쟁점토지는 인근주민이 대리경작 한 것으로 나타나고, 일부 청구인이 벼농사에 관여한 것으로 인정되나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력으로 직접 경작하였다고 보기 어려우므로 8년 자경에 대한 양도소득세 감면 요건을 배제한 처분은 정당함
쟁점토지는 인근주민이 대리경작 한 것으로 나타나고, 일부 청구인이 벼농사에 관여한 것으로 인정되나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력으로 직접 경작하였다고 보기 어려우므로 8년 자경에 대한 양도소득세 감면 요건을 배제한 처분은 정당함
심판청구를 기각한다.
(1) (주된 청구) 국세기본법제18조 제1항에서 “세법을 해석 ․ 적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재사권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다”라고 규정되어 있다. 현대 농업은 대부분 노동력이 많이 소요되는 것은 기계화 되어있고, 농기계 값이 고가이므로 마을 공동으로 구입하여 농기계 일은 동네의 젊은 사람들이 대부분 품삯을 받고 하여 주는 것이 현실인바, 농기계는 농사의 도구로 보아 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것에서, 농작업은 노동시간으로 계산하여야 할 것이지 농작업 전부를 원시시대처럼 도구를 사용하지 않는 사람 손만으로 하는 것을 전제로 하지는 않을 것이므로, 기계작업시간과 직접노동시간을 합한 총 노동시간에서 자기가 노동한 시간의 비율로 자경 여부를 계산하여야 한다. 청구인은 특별한 직업이 없으며, 쟁점토지를 취득 후 약 3년 동안 대리경작을 하게 하면서 농업에 대한 식견을 쌓은 후 2008년 모내기부터는 실제 농사인력 시간의 10분의 1도 안되는 기계작업 외 대부분의 농작업인 배수관 정리, 짜투리 모심기, 뜬모 정리하기, 비료뿌리기, 농약뿌리기, 잡풀매기, 논에 물대기와 물 관리하기 등 순수 노동력으로 상시관리하는 농작업은 주로 연접한 논 주인이며 주거지가 같은 청구외 ○○○과 품앗이로 같이 하였다. 품앗이는 쌍방이 같이 협동하여 서로의 논에 일을 하여 주는 것이므로 ○○○이 한 것도 본인이 직접 한 것으로 보아야 한다. 따라서 청구인은 전체 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력으로 하여야 한다는 요건을 충분히 충족한 것으로 보아야 한다. 처분청은 청구 외 ○○○이 농사일을 하였다고 하는데 ○○○은 2009년 4월까지 공무원으로 근무한 청구인의 이웃으로 공무원 퇴임 후 청구인 및 ○○○ 등과 같이 농사일을 배우기 위해 같이 농사일을 하러 갔던 것이다. 청구인은 여성으로 혼자 일하러 가는 것이 허전하여 주로 ○○○과 같이 갔으며 ○○○은 퇴직 후 일배우러 따라온 것 뿐이다. 농사일은 주로 청구인과 ○○○이 하였고, 때때로 힘든 작업은 농사일을 배우러 온 ○○○ 등의 도움을 받은 것 뿐이며, ○○○에게 별도의 품삯을 준 일이 없고 수확한 쌀을 수고비조로 조금 주었을 뿐이다. 그리고 ○○○이 남의 논에 혼자 일하러 갈 이유도 없는 것이다. 청구인은 쟁점토지에서 농사일을 하는 것 외는 별다른 직업 없이 농사일만을 하였으므로 농사에 상시 종사하는 것으로 보아야 할 것인바, ○○○의 확인서 및 ○○○ 외 4명의 확인서와 같이 2008년 초 모내기부터 대리경작을 해약하고 직접 3년 이상 자경하여 대토농지 요건을 충족하였으므로 농지대토에 의한 양도소득세 감면대상이다. 따라서 이를 부인한 당초 처분은 사실관계를 오인한 위법한 처분으로 취소되어야 한다.
(2) (예비적 청구) 처분청에서 확인한 내용대로 사실관계가 맞다고 해도 2009년부터는 직접 경작한 사실이 농자재 구입 관련 영수증 등에 의하여 입증되므로 장기보유특별공제 적용하여야 한다.
① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 직접 경작한 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토(代土)함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역․상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 “주거지역등”이라 한다)에 편입되거나 도시개발법또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분(煥地處分)전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역 등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세를 면제한다. (2) 조세특례제한법시행령 제67조 【농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등】
① 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 3년 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지소재지”라 한다)에 거주한 자를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시․군․구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시․군․구 안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역
② 법 제70조 제1항에서 “직접 경작”이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.
