[참조결정] 조심2011지0480 / 국심1992구5287
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분 개요
- 가. 청구법인은 2007.1.8. 본점 소재지를 OOO으로, 목적사업을 부동산 임대 및 매매업, 주택건설사업, 리모델링사업 등으로 하여 설립등기를 한 법인으로, 2008.5.19.부터 2008.6.13.까지 OOO 외 10필지 토지 1,665.8㎡ 및 그 지상건축물 1,882.32㎡(이하 “이 건 부동산”이라 한다)를 주택건설용으로 각각 취득한 후 2008.5.19.부터 2008.6.16.까지 각각의 취득가액(총 OOO)을 과세표준으로 하고 지방세법(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제131조 제1항의 세율을 적용하여 산출한 등록세 OOO, 지방교육세 OOO, 합계 OOO을 신고한 다음 2008.5.20.부터 2008.7.14.까지 이를 납부하였다.
- 나. 이후 처분청은 2011.6.7.부터 2011.10.10.까지 총 17회 걸친 현장확인 결과 청구법인이 이 건 부동산을 유예기간(취득일부터 3년) 내에 주택건설용에 직접 사용하지 아니하였고, 이에 정당한 사유도 없는 것으로 보아 OOO(당초 신고가액에 건설자금이자 포함)을 과세표준으로 하여 산출한 세액에서 이미 납부한 세액을 차감한 등록세 OOO, 지방교육세 OOO, 합계 OOO(가산세 포함)을 2011.11.4. 청구법인에게 부과고지하였다.
- 다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.12.28. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인 주장 첫째, 지방세법이나 건축법에는 착공의 의미에 관하여 아무런 정의규정을 두고 있지 않지만, 건축물착공통계조사시행규칙 제2조 제3호에서는 착공을 건축물의 건축을 위한 굴토공사(증축, 개축으로서 굴토가 필요 없는 경우에는 건축물을 축조하는 공사)에 착수하는 것을 말한다고 규정하고 있고, 건축법상 공사에 착수하였다고 인정되기 위하여는 건축물착공통계조사시행규칙 제2조 제3호의 착공에 관한 용어정의를 참작하여 판단해 볼 때, 건축물을 착공하기 위하여 필요한 행위, 즉 이 건 토지상에 있던 구 건축물 등을 철거하는 것만으로는 부족하고, 건축공정상 일련의 행정절차를 마친 다음 건축물을 위한 굴토공사에 착수하는 경우에 공사에 착수하였다고 보아야 하므로 건축허가를 받은 후 착공신고서를 제출하고 그 지상의 종전 건축물을 철거한 다음 분진을 방지하기 위한 가설울타리공사를 하다가 공사를 중지한 것만으로 공사에 착수하였다고 볼 수 없고OOO, 건축법 제11조 제7항 제1호에 따라 공사에 착수하였다고 인정하기 위해서는 건축물을 착공하기 위하여 필요한 준비행위, 즉 경계복원측량이나 지반조사, 건물신축도급계약이나 기술지도계약의 체결, 기존 건축물을 철거하거나 착공신고서를 제출하는 것만으로는 부족하고, 건축물의 신축을 위한 굴착공사에 착수하는 경우에 비로소 공사에 착수하였다고 보아야 할 것인바OOO, 청구법인은 시공사인 OOO가 워크아웃 상황임에도 불구하고 시행사로서의 책임을 다하기 위하여 2011.6.3. 도로점용허가를 받고 2011.6.13. 공사현장 진입로 개설을 완료한 이후 현재까지 배수작업과 터파기 공사를 실행하여 이미 건축물 축조를 위한 실질적인 공사에 착수하여 현재 사업부지(약 1,829평) 전체에 대하여 약 1m 이상 터파기 공사를 진행(토목공사현장 사진 참조)하고 있는 등 유예기간이 종료되기 전에 터파기 공사를 시작하였으므로 이때 청구법인은 건축물을 축조하기 위한 실질적인 공사에 착수하였다고 보아야 할 것이다. 