쟁점비용과 관련한 공사는 쟁점토지에 대한 정지공사 내지 경사면 평판화 공사이고, 쟁점토지는 취득당시 임야로서 그 지상에 바로 발전설비 등을 설치할 수 없어 토지의 형질변경을 수반하는 토지원가로서 토지의 조성을 위한 자본적 지출에 해당하므로 매입세액 불공제 처분은 정당하다
쟁점비용과 관련한 공사는 쟁점토지에 대한 정지공사 내지 경사면 평판화 공사이고, 쟁점토지는 취득당시 임야로서 그 지상에 바로 발전설비 등을 설치할 수 없어 토지의 형질변경을 수반하는 토지원가로서 토지의 조성을 위한 자본적 지출에 해당하므로 매입세액 불공제 처분은 정당하다
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 2007.11.13. 설립된 법인으로, 2008.7.1. 쟁점토지를 매입하여 태양광발전설비를 이용한 전력생산 및 판매업을 영위하고 있는데, 태양광발전설비 용지는 27,706㎡이고, 태양광발전소는 태양열에너지를 집적하는 모듈장치와 열에너지를 전기에너지로 변환시키는 발전시설로 구성되어 있으며, 발전시설의 면적은 144.52㎡로 발전소 용지의 대부분은 모듈장치 설치공간으로 되어 있다. 이 건은 쟁점토지상에 공장건물을 신축하거나 택지를 조성하는 것이 아니라 태양열을 집적하는 모듈을 장착키 위한 시설장치인 트렉커를 설치하고 그 위에 모듈을 장착하여 에너지를 집적한 다음 발전시설인 전기실에서 전력을 생산하는 것이므로, 위 쟁점비용은 모듈 및 트렉커를 설치하기 위한 콘크리트설치공사를 위한 기초공사이지 현실적으로 토지의 가치를 증가시키는 별도의 공사는 아니라 하겠고, 비록 쟁점토지의 1㎡당 개별공시지가가 2008년도에 OOO원에서 2012년도에 OOO원으로 고시되었지만, 청구법인은 쟁점토지를 OOO원에 매입함으로써 1㎡당 약 OOO원에 매입하였음이 재무상태표에 의하여 확인되며, 공시지가의 상승은 단순히 지목이 임야에서 잡종지로 변경됨에 따른 것일 뿐 현지의 실거래가액은 지목변경 전과 비교하여 별다른 변동이 없는 상황이므로 처분청의 판단과 같이 500%의 지가상승은 없다 하겠으므로, 개별공시지가의 상승만으로는 쟁점토지의 가치를 현실적으로 증가시켰다고 볼 수도 없다.
(2) 더구나 처분청이 인용한 대법원 판례(대법원 2008.11.27. 선고 2008두15671 판결)는 골프장 토지관련 매입세액의 불공제 여부와 관련하여 “토지의 조성 등을 위한 자본적 지출이 과세사업을 영위하기 위한 것이라 해도 관련 매입세액은 매출세액에서 공제되어서는 아니되고, 당해 토지의 취득원가에 산입”한다고 판시한 것으로, 태양열발전설비인 모듈과 트렉커를 설치하기 위한 콘크리트 기초작업을 위하여 토지를 편평하게 하는 기초공사인 이 건에 인용하기에는 적절하다고 볼 수 없다.
(3) 한편, 쟁점비용은 토지관련 매입세액이 아니라 주된 용역에 필수․통상적으로 부수되는 용역 (부수용역금액 OOO원은 총 공사비 OOO원의 3.8%에 불과함) 으로 주된 거래인 용역의 공급에 포함된다 하겠으므로, 동 매입세액을 매출세액에서 불공제한 처분은 부당 하다.