③ 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일로부터 1년(공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 협의매수·수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년)내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 해로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.
② 제1항에서 “장기보유특별공제액”이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제1항 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 세율을 적용받는 자산 및 제104조 제6항을 적용받는 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것에 대하여 그 자산의 양도차익에 다음 표1에 규정된 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표2에 규정된 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 소득세법 제104조 【양도소득세의 세율】
① 거주자의 양도소득세는 해당 과세기간의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 “양도소득산출세액”이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호에 따른 세율 중 둘 이상의 세율에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.
8. 제104조의 3에 따른 비사업용 토지 양도소득 과세표준의 100분의 60 제104조의3(비사업용 토지의 범위)
① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 “비사업용 토지”란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 “농지”라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
7. 그 밖에 제1호부터 제6호까지와 유사한 토지로서 거주자의 거주 또는 사업과 직접 관련이 없다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 대통령령으로 정하는 토지
③ 제1항과 제2항을 적용할 때 농지·임야·목장용지의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 소득세법 시행령 제168조의6 【비사업용 토지의 기간 기준】 법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 기간”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.
1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간
① 법 제104조의3 제1항 제1호에서 “농지”라 함은 전·답 및 과수원으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다. 이 경우 농지의 경영 없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다. 이 경우 농지의 경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소(池沼)·농도·수로 등의 토지 부분을 포함한다.
② 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 본문에서 “소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지”라 함은 농지의 소재지와 동일한 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이조에서 같다), 연접한 시․군․구 또는 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내에 있는 지역에 주민등록이 되어 있고 사실상 거주(이하 “재촌”이라 한다)하는 자가 농지법제2조 제5호의 규정에 따른 자경(이하 “자경”이라 한다)을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다. (5) 농지법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
5. “자경(自耕)”이란 농업인이 그 소유 농지에서 농작물 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업(農作業)의 2분의 1이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것과 농업법인이 그 소유 농지에서 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 것을 말한다. (6) 농지법 시행규칙 제4조 【상시종사의 범위】 농지법(이하 “법”이라 한다) 제2조 제5호에 따른 상시종사는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로 한다.
