쟁점토지가 법령에 의하여 사용이 제한된 토지에 해당되어 비사업용 토지에서 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려움.

심판청구를 기각합니다.

• 가. 청구인은 1987.5.20. OOO 대지 172㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 취득하여 보유하다가 2008.5.6. 주식회사OOO 한다)에게 쟁점외토지와 쟁점토지를 양도하고, 쟁점외토지는 사업용 토지, 쟁점토지는 비사업용 토지에 해당한다고 보아 2008.7.31. 양도소득세 OOO,OOO,OOO원을 신고․납부하였다.
• 나. 이후 청구인은 2008.12.1. 처분청에 쟁점토지는 소득세법 시행령제168조의14(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등)에 규정한 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지에 해당한다고 하여 기납부세액 중OOO원(이하 “쟁점세액”이라 한다)의 환급을 구하는 경정청구를 하였고, 처분청은 2008년 12월경 청구인에게 쟁점토지는 소득세법 시행령제168조의14 제3항 제5호에 규정한 그 밖에 공익 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황, 취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지로서 사업용토지에 해당한다고 보아 쟁점세액을 환급하였다.
• 다. 한편, OOO지방국세청장은 2012년 1월 OOO세무서장에 대한 종합감사를 실시한 결과, 쟁점토지가 법령에 의하여 사용이 제한된 토지에 해당하지 아니한다고 보고 현지시정지시를 하였고,OOO세무서장은 종합감사 현지시정사항을 처분청에 통보하였으며, 처분청은 위 종합감사 현지시정사항을 통보받고 2012.8.6. 청구인에게 2008년 귀속 양도소득세OOO원을 경정․고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2012.10.23. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점토지는 1993.12.30. ㅇㅇ지구 토지구획정리사업계획이 결정되어 고시된 때로부터 2009.12.9. ㅇㅇ토지구획정리사업지구가 해제 고시된 때까지 법령에 의하여 토지의 사용이 금지 또는 제한된 토지이므로, 소득세법 시행령제168조의14 제1항 제1호에서 규정한 ‘토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’에 해당하여 비사업용 토지에서 제외되는 것이다. 구도시계획법에서 토지구획정리사업계획이 결정되면 토지구획정리사업지구가 지정되고 이에 따라 건축행위를 하려면건축법에 의한 건축허가 외에도시계획법에 의한 건축허가와토지구획정리사업법에 의한 건축허가를 추가로 받아야 하고, 설령, 해당 지구에서 건축허가를 신청하더라도 행정관청이 행정작용의 일환으로 건축허가 등 토지이용에 관한 인․허가를 일체 해주지 않기 때문에 토지의 사용이 금지 또는 제한되는 것이다. 국세청예규 등에 의하면, 환지방식으로 토지구획정리사업이 시행되는 경우 토지구획정리지구로 지정된 날부터 사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능하게 된 날까지의 기간은 소득세법 시행령제168조의14 제1항 제1호에 따른 ‘법령에 따라 사용이 제한된 토지’로 보고 있음에도 불구하고 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 위법․부당하니 취소하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 쟁점토지가 소재한 OOO는 1993.12.30. 토지구획정리사업계획이 결정된 이후 1994.3.4.부터 1998.7.31.까지 건축행위를 제한하는 ㅁㅁ시장의 공고가 있었으므로 이 기간은 법령상 제한에 포함되나, 단순히 건축허가를 받도록 하는 기간(1994.3.4.부터 1998.7.31.까지의 기간을 제외한 기간)은 법령상 제한에서 제외되는 것이다. 법령상 사용 제한 또는 금지는 토지의 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한되는 토지에 해당되는지를 기준으로 사용제한 등의 유무를 판단하여야 하며, 법률에 의한 제한은 ‘건축허가가 전혀 불가함’을 뜻하는 것이고 단지 건축허가가 어려워 실제로 건물 등의 신축, 증축이 일어나지 않았다는 사실만으로는 이를 법률에 의한 제한으로 볼 여지가 없다. 건축행위 제한공고가 있었던 기간을 제외한 1993.12.30.부터 1994.3.3.까지와 1998.8.1.부터 2009.12.8.까지는 일정한 절차를 거쳐 건축허가를 받으면 건축이 가능하였으므로 이는 특별한 제한이 아니라 통상적으로 수인하여야 할 제한에 불과하다.OOO가 1993.12.30. 토지구획정리사업계획결정을 공고하였고, 1995.6.9. 당시 건설부장관이 OOO시장에게 토지구획정리사업의 시행을 명하였으나, OOO시장이 인가신청기한(시행명령일로부터 6개월)내에 인가신청을 하지 않아 토지구획정리사업이 시행되지 못하였기 때문에 ‘사업인정고시가 난 경우’에 해당하지 아니하므로, 청구인이 주장하는 국세청 예규와는 사실관계가 다른 것이다.

