금융위원회로부터 인가를 받지 아니한 채 투자중개업을 운영한 청구인은 부가세법에 의한 면세규정을 적용하기 어려우나, 증권사 수수료는 청구법인의 사업과는 관련이 없어 용역제공의 대가가 아니므로 청구법인이 투자자로부터 받은 수수료 총액에서 증권회사에 지급한 지급수수료는 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것이 타당함
금융위원회로부터 인가를 받지 아니한 채 투자중개업을 운영한 청구인은 부가세법에 의한 면세규정을 적용하기 어려우나, 증권사 수수료는 청구법인의 사업과는 관련이 없어 용역제공의 대가가 아니므로 청구법인이 투자자로부터 받은 수수료 총액에서 증권회사에 지급한 지급수수료는 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것이 타당함
심판청구를 기각한다.
(1) 완전포괄주의에 의하여 증여세를 과세한다고 하더라도 이 건 증여세 부과는 조세법률주의의 과세요건 법정주의 및 과세요건 명확주의에 위배된 위법·부당한 처분이다. 포괄적 증여개념인 상증법 제2조 제3항은 직접 증여세를 과세하기 위한 직접적이고 실체적인 규정이 아니라 별도 명문규정의 요건에 해당하여야만 증여세를 과세할 수 있는데 이 건 증여세 부과는 포괄주의 과세제도만 내세워 과세관청이 임의로 상증법의 다른 증여재산가액 산정에 관한 규정을 준용하여 그 가액을 산정하였으므로 조세법률주의와 과세요건 법정주의, 과세요건 명확주의에 위배된다. 증여세에 대한 완전포괄주의 규정은 과세요건, 즉 납세의무자·과세물건·과세표준·과세기간·세율 등에 대하여 일일이 규정할 필요가 없다는 전제하에 입각하여 있기는 하나 법적 안정성 및 예측가능성을 핵심가치로 하는 조세법률주의의 본질에 정면으로 반할 수 없는 것이므로 완전포괄주의 도입에 따라 새로이 창설된 ‘증여’의 개념에 의하여 증여세를 과세하기 위해서는 증여받은 이익의 산정방법, 증여시기 등 구체적인 내용을 법률․시행령이나 시행규칙에서 충분한 예시규정으로 규정하여 공표한 후 시행하여야 한다. 처분청은 재산가액 산정에 관한 일반원칙 및 증여받은 이익의 산정방법에 관한 법률․시행령이나 시행규칙에서 구체적이고도 명확한 예시규정이 마련되어 있지 않은 상태에서 쟁점거래가 재산증가사유를 예시한 상증법 제42조 제1할 제3호(사업양․수도, 사업교환 및 법인의 조직변경 등)와 유사하다고 임의로 판단하여 이를 준용하였는바, 이는 조세법률주의(과세요건 법정주의 및 과세요건 명확주의)에 명백히 위배되는 것이다. 기획재정부가 2013.8.8. ‘2013년 세재개편(안)‘을 마련하여 특정법인의 범위에 배우자 또는 직계존비속의 지분율이 50%이상인 영리법인을 포함하면서, 그 이유로 영리법인의 거래이익은 법인세가 과세되나 법인세와 증여세의 세율차이를 이용한 변칙증여 악용 우려가 있어 이를 방지하려는 것이라고 설명한 것으로 보아 특정법인이 아닌 수증법인에 대한 증여를 이유로 주주에게 증여세를 과세할 수 없는 것이다.
(2) 쟁점거래는 새로운 유형의 변칙증여가 아니므로 변칙적이거나 새로운 유형의 증여에만 적용되는 개념인 상증법 제2조 제3항의 증여의 개념 및 정의규정에 해당하지 않는다. OOO가 수증법인에 쟁점부동산을 증여하여 청구인들이 보유한 수증법인 주식의 가치가 상승한 것은 수증법인에 대한 부동산 증여에 따른 부수적 효과에 불과하다. 결손법인에 대한 증여는 자산수증이익이 이월결손금과 상계되어 법인세가 과세되지 아니하는 법인을 재산이 흘러가는 도관으로 이용하여 법인세 등 세부담을 회피하는 행위이기 때문에 이를 방지하기 위해 1996.12.30. 상증법을 개정하여 증여세를 과세한 것이며, 쟁점거래와 같이 흑자법인에 대한 증여는 비록 법인세와 증여세의 세액 차이를 줄이는 방법으로 이용하였다고 하더라도 이는 어디까지나 합법적인 범위에서 경제인의 정상적인 거래행위이고 수증법인이 손익거래로 얻은 이익에 대하여 법인세를 자진 납부한 사실을 보아도 이를 두고 변칙적인 거래라고 볼 수 없는 것이다.
