)의 시가(법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 "시가"라 한다)에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 3억원이상인 경우의 그 대가를 말한다.
1. 법 제40조제1항의 규정에 의한 전환사채등
2. 증권거래법에 의하여 한국증권선물거래소에 상장되어 있는 법인의 주식 및 출자지분으로서 유가증권시장 또는 코스닥시장에서 거래된 것(제33조제2항의 규정에 의한 시간외시장에서 매매된 것을 제외한다)
③ 법 제35조제1항 본문에서 "대통령령이 정하는 이익"이라 함은 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 계산한 대가와 시가와의 차액에서 다음 각호의 가액중 적은 금액을 차감한 가액을 말한다.
1. 시가에서 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상이거나 대가에서 시가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상인 경우에는 시가의 100분의 30에 상당하는 가액
2. 3억원
⑤ 법 제35조제2항에서 "현저히 낮은 가액"이라 함은 양수한 재산(제1항 각호의 것을 제외한다)의 시가에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있는 경우의 그 대가를 말한다.
⑦ 법 제35조제2항에서 "대통령령이 정하는 이익"이라 함은 제5항 및 제6항의 규정에 의하여 계산한 대가와 시가와의 차액에서 각각 3억원을 차감한 가액을 말한다.
⑧ 제1항·제2항·제5항 및 제6항의 규정에 의한 대가 및 시가의 산정기준일은 당해 재산의 대금을 청산한 날(소득세법 시행령 제162조제1항제1호 내지 제3호의 규정에 해당하는 경우에는 각각 동항제1호 내지 제3호에 규정된 날을 말하며, 이하 이 항에서 "산정기준일"이라 한다)을 기준으로 하되, 매매계약후 환율의 급격한 변동 등으로 인하여 산정기준일로 하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다. 제54조(비상장주식의 평가) ① 법 제63조제1항제1호 다목의 규정에 의한 한국증권선물거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조제1항제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)
④ 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 순자산가치에 의한다.
1. 법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 또는 출자지분
2. 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴·폐업중에 있는 법인의 주식 또는 출자지분
3. 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년내의 사업연도부터 계속하여 법인세법상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분
⑤ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다. 제55조(순자산가액의 계산방법) ① 제54조제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 기획재정부령이 정하는 무형고정자산·준비금·충당금등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제59조제2항의 규정에 의한 영업권평가액은 당해 법인의 자산가액에 이를 합산한다. 다만, 제54조제4항의 규정에 의하여 평가하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제56조(1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법) ① 제54조제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되, 당해 법인이 일시우발적 사건에 의하여 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등의 사유로 제1호의 가액에 의하는 것이 불합리한 것으로 기획재정부령이 정하는 경우에는 제2호의 가액으로 할 수 있다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.
1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액= {(평가기준일 이전 1년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액×3)+(평가기준일 이전 2년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액×2)+(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)}×1/6
2. 기획재정부령이 정하는 신용평가전문기관 또는 공인회계사법에 의한 회계법인중 2이상의 신용평가전문기관 또는 회계법인이 기획재정부령이 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익의 평균가액(법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세과세표준신고 및 증여세과세표준신고의 기한내에 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 과세표준신고기한내에 속하고, 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 동일연도에 속하는 경우에 한한다) 제59조(무체재산권등의 평가) ② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다. [최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율)]
③ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항의 규정을 준용하여 평가한다. 이 경우 동조제1항중 "1주당 순손익액 및 1주당 추정이익"은 "순손익액"으로 본다. (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2010.3.31. 기획재정부령 제141호로 일부개정되기 전의 것) 제16조 (지상권의 평가등) ② 영 제51조 제1항, 영 제59조 제2항, 영 제61조 제1호 및 제2호 각 목에서 "기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액"이란 다음의 산식에 따라 환산한 금액의 합계액을 말한다. 제19조 (무체재산권등의 평가) ① 영 제59조 제2항 산식에서 "기획재정부령이 정하는 율"이라 함은 100분의 10을 말한다.
(4) 법인세법 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 "대손금"이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.
④ 제1항을 적용받으려는 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 대손금 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
⑤ 대손금의 범위와 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (5) 법인세법 시행령 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권
9. 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금(중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한정한다). 다만, 해당 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우는 제외한다.
② 제1항 제9호에 따른 부도발생일은 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일(지급기일 전에 해당 수표나 어음을 제시하여 금융회사 등으로부터 부도확인을 받은 경우에는 그 부도확인일을 말한다)로 한다. 이 경우 대손금으로 손금에 계상할 수 있는 금액은 사업연도 종료일 현재 회수되지 아니한 해당 채권의 금액에서 1천원을 뺀 금액으로 한다.
③ 제1항 각 호의 대손금은 다음 각 호의 어느 하나의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다.
1. 제1항 제1호부터 제7호까지의 규정에 해당하는 경우에는 해당 사유가 발생한 날
2. 제1호 외의 경우에는 해당 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날
결정 내용은 붙임과 같습니다.