둘째, 설령 청구법인이 이 건 부동산을 취득한 후 3년 이내에 주택건설에 착공하지 못하였다고 하더라도 유예기간 내에 착공하지 못한 데에는 정당한 사유가 있다 할 것인바, 지방세법 시행령(2008.12.31. 대통령령 제21217호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제101조 제2항에서 규정하고 있는 정당한 사유의 의미에 관하여 판례와 선결정례는 법령에 의한 금지ㆍ제한 등 그 법인이 마음대로 할 수 없는 외부적인 사유는 물론 고유업무에 사용하기 위한 정상적인 노력을 다하였음에도 시간적인 여유가 없어 유예기간을 넘긴 내부적인 사유도 포함하고, 나아가 그 정당한 사유의 유무를 판단하는 데에는 중과세의 입법취지를 충분히 고려하면서 당해 법인이 영리법인인지 아니면 비영리법인인지 여부, 토지의 취득 목적에 비추어 고유목적에 사용하는 데 걸리는 준비기간의 장단, 고유목적에 사용할 수 없는 법령상․사실상의 장애사유 및 장애정도, 당해 법인이 토지를 고유업무에 사용하기 위한 진지한 노력을 다하였는지 여부, 행정관청의 귀책사유가 가미되었는지 여부 등을 아울러 참작하여 구체적인 사안에 따라 개별적으로 판단하여야 한다고 하고 있으므로OOO, 정당한 사유가 있었는지 여부를 판단하기 위해서는 ① 지방세법 제138조 제1항에서 대도시지역 내 법인등기 등에 대하여 중과세하면서 같은 법 시행령 제101조 제1항 제5호에는 그에 대한 예외를 인정하는 취지 ② 당해 법인이 토지를 고유업무에 사용하기 위한 진지한 노력을 다하였는지 ③ 고유목적에 사용할 수 없는 법령상․사실상의 장애사유 및 장애정도 등을 참작하여야 할 것인데, 지방세법 제138조 제1항에서 대도시지역 내 법인등기 등에 대하여 중과세하는 것은 대도시내에서의 인구집중이나 공해를 방지하기 위하여 대도시내의 법인 설립, 부동산 취득 등을 억제하고자 하는 조세정책적인 목적에 있는 반면, 같은 법 시행령 제101조 제1항 제5호에서 이에 대한 예외를 인정하는 취지는 일정한 자격요건을 갖추고 연간 일정한 호수 이상의 주택건설실적이 있는 자에 대하여 국토해양부에 등록을 하게 한 다음, 그 등록된 주택건설사업자로 하여금 주택의 건설기준이나 규모, 주택의 공급조건, 방법 및 절차에 관하여 엄격한 기준을 설정하여 이를 준수하게 하는 등의 규제를 함과 아울러 주택건설을 촉진함으로써 대도시 내의 주택이 없는 국민의 주거생활의 안정을 도모하고 그 주거수준의 향상을 기하는데 있으므로OOO, 주택건설사업자가 중과세의 예외를 인정받기 위하여 주택건설용으로 부동산을 취득한 후 3년 이내에 주택건설에 착공하였는지 여부를 판단할 때에는 주택건설사업자가 유예기간 내에 주택건설을 하기 위한 일련의 행위에 착수하였다고 볼 수 있거나 착수하기 위하여 진지한 노력을 다하였다면 중과세의 예외가 인정될 수 있도록 완화된 기준을 적용하는 것이 입법취지에 부합하는 해석이라 할 것인바, 청구법인은 2008.5.19.부터 2008.6.13.까지 이 건 부동산을 취득하기 이전부터 주상복합건축물을 신축하기 위하여 2007년 5월 OOO와의 공사도급약정 체결, 2007.7.16. 교통영향평가 심의, 2007.8.31. 건축위원회 심의, 2008.8.25. OOO으로부터 건축허가를 받는 등 사실상 공사에 착공하기 위한 일련의 준비를 완료하였으나, 2008년 9월 발생한 글로벌 금융위기의 여파로 국내 부동산 경기가 침체되어 주택수요가 급격히 위축됨에 따라 청구법인이 신축하려는 주상복합건축물의 분양률이 극히 저조할 것이라는 예상과 중소형 아파트를 선호하는 방향으로의 부동산 시장수요의 변화에 대응하기 위하여 기존의 건축물 설계를 외관변경, 중소형 아파트 비율의 확대 등의 사유로 3차례에 걸쳐 변경하였으며, 또한, 이후 글로벌 금융위기로 침체된 부동산 시장에서 수요가 회복될 시기에 맞추어 분양률을 높이고, 입주지연금과 공사지체에 따른 손해배상금 및 공사비 등을 낮추기 위하여 착공시기를 합리적으로 조정할 수밖에 없어 2010.8.25. 