(3) 처분청이 증여재산가액의 계산방법으로 적용한 상증법 제42조 제1항 제3호의 적용대상은 쟁점부동산의 증여와는 거래유형이 전혀 다르므로 위법하다. 쟁점거래로 인하여 수증법인의 물적 자산가치가 증가되는 것 외에는 수증법인 자체 내에서 영업양수도에 준하는 정도의 영업용 자산 일체의 소유관계 변동이 초래되어 되지 않아 쟁점거래가 상증법 제42조 제1항 제3호의 사업양수도나 법인의 조직변경에 해당하지 않는다. 부가가치세법상 사업양도는 차용개념이 아닌 세법상의 순수한 고유개념이고, 상증법상의 사업양수도는 상법의 개념을 차용한 차용개념이므로 상법에 따라 해석하여야 하고, 상법상의 영업양도는 단지 어떠한 영업재산이 어느 정도로 이전되어 있는가에 의하여 결정되어야 하는 것이 아니고 거기에 종래의 영업조직이 유지되어 그 조직이 전부 또는 중요한 일부로서 기능할 수 있는가에 의하여 결정되어야 하며, 영업재산 전부를 양도했어도 그 조직을 해체하여 양도했다면 영업의 양도로 볼 수 없는 것이다. OOO가 수증법인에 증여한 쟁점부동산의 경우 통상적인 영업과 달리 영업목적을 위하여 조직화된 유기적 일체를 갖추지 아니하고 단지 임대용부동산만이 존재하는 특징을 가지고 있는바 임대사업에서 임대건물이 중요한 자산이기는 하나 부동산 임대업에 관한 중요자산을 수증법인이 양수하였다는 이유만으로 사업양도에 해당한다고 볼 수 없는 것이다. 또한 쟁점거래는 법인의 자본을 증가시키거나 감소시키는 자본거래가 아니라 자산수증이익을 발생시키는 손익거래이므로 상증법 제42조 제1항 제3호의 법인의 자본을 증가시키는 자본거래에 해당되지 아니하는 것이다.
(4) 또한 상증법 제42조 제1항 제3호를 적용하여 증여재산가액을 산정하기 위해서는 상증법 시행령 제31조의9 제2항 제5호 나목(2012.2.2, 개정되기 전의 것)에 의하여 평가차액을 계산하여야 하는바, 나목의 평가차액 계산은 “변동 전 가액 - 변동 후 가액”으로 규정하고 있다. 이의 산식에 의하여 청구인들의 증여재산가액을 계산하면, 변동 전(수증 전) 1주당 평가액 O,OOO원에서 변동 후(수증 후) 1주당 평가액 O,OOO,OOO원을 차감하면 ∆O,OOO,OOO원으로 “부(-)”의 가액이 나온다. 따라서, 쟁점거래가 발생한 2011.4.29. 당시 시행되는 법령이 입법착오든 어떻든 간에 법령에 의하여 계산하면 증여 재산가액은 “부(-)”로서 증여세를 과세할 수 없는데도 불구하고, 2012.2.2. 대통령령 제23591호로 개정된 상증법 시행령 제31조의9 제1항 제5호 나목의 규정을 적용하여 증여재산가액을 계산․과세한 처분은 위법․부당하므로 취소하여야 한다. 위의 규정을 변동전후의 평가가액 차이를 구하여 증여재산가액을 산정하기 위한 것이라고 합목적적으로 해석할 경우 납세자의 법적 안정성 및 예측가능성을 침해하게 되는 것이므로, 동 규정은 법문대로 해석하여야 한다.
(5) 법인세와 증여세의 이중과세로 위법하다. 수증법인은 쟁점부동산을 증여받은데 대하여 법인세를 이미 납부하였음에도 청구인들에게 증여세를 부과하는 것은 동일한 과세대상에 대하여 법인세와 증여세를 이중으로 과세하는 것이다. 또한 청구인들이 수증법인의 주식을 양도하는 경우 증여세와 양도소득세가 이중으로 과세된다. 처분청은 법인세와 증여세 양 세목은 납세의무 성립요건과 시기 및 납세의무자를 달리하는 것이어서 각각의 과세요건에 따라 과세할 수 있으므로 이중과세가 아니라는 의견이나, 이중과세는 납세의무자 및 그 거래단계의 문제가 아니라 동일한 과세대상에 대하여 두 개의 동일 또는 유사한 조세가 부과되느냐 그렇지 않느냐 여부에 따라 판단하는 것이므로 이 건 증여세 과세는 OOO의 수증법인에 대한 쟁점부동산 증여라는 동일한 과세대상에 대하여 법인세와 증여세가 이중으로 과세된 것이므로 분명히 이중과세에 해당한다. 기획재정부가 2013.8.8. ‘2013년 세제개편(안)’을 마련하여 특정법인의 범위에 흑자 영리법인을 추가하면서, 법인세가 정상 과세되는 점을 감안하여 증여세 과세대상을 지배주주의 배우자 또는 직계존비속간의 거래로 제한하고 ‘법인세와의 이중과세’를 조정하는 등 예외적으로 적용할 계획이라고 밝힌 점에 비추어 보더라도 이 건 증여세 부과처분은 법인세와 증여세의 이중과세에 해당하는 것이다.