1. 농업인이 그 노동력의 2분의 1 이상으로써 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 경우
2. 제1호에 준하는 경우로서 시장(구를 두지 아니한 시의 시장을 말하며 도농복합형태의 시에 있어서는 농지의 소재지가 동지역인 경우만을 말한다)·구청장(도농복합형태의 시의 구에 있어서는 농지의 소재지가 동지역인 경우만을 말한다)·읍장 또는 면장(이하 “시․구․읍․면장”이라 한다)이 인정하는 경우
(1) 처분청이 2012. 4. 16. 부터 2012. 4. 27. 까지 청구인의 쟁점토지 양도 및 대토농지 취득과 관련하여 양도소득세를 조사하고 2012년 4월 말경 작성한 양도소득세 조사보고서 등 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 청구인은 소득내역이 없는 전업주부이며, 청구인이 취득한 대토농지에는 매실나무 50여 그루가 심어져 있으므로 대토농지요건은 충족되는 것으로 확인되며, 농지의 대토 감면요건 중 거주요건, 양도 당시 농지요건은 충족되는 것으로 확인하였다. (나) 처분청 국세공무원과 청구인의 2012.4. 20. 문답서에 의하면, 청구인은 ‘사위 ○○○이 좋은 땅이 있다고 하여 구입하였고, 2008년 5월경 ○○○이 모를 심어 놓았기 때문에 어쩔 수 없이 경작을 할 수 없었으나 수시로 가서 물도 대고 왔었고, 2009년부터는 직접 농사를 지었으며, ○○○씨가 퇴직한 후로 시간이 남아서 많이 도와주었고 주중에는 사위가 많이 갔다’는 내용으로 답변하였다. (다) 처분청 국세공무원과 쟁점토지 인근 주민 ○○○의 2012. 3. 20. 문답서에 의하면, ○○○은 1977년부터 2009년 모심기까지 쟁점토지를 대리경작하였다고 답변하였다. (라) 처분청 국세공무원과 ○○○, ○○○의 아들 ○○○의 2012. 3. 19. 문답내용에 의하면, ○○○과 ○○○는 ‘2010년부터 수수료를 받고 쟁점토지의 논갈이, 모키우기, 모심기 등 농기계 작업을 하였고, ○○○이라는 남자가 농약을 사오면 수수료를 받고 1년에 3회 정도 농약을 살포해 주었으며, ○○○은 1주에 두 세 번 자가용을 타고와서 피뽑기, 물대기 등 작업을 하였다’고 답변하였다. (마) 처분청 국세공무원과 ○○○의 2012. 4. 24. 문답내용에 의하면, ○○○은 ‘청구인은 본인의 처남의 장모로서, 본인은 2009. 4. 30. ○○○○ 공무원으로 근무하다 퇴직하였으며, 이후 처남 ○○○과 함께 쟁점토지에 가서 농사일을 거들었다. 2008년에 논농사직불금 관련하여 문제가 많았고, 2009년에는 구청에서 쌀 직불금 관련 공문까지 수령하여 실제 경작하여야만 한다고 해서 처남, 동서, 본인 세명이 쟁점토지에 갔다’고 답변하였다. (바) 청구인은 2008년 쌀소득 등 직불금을 신청하여 수령하였으나, ○○시 ○○청장은 청구인이 ‘거짓이나 그 밖의 부종한 방법으로 쌀소득 등 직불금을 등록 및 수령하였다’는 사유로 2009. 7. 22. 청구인에게 지급한 금액 전액을 환수조치한 사실이 있는 바, 처분청 국세공무원이 2012. 6. 12. 쟁점토지 관할 동사무소(○○○동 사무소)에 출장하여 쌀 직불금 담당공무원을 통해 확인한 바에 의하면, ○○시 ○○구 ○○○동 사무소에서 청구인이 2008년 귀속 쌀 직불금 수령과 관련하여 실 경작 여부에 대한 관련증빙의 제출을 몇차례 요구하였으나 청구인이 이에 응하지 않자, ○○○동장을 위원장으로 하고 마을대표, 농지관리위원 등을 위원으로 하는 위원회를 개최하여 청구인이 쟁점토지를 실제 경작하지 않는 것으로 결정하였고, 이에 따라 ○○시 ○○청은 2009. 7. 22. 청구인이 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 쌀 직불금을 수령하였으므로 환수 조치 한다는 내용을 통지하자 청구인은 2009. 7. 22. 2008년 쌀직불금 수령액 128,290원을 자진납부하였다.