제출한 주상복합건축물 착공신고서가 2010.9.27. 수리되었음에도 OOO와 상호협의하여 2011년 5월경을 분양의 적기로 판단하고 착공을 2011년 5월로 결정하였다가 글로벌 금융위기의 영향으로 OOO도 자금사정이 악화되어 2011.2.15. 부도처리, 2011.2.24. 워크아웃 신청 및 2011.4.29. 워크아웃 결정으로 채권은행의 관리 아래 구조조정절차에 들어가게 됨으로써 공사도급계약을 이행할 수 없는 상황에 이르게 되었는데, 이와 같이 청구법인이 이 건 부동산을 취득한 후 3년 이내에 주택건설에 착공하지 못한 것은 세계적인 금융위기와 그로 인한 국내․외 금융시장의 혼란, 부동산 경기의 침체 그리고 시공사인 OOO의 부도와 워크아웃 결정 등과 같은 사실상의 장애사유가 있었기 때문이고, 이러한 장애의 정도는 청구법인의 자력만으로 통제하거나 해결할 수 없는 것으로서, “청구인과 시공사인 OOO의 부도와 법원의 화의인가결정과 착공 전까지 국․공유지를 매입하라는 처분청의 주택건설사업계획승인조건의 이행에 장기간이 소요되었으며, 화의인가결정조건에 따라 채권자협의회의 동의를 받아 이 건 토지를 신탁하고 사업주체 및 시공사를 변경하는 과정에서 유예기간 3년이 경과되어 착공되는 등 절차상의 하자가 없지는 아니하나, 전체적으로 보면 이 건 토지에 공동주택을 건축하기 위하여 정상적인 노력을 다한 정당한 사유가 있다고 보는 것이 타당하다”는 결정OOO과 “이 건 토지 취득 후 주택건설사업을 추진하던 도중에 부도가 발생함에 따라 신탁사업으로 사업을 계속 추진하고자 하였으나, 수탁자의 불법행위 및 시공사의 부도 등으로 인한 신탁계약의 해지 및 소송으로 인하여 유예기간 내에 이 건 토지를 당초의 취득목적대로 주택건설사업에 사용하지 못한 것은 정당한 사유가 있는 경우에 해당된다”는 결정OOO에 비추어 볼 때, 이는 지방세법 시행령 제101조 제2항에서 규정하고 있는 정당한 사유에 해당한다고 보아야 할 것이다. 더구나 청구법인은 주택건설용으로 이 건 부동산을 취득․등기한 날부터 3년 이내에 주택건설에 착공하기 위하여 교통영향평가(1회 변경 포함), 건축심의(2회), 지반조사, 토지분할 및 경계측량, 건축설계, 건축허가(3회 변경 포함), 가설건축물 축조신고, 공사도급계약 체결, 도로점용허가, 착공신고, 양수작업, 굴착공사 등 법령상 필요한 절차를 이행하였고, 시공사인 OOO의 2011.2.15. 부도발생과 2011.2.24. 워크아웃 신청 및 2011.4.29. 워크아웃 결정으로 인해 조속한 시일 내에 이 건 부동산에 주택건설을 착공하기 쉽지 않을 것으로 판단하여 2011년 2월부터 2011년 5월까지 다수의 건설회사 및 금융회사에 31회 이상 사업계획서, 사업수지분석서, 인허가필증 등을 첨부한 이메일을 보내고 직접 방문하는 등 수십여 차례에 걸쳐 자금대출과 시공에 관한 협의를 진행한 결과 2011.5.4.에는 OOO로부터, 2011.6.10.에는 OOO로부터 각각 시공참여의향서를, 2011.6.10.에는 OOO으로부터 토지신탁 참여의향서를 받았으며, 이후 OOO 및 OOO와의 주상복합건축물 신축공사에 관한 사업약정 체결, OOO과 OOO와의 토지신탁 사업약정, OOO과의 분양형 토지신탁계약을 체결하기 위한 협의를 진행하는 등 이 건 부동산을 유예기간 내에 주택건설사업에 직접 사용하기 위한 진지한 노력을 다하였다 하겠으므로, 청구법인이 이 건 부동산 취득 이후 유예기간 내에 주택건설에 착공하지 못한 정당한 사유를 인정하여 이 건 등록세 등의 부과처분은 취소하여야 한다.