(6) 증여세 완전포괄주의 과세시 할증과세는 위법하다. 청구인들의 부친이 행방불명으로 어쩔 수 없이 청구인들이 주주로 있는 수증법인에게 증여를 하였으며 직계비속 사망시 그 사망자의 최근친이 증여받는 경우에는 할증과세를 적용할 수 없는 것과 마찬가지이다. 증여의제나 증여추정의 경우 할증과세 적용여부에 대하여 유권해석 등이 없는 상황에서 새로 신설된 완정포괄주의 증여에 대하여 확대적용하는 것은 세법의 확장해석 유추해석 금지에 위배된다.
(1) 청구인들은 조세법률주의의 과세요건 법정주의 및 과세요건 명확주의에 명확히 위배한 위법․부당한 처분이라고 주장하나, 상증법 제2조 제3항은 증여세 완전포괄주의 과세제도를 도입 시행하기 위한 조항으로 개념 및 도입배경을 살펴보면 2003.12.31. 이전까지는 상증법상 증여의 개념을 따로 규정하고 있지 아니함에 따라 민법상 증여 외에는 사실상 재산의 무상이전이 있는 경우에도 과세요건을 법령에 구체적으로 열가하기 전에는 과세할 수 없는 한계점 때문에 새로운 유형의 변칙증여행위에 대한 사전 대처가 불가능하였으나, 2004.1.1. 증여세 완전포괄주의 과세제도를 도입․시행함으로써 민법상의 증여뿐 아니라 상증법상 구체적인 과세요건을 규정하지 아니하더라도 사실상 타인으로부터 무상으로 취득한 재산이나 이익이 있는 경우에는 증여세를 과세할 수 있도록 증여의 정의 규정을 신설하여, 기존의 증여의제규정을 증여의 예시규정으로 전환하고 포괄예시규정(제42조)을 신설함으로써 제3자를 통한 간접적인 방법, 2이상의 거래를 거치는 방법으로 부당하게 증여세를 감소시키는 행위에 대해 그 경제적 실질에 따라 증여세 과세가 가능하게 되었다. 이 건은 청구인들의 조부 OOO가 1996년부터 임대하여오던 쟁점부동산을 2011.4.29. 손자가족인 청구인들이 100%지분을 보유하고 있고 임대부동산이 전무한 신설법인에 증여함으로써 수증법인은 자산수증이익이 발생하였고, 그로 인해 청구인들이 보유한 수증법인의 주식가치가 상승하였는바, 이는 무상으로 재산을 증여한 것과 그 경제적 실질이 동일하므로 상증법 제2조 제3항의 증여에 해당한다 하더라도 정확히 부합하는 규정이 있어야만 과세할 수 있다고 주장하나 대법원 판례(2008두17332, 2011.4.23.)에서와 같이 실질이 증여에 해당하면 증여가액 산정은 상증법에 규정된 평가방법 중 적정한 것을 준용하여 합리적인 방법으로 그 가액을 평가할 수 있는 것이므로 쟁점거래가 실질적인 증여에 해당하고 쟁점거래와 유사한 재산증가사유를 예시한 상증법 제42조 제1항 제3호를 준용하여 과세한 이 건 부과처분은 조세법률주의에 위배된다고 할 수 없다.
(2) 청구인들은 쟁점거래가 새로운 유형의 변칙증여가 아니고 수증법인의 주식가치가 상승한 것은 부동산 증여에 따른 부수적 효과에 불과하므로 변칙적이거나 새로운 유형의 증여에만 적용되는 개념인 상증법 제2조 제3항의 증여의 개념 및 정의규정에 해당하지 않는다고 주장하나, 수증법인은 임대사업 운영을 위해 2011.3.29. 설립된 법인이나 자본금 5백만원으로 법인설립시 임대부동산이 전무하였으며, 2011.4.1. 사업개시 하였으나 조사 당시 확인된 바에 의하면 2011.4.29. OOO로부터 쟁점부동산을 부담부증여 받기 전까지는 법인설립 자본금(5백만원)을 은행계좌에 입금하는 거래와 관련 은행수수료 발생거래, 법인설립 등기비용과 “OOO” 상표특허비용, 전화공사비용 등의 법인설립비용, 자본금관련 거래, 사업개시를 위한 소액지출비용 거래만이 있었으며, 쟁점부동산을 증여받은 후에 실질적으로 임대수입금액이 발생하였고, 동 수입금액은 모두 쟁점부동산에서 발생하였으며 현재까지도 수증법인의 임대부동산은 쟁점부동산 1개에 불과하다. 또한 조사 당시 확인한 바에 의하면 OOO가 쟁점부동산 임대업 운영시 기장업무를 해주는 세무사 OOO에게 쟁점부동산을 수증법인이 증여 받을시 포괄증여에 해당하여 주주에게 증여세가 과세될 수 있는지에 대하여 자문을 구하고 자문료를 준 것으로 확인되고, 조사 당시 세무사 OOO이 수차례 출석하여 관련진술을 한 것으로 보아 법인이 수증할 경우의 법인세와 직접증여시의 증여세와의 세액 차이에 대하여 자문을 구하여 세부담을 줄이는 방법으로 법인에게 증여한 것으로 확인된다. 청구인들은 조부 OOO가 수증법인에게 쟁점부동산을 증여한 것이고 청구인들이 보유한 수증법인 주식의 가치 상승은 부동산 증여에 대한 부수적인 효과에 불과하다고 하나, 위에서 본 바와 같이 실질은 조부가 운영하던 임대부동산을 손자가족이 100% 지분을 보유한 신설법인에 증여하는 형식을 빌려 손자가족에게 증여한 것으로서 쟁점부동산과 동 부동산의 경영권이 사실상 청구인들에게 이전되었으며, 수증법인에 대한 증여는 조부가 쟁점부동산을 손자가족에게 증여하기 위한 도관으로 이용된 것임을 알 수 있으므로 이는 명백한 변칙적인 증여로서 상증법 제2조 제3항 및 제4항의 증여에 해당한다.