(1) 청구법인의 태양광발전소는 태양열에너지를 집적하는 시설인 모듈과 열에너지를 전기에너지로 변환시키는 발전시설로 구성되고, 발전시설 건물 면적은 144.52㎡로, 발전소 용지 27,706㎡ 대부분은 모듈설치 공간으로 활용되며, 모듈설치 공정은 임야를 편평하게 정지작업을 한 후 모듈의 지지대인 트렉커 고정을 위한 기초작업(50㎠ 콘크리트 기초)을 완료한 상태에서 트렉커를 콘크리트 기초 위에 고정한 다음 이에 모듈을 설치하는 순서로 진행된다. 청구법인의 태양광발전소 건설과 관련한 공사계약서의 세부공사 내역을 살펴보면, 발전설비의 모듈 지지대인 트렉커의 원재료비 OOO원, 트렉커기초공사비용 OOO원, 토지의 기초정지공사비용 OOO원, 경사면처리공사비용 OOO원, 배수로 공사비용 OOO원 등 발전설비 구축물 공사비용과 토지관련 공사비용 등으로 구분 기재되어 있는데, 배수로공사 및 트렉커기초공사 관련 매입세액은 발전설비관련 구축물 설치와 관련된 것으로 토지의 자본적 지출에 해당하지 아니하지만, 쟁점비용 관련 매입세액은 부가가치세법 제17조 제2항 제4호 및 같은 법 시행령 제60조 제6항에서 규정하고 있는 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로서 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액이라 할 것이다. 더구나 쟁점토지는 2008.7.1. 취득 당시 임야였으나 사업용지 조성 이후인 2009.1.6. 잡종지로 변경되었을 뿐더러 그 개별공시지가도 현저히 상승(1㎡당 개별공시지가 OOO원 → OOO원)되었으므로, 부가가치세법 시행령 제60조 제6항 에 규정된 토지의 취득 및 형질변경, 공장부지 및 택지의 조성 등에 관련된 매입세액 및 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액에 해당된다 하겠으므로 이를 매출세액에서 공제할 수는 없다.
(2) 또한, 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출이 과세사업을 영위하기 위한 것이라 해도 관련 매입세액은 매출세액에서 공제되어서는 아니되는 것이고, 당해 토지의 취득원가에 산입되었다가 당해 토지의 양도시 양도차액을 산정하는 과정에서 취득가액에 산입하는 방법으로 회수되어야 할 것이므로 쟁점비용 관련 매입세액을 매출세액에서 불공제하여 이 건 부가가치세를 부과한 처분은 정당하다.
(1) 청구법인은 2008년 7월 ㈜OOO와 계약금액은 75억원(부가가치세 별도)으로 하고, 공사기간은 2008년 7월부터 2008.12.31.까지로 하는 등의 내용으로 태양광발전소건설공사 도급계약을 체결하였고, 이와 관련한 공사원가계산서 내역은 아래 <표>와 같은데 건축/트렉커 기초공사에 기조정지공사와 경사면처리공사가 구분 기재되어 있다. OOOOOOOOO OOOOOOO OO
(2) 쟁점토지는 청구법인이 취득할 당시 그 지목은 임야이고, 1㎡당 개별공시지가는 OOO원이었지만, 태양광발전소 준공(2009.1.6.) 이후 지목은 잡종지로, 1㎡당 개별공시지가는 OOO원으로 각각 변경되었다.
(3) 청구법인의 재무상태표상 토지계정에는 2008사업연도부터 계속하여 OOO원이 계상되어 있다.