- 나. 처분청 의견 첫째, 청구법인이 유예기간 내에 건축공사에 착수하였는지를 보면, 법원OOO은 건축법 제11조 제7항 제1호에 따라 공사에 착수하였다고 인정하기 위해서는 건축물을 착공하기 위하여 필요한 준비행위, 즉 경계복원측량이나 지반조사, 건물신축도급계약이나 기술지도계약의 체결, 기존 건축물을 철거하거나 착공신고서를 제출하는 것만으로는 부족하고, 건축공정상 일련의 행정절차를 마친 다음 건축물의 신축을 위한 굴착공사에 착수하는 경우에 비로소 위 법조에서 규정한 공사에 착수하였다고 보아야 하고, 여기서 굴착공사 내지 터파기는 최소한 당해 건축물의 건축을 위한 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 축조할 건축물을 유지할 수 있는 최소한의 정도로 부지를 파내는 것을 의미한다고 판시하고 있으며, 선결정례OOO에서도 지방세법 시행령 제101조 제1항 제5호의 규정에서 주택건설에 착공하는 경우라 함은 규준틀 설치, 터파기, 구조물 공사 등 기초공사를 본격적으로 실시하는 시점을 말하는 것이며, 공사착공에 필요한 공사 준비작업까지 포함하는 것은 아니라고 판단하고 있는바, 청구법인이 당초 시공사인 OOO의 워크아웃 결정 이후 2011.6.3. 토목공사용역계약을 체결한 OOO은 이 건 부동산에 대한 토목공사를 할 수 있는 토목공사업 등록법인이 아니고, 더구나 다른 건설회사 및 금융회사에 보낸 사업계획서에는 2011년 9월에 이 건 부동산에 대한 분양 및 착공계획으로 기재되어 있는 사실이 확인되고 있으며, 2011.5.30. 처분청 담당공무원이 현지확인 후 현장사진을 첨부하여 현재까지 미착공이라 복명한 사실이 있고, 2012.1.3. 처분청 담당공무원이 현지확인한 결과 출입구는 폐문되어 있으며, 굴삭기 없이 컨테이너 2개를 추가 설치하였을 뿐 규준틀 설치, 흙막이 공사 등이 없어 실질적인 착공으로 볼 수 없다고 복명하고 있고, 그 외 2011.6.7.부터 2011.10.10.까지 17회(2011.6.7., 2011.6.13., 2011.6.16., 2011.6.17., 2011.6.18., 2011.6.20., 2011.6.24., 2011.6.27., 2011.6.30., 2011.7.11., 2011.8.1., 2011.8.16., 2011.8.30., 2011.9.5., 2011.9.15., 2011.9.29, 2011.10.10.)에 걸친 현장확인 및 사진촬영 결과 굴삭기 1대를 투입하여 토사 반출 없이 이 건 부동산 내의 웅덩이를 메우는 행위(터고르기) 외에는 3개월간 더 이상 공사 진척 사항이 없으으므로 청구법인이 건축하려는 주상복합건축물(지하5층․지상28층)을 신축하기 위한 착공(터파기)으로 볼 수는 없다고 하고 있으며OOO, 지하5층․지상28층 규모의 주상복합 건축물은 최소 18.32m 이상 지반을 굴착하여야 하고, 이를 위해서는 흙막이 공사가 병행(굴착공사 표준안전작업지침 2004.10.15. 공표, KOSHA CODE C-72004)되어야 함에도 굴삭기 1대를 동원하여 규준틀도 설치하지 아니하고, 이 건 부동산의 일부를 1m 정도 굴착한 후 발생한 토사를 반출하지 아니한 채 이 건 부동산 내에 적재하고 있으며, 적재된 토사는 이 건 부동산 내 배수작업이 완료된 웅덩이를 메우는데 활용(터고르기)하였음이 유예기간인 2011.6.13. 보다 6개월 이상 지난 2012.1.3. 처분청 담당공무원이 현장확인 후 작성한 출장복명서에 의하여 확인되고 있는 이상, 청구법인의 이러한 행위는 이 건 부동산에 대하여 주택건설을 위한 기초공사를 본격적으로 실시하는 것이라기 보다는 주택건설에 착공하기 위한 준비단계에 불과하다고 보아야 하겠으므로 지방세법 시행령 제101조 제1항 제5호에서 규정하고 있는 주택건설에 착공하는 경우에 해당된다고 볼 수는 없다. 둘째, 청구법인은 이 건 부동산 취득 이후 유예기간 내에 건축공사에 착수하지 못한 정당한 사유가 있는지를 보면, 등록세 중과세가 제외되는 판단기준으로서의 정당한 사유란 그 취득 토지를 당해 용도에 직접 사용하지 못한 사유가 행정관청의 사용 금지나 제한 등 외부적인 사유로 인한 것이거나 또는 내부적으로 부동산을 그 용도에 사용하기 위하여 정상적인 노력을 하였음에도 불구하고 시간적 여유가 없거나 기타 객관적인 사유로 인하여 부득이 그 용도에 사용할 수 없는 경우를 말하는 것이고, 부동산의 취득자가 그 자체의 자금사정이나 수익상의 문제 등으로 그 용도에 직접 사용하기를 포기한 경우는 이에 포함되지 아니하는 것으로OOO, 청구법인은 이 건 부동산을 취득하기 이전부터 주상복합 건축물을 신축하기 위하여 2007년 5월 OOO와 공사도급약정을 체결하고 2008.8.25. 