(3) 청구인들은 처분청이 증여재산가액의 계산방법으로 적용한 상증법 제42조 제1항 제3호의 적용대상은 이 건 부동산 증여와는 거래유형이 전혀 다르다는 주장을 하고 있으나, 상증법 제42조 제1항 제3호는 증여재산가액 계산시 증여이익에 대해 “사업양․수도, 사업교환 및 법인의 조직변경 등”에 의해 소유지분의 가액이 변동되어야 한다고 규정하여 그 지분가액의 변동사유를 사업양수도, 사업교환, 조직변경에만 한정하고 있지 아니하므로 이에 준하는 정도의 회사의 사업 내지 조직에 중대한 변화가 있고 이로 인하여 지분가액 변동으로 이익이 발생하면 증여세를 과세하겠다는 취지의 예시조항일 뿐이다. 일반적으로 상법상의 영업양도의 의미에 대하여 판례는(대법원 1997다35085, 1997.11.25., 대법원 1997다8826, 1998.04.14., 대법원 2002다23826, 2003.05.30.) “영업양도가 있다고 볼 수 있는지의 여부는 양수인이 당해 분야의 영업을 경영함에 있어서 무(無)로부터 출발하지 않고 유기적으로 조직화된 수익의 원천으로서의 기능적 재산을 이전받아 양도인이 하던 것과 같은 영업적 활동을 계속하고 있다고 볼 수 있는지의 여부에 따라 판단되어야 한다”고 하고 있으나 완전포괄주의를 도입하게 된 배경 및 그 취지를 감안하여 볼 때 세법에 규정된 “사업의 양수도”개념을 상법상의 개념과 동일하게 규정하기보다는 실질과세의 원칙 및 조세형평의 원칙을 구현하기 위하여 조세법률주의를 해치지 않는 한도 내에서 조세법적 시각에 따라 폭넓게 보아야 할 필요가 있다. 조사 당시 확인한 바에 의하면 2011.4.20. OOO가 쟁점부동산을 임대할 당시의 임차인과 임대보증금, 소속직원(직원은 시설보수 담당 직원 OOO 1인), 증여부동산에 담보된 은행채무 모두가 수증법인에게 그대로 승계되었으며 특히 임대보증금과 월 임대료가 제일 많은 임차인(OOO 마트)에 대하여는 증여자(OOO)와 수증자(OOO), 임차인(OOO 마트)간에 “임대차계약 승계합의서”가 작성되었음이 확인되었다. 또한 부가가치세법제6조에 의하면 증여(부담부 증여 포함)로 부동산을 양도할 경우에도 부가가치세 과세대상인 재화의 공급에 해당하나 사업의 포괄양수도에 해당하면 부가세 과세대상에서 제외되는데 (부가46015-3868, 2000.11.28.), 증여자 OOO가 쟁점부동산 증여시 사업의 포괄양수도로 보아 매출세금계산서를 발행하지 않은 점, 수증법인이 부가가치세 매입세액공제를 받지 않은 점이 확인된다. 청구인들은 쟁점부동산 거래로 인하여 수증법인 자체 내에서 영업양수에 준하는 정도의 영업용 자산일체의 소유관계의 변동이 초래되지 않았다고 주장하나, 임대사업에서 가장 중요한 임대건물 전부가 양도된 점, OOO가 쟁점부동산을 임대할 당시의 임차인과 임대보증금, 소속직원, 쟁점부동산에 담보된 은행채무 모두가 수증법인에게 승계된 점, 증여자와 수증법인, 임차인간에 임대차승계계약서가 작성된 점과 수증법인이 OOO의 ‘OO빌딩’ 상호를 그대로 승계한 점, 증여자가 쟁점부동산 증여에 대하여 포괄양수도로 부가가치세 신고를 하지 않은 점 등으로 보아 외관은 증여이나 그 경제적 실질은 사업양수도에 해당한다. 또한 쟁점거래로 인하여 자산수증이익에서 법인세 부담액 등을 차감한 금액 상당의 자산이 증가하고 그에 따라 이익잉여금 및 자본 총계가 증가하였으므로 법인의 자본을 증가시키는 거래에도 해당하고, 위에서 본 바와 같이 형식은 증여이나 그 경제적 실질은 사업양수도로서 상증법 제42조 제1항 제3호에서 예시한 재산가치 증가사유(사업양수도)와 일치하므로 상증법 제42조 제1항 제3호와 동법 시행령 제31조의9 제2항 제5호 나목을 준용하여 주식 평가차액을 계산하고, 동 금액을 증여재산가액으로 하여 증여세를 과세한 것은 정당하다. 청구인들은 상증법 시행령 제392조의9 제2항 제5호 나목(2012.2.2. 개정되기 전의 것)에서 평가차액은 “변동전가액 - 변동후가액”으로 규정하고 있어 본건에서 평가차액은 부(負)의 가액이 나오기 때문에 동 조항에 의하여 과세한 본건은 부당하다고 하나, 이는 변동 전후의 평가차이를 구하여 증여재산가액을 산정하자는 취지의 규정으로 반드시 변동 전에서 변동 후의 가액을 공제하여 부의 금액이 나오면 과세하지 못한다는 취지는 아니므로 청구인들의 주장은 동 조항에 대하여 법리 해석을 잘못하고 있는 것이다.