(2) 청구인이 쟁점토지를 2008년부터 직접 자경하였다고 주장하면서 제출한 자료 및 그 주요내용은 아래와 같다. (가) 청구인이 2009. 4. 23. ○○시 ○○청장에게 제출한 의견제출서에는, ‘본인은 쟁점토지를 취득 후 현재까지 한 해도 쉬지 않고 ○○○토지와 함께 벼농사를 계속하여 왔으며 추곡 후 벼를 옆집과 나누어왔다. 구청에서 본인이 경작한 것으로 볼 수 없다고 하니 이해가 되지 않는다. 앞으로 자경 후 자료를 보관토록 하겠다’는 내용이 기재되어 있으며, 청구인은 논농사직불금을 환수당하였으나, 그 이유는 직접 농사를 짓지 않아서가 아니라 증빙자료가 없어 입증이 어렵고 금액도 얼마되지 아니하여 번거롭기 때문에 직불금을 자진하여 반납한 것이라는 주장이다. (나) 인근주민 ○○○의 확인서(2012. 10. 5.)에는, ‘본인은 2008년 4월경까지 청구인 소유의 쟁점토지를 대리경작하던 농민으로, 2008년 모판작업이후 청구인 본인이 직접 경작하겠다고 하여 모내기부터 청구인 본인이 하였으며, 2008년 7월 직불금신청서 경영양도인란에 날인해 주었고, 마을대표 ○○○에게 연락하여 경작확인서를 작성하게 한 사실이 있음을 확인한다’는 내용이 기재되어 있다. (다) 청구인이 2008년 7월경 ○○시 ○○청장에게 제출한 것으로 나타나는 쌀소득등보전직접지불금 등록(변경)신청서에는, 신청인이 청구인, 신청농지는 쟁점토지로, 경영양도인은 ○○○으로 기재되어 있으며, 쌀소득등보전직접지불금 등록(변경)신청서에 첨부된 ‘농지이용 및 경작현황 확인서(2008. 7. 23.)’에는 마을대표 ○○○가 쟁점토지 경작자가 청구인이라는 사실을 확인한다는 내용이 나타나고, 농지원부는 2008. 8. 25. 최초 작성되었으며 농업인에는 청구인의 이름이 기재되어 있다. (라) 마을대표 ○○○의 사실확인서(2012. 5. 23.), 18통 마을대표 ○○○의 사실확인서(2012. 5. 23.)에는, ‘본인은 마을 대표로서 쟁점토지 소유자인 청구인이 2008년 초부터 2011년까지 벼농사를 직접 경작한 사실이 있음을 확인한다’는 내용이 기재되어 있다. (마) 인근주민 ○○○의 사실확인서(2012. 5. 22.)에는 ‘본인이 쟁점토지를 대리경작 하던 중 2007년 말경 쌀 직불금 문제로 관할구청에서 자경여부에 대한 관리·감독이 엄격해지가 청구인으로부터 직접 농사를 짓겠다는 통보를 받고 대리경작을 하지 않기로 합의하였으며, 2008년 당시 ○○청에 쌀 직불금 지급대상자를 본인에서 청구인으로 변경하는 신청서를 제출한 바 있다’는 내용이 기재되어 있다. (바) 인근주민 ○○○의 사실확인서(2012. 5. 22.)에는, ‘본인은 쟁점토지에서 청구인으로부터 부탁을 받고 모내기 및 농약 살포 등 농사일을 품삯을 받는 조건으로 본인이 보유하고 있는 이양기 등 농기계를 동원하여 일을 해준 사실이 있다’는 내용이 기재되어 있다. (사) 농지관리위원장(○○○)의 경작사실확인서(2012. 5. 23.)는 ‘본인은 2008년부터 2011년까지 청구인이 쟁점토지를 직접 경작한 사실이 있음을 확인한다’는 내용이 기재되어 있으며, ○○○○ ○○○의 사실확인서(2012. 5. 23.)에는, ‘쟁점토지의 청구인 벼를 2008년부터 2011년까지 도정하였고, 도정료로 80kg당 7kg을 받았다’는 내용이 기재되어 있다. (아) 인근주민 ○○○은 모내기 비용으로 2009. 5. 24. 323,000원(모값 113,000원, 논갈이 130,000원, 모내기 80,000원), 2010. 6. 8. 380,800원(모값 140,000원, 논갈이 156,800원, 모심기 84,000원), 2011. 5. 15. 377,200원(모값 170,000원, 삭갈이 128,800원, 모심기 78,400원)을 청구인으로부터 수령하였다는 내용의 영수증을 작성하였다. (자) 청구인은 2009. 4. 2.부터 2011. 5. 25. 까지 농약, 비료, 종자 등을 ○○농협, ○○농약사 등으로부터 구입하고 수령한 영수증을 아래와 같이 제시하였다.
○○○○○ ○○○○○○ (차) 청구인은 쟁점토지의 벼농사과정에 대한 노동력을 분석하여 제시하였으며, 모심기(30분), 추수작업(30분∼1시간), 건조작업(1∼2일), 도정(2시간)만 장비를 대여받거나 위탁하여 하였고, 나머지는 청구인이 직접하였다는 주장이다.
(3) 살피건대 처분청이 제시한 양도소득세 조사보고서, 청구인 및 쟁점토지 인근 주민들과의 문답서 등에 의하면, 쟁점토지는 2008년까지 인근 주민 ○○○이 대리경작한 것으로 나타나고, 2009년부터는 청구인이 벼농사에 관여한 것으로는 인정되나 청구인은 자기의 노동력으로 쟁점토지를 경작하였다기 보다는 인근 주민들의 노동력을 이용하여 벼농사를 위한 대부분의 작업인 논갈이, 모심기, 농약주기, 벼베기 등을 한 것으로 나타나며, 청구인이 제출한 인근주민의 확인서와 농자재구입명세서 등이 청구인이 농작물 경작에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력으로 경작한 사실을 입증한다고 보기는 어렵다고 판단된다. 따라서 청구인이 쟁점토지를 경작한 것은 조세특례제한법 시행령제67조(농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등) 제2항 및 소득세법 시행령제168조의8(농지의 범위) 제1항에서 규정한 직접 경작 또는 자경에는 해당하지 아니한다고 보이므로 처분청이 쟁점토지를 비사업용토지로 보아 대토농지 양도소득세 감면 및 장기보유특별공제를 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 것은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.