건축허가를 받은 후 사실상 공사에 착공하기 위한 일련의 준비를 완료하였음에도 2008년 글로벌 금융위기 여파로 인해 중소형아파트를 선호하는 부동산시장의 수요 변화에 대응한다는 명목하에 외관변경, 중소형아파트 면적확대 등을 사유로 3차례에 걸쳐 설계변경을 함으로써 2008.8.25. 건축허가를 받은 이후 2010.1.18. 3차 설계변경시까지 유예기간 중 1년 4개월 이상을 소비하였고, 2010.8.25. OOO에게 제출한 주상복합건축물 착공신고서(착공예정일 2010.11.5.로 표기, 시공사인 OOO가 제출한 Master Schedule에는 착공시기가 2011년 5월부터라고 표시되어 있음)가 2010.9.27. 수리되었으므로 그 이후부터는 주택건설공사 착공 및 건축행위를 제한할 법률상․사실상의 제약요건은 전혀 없어 유예기간 내에 주택건설공사를 착공할 수 있는 충분한 시간적 여유가 있었음에도 청구법인과 시공사인 OOO는 착공신고서 제출 당시 서로 협의하여 사업수지를 판단하고 2011년 5월경을 분양의 적기로 보아 착공을 2011년 5월, 공사기간을 34개월(2011.6.1.～2014.4.30.)로 결정한 것은 이 건 부동산 착공시기를 조정하여 수익의 극대화를 도모한 것이라 할 것이며, 이는 글로벌 금융위기로 침체된 부동산시장의 수요회복에 필요한 시간적 여유를 갖고 분양률 극대화 및 입주지연금, 공사지체에 따른 손해배상금, 공사비 증액 등을 고려하여 상호간 최대 이익이 발생하는 시점을 판단하여 청구법인과 시공사의 수익극대화를 위한 경영전략적 차원에서 유예기간 종료일에 임박한 시점을 착공시기로 결정한 것으로 판단되므로 이러한 사유를 유예기간 내에 주택건설에 착공하지 못한 정당한 사유로 볼 수는 없다. 더구나 청구법인은 2008.5.15. OOO 사이에 체결한 사업약정서 제14조에 의하여 시공사인 OOO가 워크아웃 등으로 인하여 정상적인 사업진행이 어려울 경우 조건 없이 시공자 지위를 이전하도록 약정되어 있어 시공사의 워크아웃신청 이후라도 시공사 재선정에 아무런 제약이 없었고, 시공사 부도 이후 다수의 건설회사 및 금융회사와 이메일 또는 직접 방문하여 주상복합건축물 신축사업에 관한 협의 등을 계속 진행하였다고는 하나 주택건설 착공의 유예기간이 경과한 시점까지도 새로운 시공사 및 투자회사와의 계약을 체결하지 못하고 있는 것은 청구법인이 2007.1.8. 자본금 OOO의 법인을 설립하고, 이 건 부동산에 주상복합건축물을 신축할 목적으로 2008년 5월 OOO를 연대보증인으로 OOO 등으로부터 OOO을 차입하여 2007년부터 2010년까지 위 차입금을 활용해 이 건 부동산 취득 당시 OOO을 취득자금으로 사용하고, 해당 기간 동안 매출로 인식된 금액은 전혀 없는 상황에서 차입금에 대한 이자비용, 직원 급여, 조세, 각종 운영비 등으로 사용하였음이 회계장부로 확인되고 있으므로 청구법인은 독자적으로 공사대금을 마련하여 지급할 자금능력이 없는 것에 따른 것이라 할 것이며, 이러한 청구법인의 자금사정을 이유로 유예기간 내에 주택건설에 착공하기 위하여 정상적인 노력과 추진을 다하였다고 볼 수는 없어 주택건설에 착공하지 아니한 채 유예기간을 경과한 데에 정당한 사유가 있다고 인정하기는 어렵다OOO 하겠으므로 이 건 등록세 등의 부과처분은 적법하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁 점 청구법인이 주택건설용으로 취득한 부동산을 유예기간 내에 주택건설에 직접 사용(착공)한 것으로 볼 수 있는지 여부와 주택건설용으로 직접 사용(착공)하지 못한 정당한 사유가 있는 것으로 볼 수 있는지 여부
- 나. 사실관계 및 판단
(1) 지방세법 제138조 제1항 제3호, 같은 법 시행령 제101조 제1항 제5호 및 제2항, 제102조 제2항 및 제4항에 의하면, 대도시(수도권정비계획법 제6조의 규정에 의한 과밀억제권역) 내에서의 법인의 설립․설치․전입 이후 5년 이내에 취득하는 일체의 부동산에 대하여 그 등기를 하는 때에는 그 세율을 당해 세율의 3배(100분의 300)로 하지만, 주택법 제9조의 규정에 의하여 국토해양부에 등록된 주택건설사업(주택건설용으로 취득․등기하는 부동산에 한하며, 부동산을 취득한 후 3년 이내에 주택건설에 착공하는 경우에 한한다)에 대하여는 중과세에서 제외하되, 다만 당해 업종에 사용하기 위하여 취득한 재산을 그 등기 또는 등록일로부터 정당한 사유없이 3년이 경과할 때까지 당해 업종에 직접 사용하지 아니하거나 다른 업종에 사용 또는 겸용하는 경우와 2년 이상 당해 업종에 직접 사용하지 아니하고 매각하거나 다른 업종에 사용 또는 겸용하는 경우에 그 해당부분에 대하여는 중과세하도록 규정되어 있다. 한편, 건축물착공통계조사시행규칙 제2조 제3항에 의하면, 착공이라 함은 건축물의 건축을 위한 굴토공사(증축 또는 개축으로서 굴토가 필요없는 경우에는 건축물을 축조하는 공사)에 착수하는 것을 말한다고 규정되어 있다.