(4) 청구인들은 법인세와 증여세의 이중과세이며, 청구인들이 주식을 양도할 경우 증여세와 양도소득세가 이중으로 과세된다고 주장하나, 다수 예규 및 판례가 ‘법인세와 증여세 양 세목은 납세의무 성립요건과 시기 및 납세의무자를 달리하는 것이어서 각각의 과세요건에 따라 실질에 맞추어 독립적으로 판단하여야 할 것이고 요건에 모두 해당할 경우 중복적용을 배제하는 특별한 규정이 없는 한 어느 한 쪽의 과세만 하는 것은 아니다’라는 견해이므로 이중과세에 해당하지 않는다(대법원 2002두12458, 2003.5.13., 조심 2011서3036, 2011.11.24. 외 다수). 또한 청구인들은 수증법인의 주식을 양도하는 경우 증여세와 양도소득세가 이중으로 과세된다고 주장하나, 다수의 예규가 주식을 양도할 때 양도가액에서 증여 당시 평가액을 차감하여 양도소득세를 과세할 것인지, 증여 당시에는 이를 미실현이익으로 보아 증여세를 과세하지 않고 양도할 때 취득가액을 “0”을 보아 양도가액 전체에 대하여 양도소득세를 과세할 것인지는 조세정책상의 문제로서 이중과세가 아니라는 견해이므로 이 건 처분은 정당하다(조심 2011서3036, 2011.11.24. 외 다수)
(5) 청구인들은 증여세 완전포괄주의 과세시 할증과세가 위법하다고 주장하나, 상증법상 할증과세는 조부가 손자에게 증여를 하는 것과 같이 세대를 건너 뛴 증여에 대하여 증여자의 바로 다음 세대인 자녀에게 증여하는 것과 차별을 두어 할증과세를 하는 것을 말하며, 이는 조부가 다음 세대인 자녀에게 상속 또는 증여시 자녀가 상속세 또는 증여세를 부담하고, 그 자녀가 다시 손자에게 증여 또는 상속을 하는 경우 그 손자가 또다시 증여세 또는 상속세를 부담하게 되는 데, 한 세대를 건너뛰어 조부가 손자에게 상속 또는 증여할 경우에 한 세대분의 증여세 또는 증여세를 회피하는 것에 대하여 도입된 제도이고, 상증법 제57조에서는 증여자의 최근친이 사망한 경우 그 사망자의 최근친인 직계비속이 증여받은 경우에는 할증과세 제외대상으로 규정하고 있을 뿐이다. 이 건 증여는 위에서 본 바와 같이 그 실질이 법인이라는 매개와 증여라는 형식을 빌려 손자가족에게 실질적으로 쟁점부동산을 증여한 것에 해당하므로 세대 생략 할증과세를 배제할 어떤 이유도 없어 본 건 증여세 과세는 정당하다.
(6) 결론적으로 쟁점거래는 고령의 조부가 자신이 임대해 오던 부동산과 그 경영권을 법인에 대한 증여형식을 빌려 손자가족에게 실질적으로 증여한 것이므로 상증법 제2조 제3항의 증여에 해당하고, 손자가족이 100% 지분을 보유한 수증법인은 임대사업 운영을 위해 사업개시하였으나 쟁점부동산 수증 전 임대부동산이 전무하고, 쟁점부동산을 증여 받은 후에 실질적인 임대사업을 개시하여 현재까지 쟁점부동산만을 보유하고 있으며, 수증법인의 수입금액 전부가 쟁점부동산에서만 발생하는 점, 조부가 임대하던 쟁점부동산의 임차인, 임대보증금, 소속직원(시설보수담당), 쟁점부동산에 담보로 된 채무가 모두 수증법인에게 승계된 점은 상증법 42조 제1항 제3호에서 예시한 사업양수도와 그 경제적 실질이 동일하고, 쟁점거래로 인하여 청구인들이 보유한 주식가치가 상승하였으므로 동 가액을 증여재산가액으로 하여 과세한 이 건 증여세 과세처분은 정당하다.
① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여는 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대하여 이 법에서 정하는 바에 따라 증여세를 부과한다.
1. 재산을 증여받은 자[이하 "수증자"(受贈者)라 한다]가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우: 거주자가 증여받은 모든 재산
② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 수증자에게 소득세법에 따른 소득세, 법인세법에 따른 법인세가 부과되는 경우(제45조의3에 따라 증여로 의제되는 경우는 제외한다)에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세, 법인세가 소득세법, 법인세법 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다.
③ 이 법에서 "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전(移轉)하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.
④ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항의 규정을 적용한다. 제4조 【증여세 납부의무】
① 수증자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인이 납부할 증여세를 면제하되, 제45조의2에 따른 증여세를 명의자인 영리법인이 면제받은 경우에는 실제소유자(영리법인은 제외한다)가 그 증여세를 납부할 의무가 있다. 제31조【증여재산의 범위】
① 제2조에 따른 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다. 제41조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여】
① 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 이 조에서 "특정법인"이라 한다)의 주주 또는 출자자의 대통령령으로 정하는 특수관계인이 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.
1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래 제42조【기타이익의 증여 등】
① 제33조 내지 제41조, 제41조의3 내지 제41조의5, 제44조 및 제45조의 규정에 의한 증여외에 다음 각호의 1에 해당하는 이익으로서 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
3. 출자ㆍ감자, 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)ㆍ분할, 제40조제1항의 규정에 의한 전환사채등에 의한 주식의 전환ㆍ인수ㆍ교환(이하 이 조에서 "주식전환등"이라 한다) 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래로 인하여 얻은 이익 또는 사업양수도ㆍ사업교환 및 법인의 조직변경 등에 의하여 소유지분 또는 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 주식전환등의 경우에는 주식전환등 당시의 주식가액에서 주식전환등의 가액을 차감한 가액으로 하고, 주식전환등외의 경우에는 소유지분 또는 그 가액의 변동 전ㆍ후의 당해 재산의 평가차액으로 한다. 제57조【직계비속에 대한 증여의 할증과세】 수증자가 증여자의 자녀가 아닌 직계비속인 경우에는 증여세산출세액에 100분의 30에 상당하는 금액을 가산한다. 다만, 증여자의 최근친인 직계비속이 사망하여 그 사망자의 최근친인 직계비속이 증여받은 경우에는 그러하지 아니하다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제31조 【특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등】
① 법 제41조제1항에 따른 특정법인은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인으로 한다. <개정 1998.12.31, 1999.12.31, 2000.12.29, 2002.12.30, 2004.12.31, 2005.8.5, 2008.2.22, 2010.2.18, 2013.8.27, 2014.2.21>
법인세법 시행령 제18조제1항제1호 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은 법 제41조제1항의 규정에 의하여 재산의 증여등에 의한 결손금 보전전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조제1항의 규정에 의한 재산의 증여등의 금액을 법인세법의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.
2. 증여일 현재 휴업중이거나 폐업상태인 법인
⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.
1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제․인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 도는 그 면제․인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액
2. 제1호외의 경우에는 제3항의 규정에 의한 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액 제31조의9 【기타이익의 증여 등】
② 법 제42조제1항 각호외의 부분에서 "대통령령이 정하는 기준 이상의 이익"이라 함은 다음 각호의 구분에 의하여 계산한 이익을 말한다.
1. 법 제42조제1항제1호 및 제2호의 규정중 재산의 무상사용 또는 용역의 무상제공등의 경우: 재산의 무상사용등 또는 용역의 무상제공등에 따라 지급하거나 지급받아야 할 시가 상당액 전체
2. 법 제42조제1항제1호 및 제2호의 규정중 재산을 저가사용하거나 용역을 저가로 제공받은 경우: 시가와 대가와의 차액이 시가의 100분의 30 이상인 경우의 당해 차액 상당액
3. 법 제42조제1항제1호 및 제2호의 규정중 재산을 고가사용 하게 하거나 용역을 고가제공한 경우: 대가와 시가와의 차액이 시가의 100분의 30 이상인 경우의 당해 차액 상당액
4. 법 제42조제1항제3호의 규정중 주식전환등의 경우: 주식전환등을 할 당시의 주식가액(제30조제4항제1호 및 제2호의 규정에 의하여 계산한 가액을 말한다)에서 주식전환등의 가액을 차감한 금액이 1억원 이상인 경우의 당해 금액
5. 법 제42조제1항제3호의 규정중 제4호에 해당하지 아니하는 그 밖의 경우: 소유지분 또는 그 가액의 변동 전ㆍ후에 있어서 당해 재산의 평가차액이 변동전 당해 재산가액의 100분의 30 이상이거나 그 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 평가차액. 이 경우 당해 평가차액은 다음 각목의 규정에 의하여 계산한다.
③ 법 제42조제1항제1호 전단에서 "1억원 이상인 재산"이라 함은 법 제4장의 규정에 의하여 평가한 가액이 1억원 이상인 경우의 당해 재산을 말한다.