(4) 부가가치세법(2008.12.26. 법률 제9268호로 개정되기 전의 것) 제1조 제4항은 주된 거래인 재화의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 주된 거래인 재화의 공급에 포함되고, 주된 거래인 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 주된 거래인 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다고 규정하고 있고, 같은 법 제17조 제1항 본문 및 제1호는 사업자가 납부하여야 할 부가가치세액(이하 “납부세액”이라 한다)은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(이하 “매출세액”이라 한다)에서 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 용역의 공급에 대한 세액(이하 “매입세액”이라 한다)을 공제한 금액으로 하되, 다만 매출세액을 초과하는 매입세액은 환급받을 세액(이하 “환급세액”이라 한다)으로 한다고 하면서, 그 제2항 본문 및 제4호는 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령이 정하는 토지관련 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 규정하고 있다. (5) 부가가치세법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21304호로 개정되기 전의 것) 제3조 본문 및 제1호부터 제4호까지는 법 제1조 제4항의 규정에 의하여 주된 거래인 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 보는 재화 또는 용역은 당해 대가가 주된 거래인 재화 또는 용역의 공급대가에 통상적으로 포함되어 공급되는 재화 또는 용역, 거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 거래인 재화 또는 용역의 공급에 부수하여 공급되는 것으로 인정되는 재화 또는 용역, 주된 사업과 관련하여 우발적 또는 일시적으로 공급되는 재화 또는 용역, 주된 사업과 관련하여 주된 재화의 생산에 필수적으로 부수하여 생산되는 재화로 본다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제60조 제6항 본문 및 제1호부터 제3호까지는 법 제17조 제2항 제4호에서 “대통령령이 정하는 토지관련 매입세액”이라 함은 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로서 토지의 취득 및 형질변경, 공장부지 및 택지의 조성 등에 관련된 매입세액, 건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하고 토지만을 사용하는 경우에는 철거한 건축물의 취득 및 철거비용에 관련된 매입세액, 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액을 말한다고 규정하고 있다.
(6) 위 사실관계 및 관계법령 등을 종합하여 살펴본다. 부가가치세법 제17조 제2항 은 매출세액에서 공제하지 아니하는 매입세액의 하나로 제4호에서 ‘부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령이 정하는 토지관련 매입세액’을 들고 있고, 같은 법 시행령 제60조 제6항은 위 규정에서 대통령령이 정하는 토지관련 매입세액이라 함은 ‘토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액’을 말한다고 규정하고 있는바, 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출이란 토지의 가치를 현실적으로 증가시키는 데에 소요된 비용을 말한다 할 것이다(대법원 2006.7.28. 선고 2004두13844 판결). 이 건의 경우, 청구법인은 쟁점토지상에 태양광발전시설을 설치할 목적으로 ㈜OOO와 공사도급계약을 체결하고 이에 대한 공사를 진행하였는데, 쟁점비용과 관련된 공사는 태양광발전소 부속토지인 쟁점토지에 대한 정지공사 내지 경사면 평탄화공사이고, 쟁점토지는 취득 당시 임야로서 그 지상에 바로 발전설비 등을 설치할 수 없어 이러한 공사가 선행되어야만 가능하여 이는 쟁점토지의 형질변경을 수반함으로써 결국 그 가치를 증가시키는 효과를 가져온 점(지목은 임야에서 잡종지로, 개별공시지가는 1㎡당 OOO원에서 OOO원으로 상승), 태양광발전소 건설공사 관련 원가계산서상에 발전설비 구축물 공사비용과 토지관련 공사비용이 구분 기재되어 있는 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점비용은 쟁점토지의 가치를 증가시켜 토지원가를 구성한 것으로, 토지의 조성을 위한 자본적 지출에 해당된다 하겠으므로 매출세액에서 공제될 수는 없다 할 것이다. 나아가 건축공사와 토지조성공사는 별개의 공사로서 태양광발전소를 설치하는 경우 모든 부속토지에 대하여 기초정지공사 내지 경사면평탄화공사가 반드시 수반된다고 볼 수 없으므로 쟁점비용과 관련된 공사용역을 주된 거래인 태양광발전소 설치공사에 필수적․통상적으로 부수되는 용역의 공급에 해당된다고 보기도 어렵다 할 것이다. 따라서 처분청이 쟁점비용과 관련된 매입세액을 매출세액에서 불공제하여 청구법인에게 이 건 부가가치세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.