(2) 청구법인은 2007.1.8. 설립등기를 하고 2007.8.2. 주택건설사업자 등록OOO을 한 후 2008.5.19.부터 2008.6.13.까지 이 건 부동산을 취득하였다.
(3) 청구법인은 이 건 부동산을 취득하기 전인 2007년 5월에는 OOO와 OOO 일대의 주상복합건축물(OOO, 지하5층․지상24층 규모의 아파트 228세대 및 업무시설, 상가) 신축과 관련한 공사도급계약을 체결하였고, 2007.7.16.과 2007.8.31.에는 각각 교통영향평가OOO와 건축심의OOO를 받았으며, 2008.5.15.에는 OOO 등과 위 주상복합건축물 개발사업과 관련한 사업약정과 대출약정을 체결하였는데, 그 사업약정서(제14조 본건 사업 시공자 지위의 양도)에는 “OOO는 자신의 귀책사유로 청구법인의 대출원리금 상환이 지체되거나, 약정 체결 이후에 자신에 대한 금융기관의 지급정지, 채무자회생및파산에관한법률에 따른 회생절차 또는 파산절차가 행하여지거나 기업구조조정촉진법 또는 그에 준하는 법률상의 부실기업 지정, 대주단협의회 운영협약의 적용 등으로 자신이 본건 사업을 정상적으로 진행할 수 없는 경우 OOO이 지정하는 자에게 조건없이 즉시 시공자 지위를 이전하기로 한다”고 되어 있다.
(4) 청구법인은 이 건 부동산을 취득한 후 2008.8.25.에 처분청으로부터 OOO 외 37필지상의 주합복합건축물 신축과 관련한 건축허가(건축 연면적 67,105.63㎡)를 받았다가 2008.11.11.에는 토지면적 착오분 수정을 이유로 건축 연면적을 변경(67,145.31㎡)하는 건축허가 변경허가(1차)를, 2009.8.28.에는 외관변경 및 중소형 아파트 면적 확대, 전용률 상향 조정 등을 이유로 건축 연면적을 변경(65,052.26㎡)하는 건축허가 변경허가(2차)를, 2010.1.18.에는 대지 측량결과에 따른 면적수정을 이유로 건축 연면적을 변경(64,874.93㎡)하는 건축허가 변경허가(3차)를 받았고, 그 기간 동안 종전 건축물 철거작업 완료(2009년 2월)와 존치기간을 2010.6.30.까지로 하는 가설건축물(견본주택) 축조신고(2009.9.11.존치기간: 2010.6.30.까지) 및 사업부지 분할 및 경계측량(2009년 9월)을 실시하였다. 또한, 2010.7.9.에는 OOO와 착공연월일을 2010년 7월로 하는 지하5층․지상28층 규모의 주상복합건축물 및 부대복리시설OOO 신축과 관련한 공사도급계약을 체결하였고, 2010.8.25.에는 처분청에 착공신고서를 제출한 후 2010.9.27. 이에 대한 수리통보를 받았는데 위 신고서상에는 착공예정일이 2010.11.5.로 되어 있는 반면에 시공사인 OOO의 Master Schedule에는 공사기간이 2011년 6월부터 2014년 4월까지로, 착공연월일 또한 2011년 5월로 표시되어 있다.