(1) 수증법인은 2011.3.29. 부동산 매매 및 임대업을 사업목적으로 하여 부산광역시 OOO구 OO동 OOO-OO 소재 OO빌딩에 자본금 5백만원으로 설립되었고, 2011.4.1. 개업연월일로 하여 2011.4.7. OOO세무서장에게 사업자등록을 하였으며, 2011.4.29. OOO로부터 쟁점부동산(OO빌딩)을 부담부증여받아 실질적인 임대사업을 개시하였고 수입금액은 모두 쟁점부동산에서 발생하고 있다.
(2) OOO는 1996년부터 증여 전까지 쟁점부동산에서 ‘OO빌딩’(사업자번호: OOO-OO-OOOOO)이라는 상호로 임대업을 운영하여 오다가 쟁점부동산 증여 후 폐업하였다.
(3) 수증법인이 쟁점거래일인 2011.4.29. 기준으로 가결산하여 조사청에 제출한 재무상태는 아래 [표]와 같으며, 수증법인은 2012년 6월경 조사청 국세공무원에게 “쟁점거래 전 재무상태표는 증여일인 2011.4.29.을 기준으로 가결산한 부담부증여 후 재무상태표에서 쟁점부동산 수증 관련 거래(토지, 건물, 부담부채무, 자산수증이익, 취등록세, 법무사비용, 취등록세와 법무사 비용 지출을 위한 차입금거래)를 제외하여 산정하였으며, 부담부증여 전 수증법인은 법인설립비용 및 자본금 관련 거래, 사업개시를 위한 소액지출비용 거래만 있었다”는 내용을 확인한 것으로 나타나고, 조사청이 확인한 내용에 의하면, 수증법인은 쟁점거래 전 손익계산서상 매출액은 없었으며, 쟁점거래 후 2011사업연도 부동산 임대수입금액 OOO,OOO,OOO원이 발생한 것으로 나타난다. [표] (단위: 원)
(4) 수증법인의 비상장주식 평가조서에 의하면, 수증법인의 수증전 1주당 평가액은 O,OOO원, 수증 후 1주당 평가액은 O,OOO,OOO원으로 나타나고 OOO와 수증법인이 2011.4.29. 작성한 ‘증여증서’에 의하면, ‘쟁점부동산은 증여자 OOO의 소유인바 이를 수증자 수증법인에게 부당부증여(부담액은 O,OOO,OOO,OOO원)할 것을 약정하고 수증인은 이를 수락하였으므로 이를 증명하기 위하여 각자 서명 날인한다’고 기재되어 있고, 법무법인 OO에서 위 증여증서를 공증한 것으로 나타난다.
(5) OOO와 쟁점부동산 임차인의 임대계약서, 수증법인과 쟁점부동산 임차인의 임대차계약 승계 합의서, 수증법인이 부가가치세 신고시 제출한 부동산임대공급가액 명세서 등에 의하면, 수증법인이 OOO의 임대차계약내용을 그대로 승계한 내용이 나타나고, OOO(OO빌딩)의 원천징수이행상황신고서, 근로소득 지급명세서에 의하면, 쟁점거래 이전에 OOO 1인이 근무한 것으로 나타나고, 쟁점거래 후 수증법인의 급여대장, 급여이체명세서를 보면, OOO가 계속 근무하고 있는 것으로 나타나며, 2011년 7월부터 OOO이 추가 고용된 것으로 나타나며, 쟁점거래와 관련하여 OOO(OO빌딩)와 수증법인(OO)은 부가가치세 과세대상으로 신고하지는 아니한 것으로 나타난다.
(6) 2013.12.30. 법률 제7010호로 개정된 상증법에 대한 당시 국회재정경제위원회 심사보고서 등에 의하면, 동 법률 개정시 변칙적인 상속․증여에 사전적으로 대처하기 위하여 민법상 증여와 구별하여 그 행위 또는 거래의 명칭․형식․목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형․무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 타인의 기여에 의하여 재산의 가치가 증가하는 것을 증여세 과세대상이 되는 증여로 새롭게 규정한 제2조 제3항이 신설되었는바, 이는 민법상의 증여 외에 세법상의 증여를 포괄적으로 정의하고 기존의 증여의제 열거규정을 예시규정으로 전환하는 등 완전포괄주의를 도입하기 위한 것으로서 동 제도의 도입이 헌법상 조세법률주의를 위배하는지 여부 등에 대한 의견대립이 있었으나 그 당시 우리나라가 직면한 사회적 갈등의 요인이 되는 빈부격차가 제조업 공동화와 실업증가 및 경제성장률 저하 등으로 더욱 증폭될 전망이고, 증폭될 갈등의 해결은 결과적으로 국가구성원 모두가 분담해야 하는 사회적 비용으로 전환되므로 이를 사전에 해결하기 위한 제도적 장치가 필요하다는 입법정책적 판단에 따라 변칙적이고 불법적인 부의 세습을 사전에 예방하기 위한 방어벽으로서 도입한 것으로 나타난다. 이외 상증법 제2조 제4항을 신설하여 제3자를 통한 간접적인 방법, 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 하나의 행위 또는 거래로 보아서 증여에 해당되는지 여부를 판단할 수 있게 하였는데, 이는 증여세의 부담을 회피하고자 특수관계 없는 제3자를 통해 거래하거나 실질적으로 1건인 거래를 수회의 거래로 나누어 거래하는 경우에도 그 경제적 실질에 따라 증여세 과세대상 여부를 판단할 수 있도록 하기 위한 것이었다.
(7) 살피건대, 청구인들은 쟁점거래가 상증법 제2조 제3항 및 제42조 제1항 제3호에 해당하지 아니하므로 이 건 증여세 과세처분은 법적 근거가 없고, 법인세 및 증여세를 이중으로 과세한 것으로서 위법하다는 등의 주장을 하고 있으나, ① 2003.12.30. 상증법 개정으로 변칙적이고 불법적인 부의 세습을 방지하고, 과세유형을 법률에 일일이 열거하지 아니하더라도 사실상 재산의 무상이전에 해당하는 경우에는 증여세를 과세할 수 있도록 완전포괄주의를 도입하면서, 증여세 과세대상이 되는 증여의 개념을 새롭게 마련하는 한편(제2조 제3항), 종전의 증여의제규정의 내용을 보완하여 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하고, 예시되지 아니한 재산의 무상이전이나 가치증가분 등에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련(제32조 내지 제42조)한 사실이 나타나므로, 이와 다른 전제에서 상증법 제2조 제3항이 단독으로 과세근거가 될 수 없다거나, 상증법 제2조 제3항 이외에 제32조 내지 제42조에 열거된 어느 하나의 유형에 해당하여야만 비로소 과세대상이 된다고 보아야 한다거나, 상증법 제41조에서 특정법인에 대한 증여를 별도로 규정하고 있으므로 이와 반대의 경우인 특정법인이 아닌 법인에 대한 증여는 과세대상이 될 수 없다는 등의 청구주장은 상증법의 입법취지에 비추어 수긍하기 어려운 점, ② 쟁점거래의 외형만을 보면 OOO가 수증법인에게 쟁점부동산을 증여하고 수증법인은 법인세를 납부한 것이나, 그 실질적인 내용을 보면 할아버지가 손자가족이 주주이고 아무런 임대부동산이 없는 수증법인을 신설한 후 그 수증법인에 쟁점부동산을 증여하여 할아버지의 사업이 손자가족에게 포괄적으로 이전되고 이로써 수증법인의 자산가치를 증가시킴으로써 결국 수증법인의 주주인 손자가족의 주식가치를 증가시키는 방식으로 할아버지가 손자가족에게 부를 무상이전한 것으로 볼 수 있고, 이러한 부의 이전은 증여세 포괄주의에 따른 과세대상으로 보는 것이 상당한 점, ③ 상증법이 완전포괄주의로 전환되면서 제32조 내지 제42조도 예시규정으로 전환되었고, 이에 따라 예측이 가능하고 비교적 사례가 많은 일부 유형의 증여에 관하여는 구체적으로 과세표준 산정방식을 별도 규정하면서도, 그 밖의 유형에 대하여는 주식가치 변동액 등을 측정하여 이를 과세표준으로 삼고 있다고 보이며, 특히, 제42조는 열거하지 못한 과세유형을 포괄적으로 증여세 과세대상에 포함하기 위한 것으로 보이는바, 처분청이 쟁점부동산 증여 전후 수증법인의 주식가치 증가액을 측정하여 상증법 제42조 제1항 제3호 후단의 규정에 따라 변동된 가치증가액을 과세표준으로 산정한 것에 잘못이 있다고 보기 어려운 점, ④ 소득세법 및 법인세법에서도 열거주의가 아닌 포괄주의 형식의 규정이 이미 도입되어 있고, 이러한 문제점이 충분히 논의되어 상증법이 개정된 것으로 볼 수 있는 점, ⑤ 법인세와 증여세의 이중과세 문제는 납세의무자 및 거래 단계가 다르므로 이중과세로 보기 어려운 점 등을 종합하여 보면 처분청의 이 건 증여세 과세에는 달리 잘못이 없다고 판단된다(조심 2011서3036, 2011.11.24. 같은 뜻). 한편, 청구인들은 증여세 완전포괄주의를 적용하여 과세시 할증과세까지 적용하는 것은 세법의 확장해석 및 유추해석 금지에 위배된다는 주장이나, 앞에서 살펴본 바와 같이 쟁점거래의 실질이 증여에 해당하므로 상증법 제57조(직계비속에 대한 증여의 할증과세)를 적용시 이 건 증여를 특별히 달리 볼 근거나 이유가 없고, 수증자인 청구인들은 증여자인 OOO의 자녀가 아닌 직계비속이고 OOO의 최근친인 직계비속이 사망하였다는 증거는 제시한바 없이 행방불명이라는 주장만 하고 있으므로 처분청이 상증법 제57조를 적용하여 할증과세한 것은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.