(5) 청구법인은 시공사인 OOO의 2011.2.14. 1차 부도에 이어 2011.2.24. 워크아웃 개시 결정, 2011.4.29. 워크아웃 결정, 2011.5.3. 워크아웃 플랜이 확정되자 OOO 등에게 이메일을 통해 사업계획서(착공시기가 2011년 9월로 되어 있음) 등을 발송하여 시공사 및 투자자 재선정을 위한 협의를 한 후(2011.5.4. OOO이, 2011.6.10. OOO가 주상복합신축사업 참여의향서를, 2011.6.10. OOO이 토지신탁 참여의향서를 제출한 것으로 나타나고 있다), 2011년 7월 OOO와 OOO와는 시공사를 OOO로 하고, OOO 일원에 지하5층․지상28층 규모의 주상복합건축물(OOO, 공동주택․오피스텔․판매시설 및 운동시설) 신축공사와 관련한 사업약정을, OOO과 OOO와는 토지신탁 사업약정을, OOO과는 분양형 토지신탁계약을 각각 체결하였다. 한편, 청구법인은 유예기간이 종료할 시점인 2011.6.3. OOO와 이 건 부동산 내 토목공사와 진출입로 공사 등과 관련하여 공사기간은 2011.6.3.부터 2011.7.2.까지로, 공사금액은 OOO(부가가치세 별도)으로 하는 내용의 토목공사용역계약을 체결하였는데, 2011.6.4.부터 굴착공사를 위한 장비(포크레인)를 투입하여 심판청구일 현재까지 터파기 공사를 시행하였고, 2011.6.13. 공사현장 진입로를 개설하였다고 주장하면서 이와 관련한 현장사진을 제출하고 있다.
(6) 이에 처분청은 2011.5.30.부터 현장확인을 실시한 것으로 나타나는데, 2011.6.17.자 출장복명서(출장일 2011.6.16. 및 2011.6.17.)에는 “현장에는 포크레인 1대만이 투입되어 있으며, 공사현장 웅덩이 배수작업 중에 있고, 터파기(흙막이공사)에 필요한 건설장비 등은 없음이 확인됨”으로, 2011.6.24.자 출장복명서에는 “현장에는 포크레인 1대가 있으며, 공사현장 웅덩이 배수작업 중에 있고, 현장 일부분에 50㎝ 정도 땅을 파서 쌓아놓고 있음”으로, 2011.9.15.자 출장복명서에는 “현장에는 포크레인 1대가 배치되어 있으며, 규준틀도 없이 사업부지를 1m 정도 굴착작업을 하여 웅덩이를 메워 터고르기 작업을 하였음”으로, 2011.10.10.자 출장복명서에는 “현장에는 포크레인 1대가 있고, 80㎝ 정도 땅을 파서 웅덩이를 메워 놓았으며, 더 이상의 공사진척 사항은 없음(공사 중단)”으로, 2012.1.3.자 출장복명서에는 “사업부지 출입구는 폐문되어 있으며 굴삭기는 없음. 컨테이너 2개 추가로 설치. 규준틀 설치, 흙막이 공사 등을 동반한 실질적인 착공으로 볼 수 없음”으로 기재되어 있고, 2011.10.11.자 처분청 내부문서OOO에는 “청구법인은 주택건설사업용부지에 2011.6.14. 이후 현재까지 건축물 축조를 위한 굴착공사를 시행하고 있다고 주장하나, 2011.6.14. 이후 15차례 현장확인 결과 포크레인 1대를 투입, 터고르기를 하여 토사 반출없이 사업부지내에 웅덩이를 메우는 행위 외에 3개월간 더 이상 공사진척사항이 없고, 청구법인이 건축하려는 주상복합건물 지하5층․지상28층을 건축하기 위한 착공(터파기)으로 볼 수 없음”으로 기재되어 있으며, 이와 관련한 현장사진을 제출하고 있다.
(7) 위 사실관계 및 제시증빙과 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. 첫째, 지방세법 시행령 제101조 제1항 제5호의 주택건설에 착공이라 함은 건축물을 착공하기 위하여 필요한 준비행위, 즉 경계복원측량이나 지반조사, 건물신축도급계약이나 기술지도계약의 체결, 기존 건축물을 철거하거나 착공신고서를 제출하는 것만으로는 부족하고, 건축공정상 일련의 행정절차를 마친 다음 건물의 신축을 위한 굴착공사에 착수하는 경우에 비로소 공사에 착수하였다고 보아야 할 것이며, 여기서 굴착공사 내지 터파기는 최소한 당해 건축물의 건축을 위한 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 축조할 건축물을 유지할 수 있는 최소한의 정도로 부지를 파내는 것을 말하는 것이지 가설울타리설치, 부지조성공사 등 공사착공에 필요한 공사 준비작업까지 포함하는 것은 아니라 할 것으로, 처분청 담당공무원의 출장복명서(2011.6.17., 2011.6.24., 2011.9.15., 2011.10.10.)와 현장사진에 의하면, 유예기간이 경과한 시점까지도 이 건 부동산에 포크레인 1대만이 투입된 상태에서 웅덩이 배수작업 및 터고르기 작업을 하고 있을 뿐 터파기(흙막이공사)에 필요한 건설장비 등은 없음이 확인되고 있고, 또한 2012.1.3.자 출장복명서 및 현장사진에 의하면, 이 건 부동산 출입구는 폐문되어 있고 컨테이너 2개가 설치되어 있을 뿐 규준틀 설치, 흙막이 공사 등을 한 흔적이 확인되고 있지 아니한 점, 처분청 내부문서에 의하면, 2011.6.14. 이후 15회에 걸친 현지확인 결과 굴삭기 1대를 투입하여 사업부지 내 웅덩이를 메우는 터고르기 행위 외에는 3개월간 공사 진척사항이 없다고 하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인은 공사현장 진입로 개설, 공사현장 배수작업, 터고르기 등 주택건설에 착공하기 위한 준비단계에 불과한 대지조성공사를 진행하였을 뿐 유예기간 내에 주택건설에 착공하였다고 볼 수는 없다. 둘째, 지방세법 시행령 제101조 제2항에서 말하는 정당한 사유라 함은 그 취득한 토지를 고유목적사업에 사용하지 못한 사유가 행정관청의 사용금지․제한 등 외부적인 사유로 인한 것이거나 또는 내부적으로 토지를 고유목적에 사용하기 위하여 정상적인 노력을 하였음에도 불구하고 시간적인 여유가 없거나 기타 객관적인 사유로 인하여 부득이 목적사업에 사용할 수 없는 경우를 말하는 것이며, 토지의 취득자가 그 자체의 자금사정이나 수익상의 문제 등 때문에 목적사업에 직접 사용하기를 포기한 경우와 같은 것은 포함하지 아니한다OOO 할 것으로, 청구법인은 2008.8.25. 처분청으로부터 주상복합건축물 건축허가를 받았음에도 외관변경 및 중소형 면적 확대, 전용률 상향 조정 등 자체 내부사정을 이유로 3차례에 걸친 설계변경(최종 2010.1.18.)을 함으로써 유예기간 3년 중 절반 정도인 1년 5개월 정도를 소요한 점, 최종 설계변경 이후 7개월이 경과한 시점인 2010.8.25. 처분청에 착공신고서를 제출하였고, 2010.9.27. 처분청의 착공수리 이후에도 즉시 공사에 착수하지 아니하였을 뿐만 아니라 위 착공신고서상에는 착공일이 유예기간 만료일을 불과 6개월 또는 7개월을 남겨 둔 2010.11.5.로 되어 있었으며, 심지어 시공사인 OOO는 유예기간 만료시점인 2011년 5월을 착공시기로 예정하고 있었던 점, 이 부분에 대하여 청구법인 또한 분양률을 높이고, 입주지연금과 공사지체에 따른 손해배상금 및 공사비 등을 낮추기 위하여 시공사인 OOO와 협의하여 주상복합건축물에 대한 공사 착공시기를 2011년 5월로 결정하였다고 진술하고 있는 점, 또한, 주상복합건축물 신축공사와 관련하여 청구법인과 시공사인 OOO가 체결한 사업약정서에는 OOO가 워크아웃 등으로 인하여 정상적인 사업진행이 어려울 경우 조건없이 시공자 지위를 이전하도록 약정되어 있어 OOO의 워크아웃 이후라도 시공사 재선정에 제약이 없었다고 보이는 반면, 처분청은 자본 총액이 OOO인 청구법인이 주상복합건축물을 신축할 목적으로 OOO를 연대보증인으로 하여 금융기관으로부터 OOO을 차입한 후 이를 활용해 이 건 부동산 취득자금과 차입금에 대한 이자비용, 직원 급여, 조세, 각종 운영비 등으로 사용하였음이 법인장부로 확인되고 있다고 진술하고 있어 청구법인은 독자적으로 주상복합건축물 신축공사에 따른 대금을 마련하여 지급할 능력이 있었다고 보기는 어려운 점 등을 종합하여 볼 때, 청구법인은 이 건 부동산 취득 즉시 주택건설사업에 사용하기 위한 일련의 절차를 거쳐 정상적으로 공사를 진행하다가 부득이한 사정에 의해 공사가 중단된 것이 아니라 경영수익 극대화 또는 자금사정 등 내부적 사정을 이유로 건축공사에 착공하지 아니하고 있다가 시공사의 부도 및 워크아웃 등으로 공사착공을 하지 못한 상태에서 유예기간을 경과하였다고 보아야 하겠으므로 이에 정당한 사유가 있다고 인정할 수는 없다 할 것이다. 따라서 처분청이 이 건 등록세 등을 청구법인에게 부과 고지한 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제123조 제4항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.