• 가. 쟁 점 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 양도소득세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제104조 의 3【비사업용 토지의 범위】

① 제96조 제2항 및 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 “비사업용 토지”라 함은 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지(이하 이 조에서 “비사업용 토지”라 한다)를 말한다.

4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지 가.지방세법또는 관계 법률에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되 는 토지 나.지방세법제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지

• 다. 토지의 이용 상황, 관계 법률의 의무 이행 여부 및 수입금액 등을 고려하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 것

② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제168조 의 6【비사업용 토지의 기간기준】 법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 기간”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.

1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 대항하는 기간

• 가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간
• 나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간
• 다. 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산을 일수로 한다. 제168조의 14【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】

① 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간 동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 “비사업용 토지”라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.

1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지: 사용이 금지 또는 제한된 기간

2. 토지를 취득한 후문화재보호법에 따라 지정된 보호구역 안의 토지: 보호구역으로 지정된 기간

3. 제1호 및 제2호에 해당되는 토지로서 상속받은 토지: 상속개시일부터 제1호 및 제1호에 따라 계산한 기간

4. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황․취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간

③ 법 제104조의3 제2항의 규정에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다.

1. 2006년 12월 31일 이전에 상속받은 농지·임야 및 목장용지로서 2009년 12월 31일까지 양도하는 토지

2. 2006년 12월 31일 이전에 20년 이상을 소유한 농지·임야 및 목장용지로서 2009년 12월 31일까지 양도하는 토지

3. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 토지로서 사업인정고시일이 2006년 12월 31일 이전인 토지 또는 취득일(상속받은 토지는 피상속인이 해당 토지를 취득한 날을 말한다)이 사업인정고시일부터 10년 이전인 토지

4. 법 제104조의3 제1항 제1호 나목에 해당하는 농지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 농지

• 가. 종중이 소유한 농지(2005년 12월 31일 이전에 취득한 것에 한한다)
• 나. 상속에 의하여 취득한 농지로서 그 상속개시일부터 5년 이내에 양도하는 토지

5. 그 밖에 공익 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지 (3) 소득세법 시행규칙 제83조 의 5【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】

① 영 제168조의14 제1항 제4호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.

1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가․허가(건축허가를 포함한다. 이하 같다)․면허 등을 신청한 자가건축법제18조 및 행정지도에 따라 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지: 건축허가가 제한된 기간

2. ～ 7. (생략) 8.도시개발법에 따른 도시개발구역 안의 토지로서 환지방식에 따라 시행되는 도시개발사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능한 토지: 건축이 가능한 날로부터 2년

(4) 구 토지구획정리사업법 제39조 【건축행위의 제한 등】

① 제13조 또는 제14조 제2항(제31조 제1항·제34조 또는 제35조의 규정에 의하여 준용되는 경우를 포함한다)의 규정에 의한 공고(이하 "구획정리사업시행 등의 공고"라 한다)가 있은 날로부터 제61조 제5항의 규정에 의한 공고(이하 "환지처분의 공고"라 한다)가 있는 날까지는 시행지구안에 있어서 구획정리사업의 시행에 장애가 될 토지의 형질의 변경, 건축물 기타의 공작물의 신축·개축 또는 증축이나 대통령령이 정하는 물건의 설치 또는 퇴적을 행하고자 하는 자는 관할시장 또는 군수의 허가를 받아야 한다.

② 시장 또는 군수가 제1항의 규정에 의한 허가를 하고자 할 때에는 미리 시행자의 의견을 들어야 한다.

(5) 구 도시계획법<법률 제6655호로 2003.1.1. 폐지> 제4조【행위 등의 제한】

① 도시계획구역안에서 다음 각호의 1에 해당하는 행위를 하고자 하는 자는 시장 또는 군수의 허가를 받아야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 경미한 행위를 하고자 하는 경우와 제25조의 규정에 의하여 실시계획의 인가를 받은 경우에는 그러하지 아니하며, 제1호의 경우 산림안에서의 재식 및 죽목의 벌채에 대하여는 산림법의 규정에 의한다.

1. 토지의 형질변경, 죽목의 벌채·재식 또는 토석의 채취

2. 건축물 기타 공작물의 신축·개축·증축과 대통령령이 정하는 물건을 대통령령이 정하는 기간이상 쌓아 놓는 행위

② 시장 또는 군수는 제1항의 규정에 의한 허가를 하고자 하는 경우 제1항 각호의 행위가 도시계획사업의 시행에 지장이 있다고 인정할 때에는 미리 당해 시행자의 의견을 들어야 한다.

③ 시장 또는 군수는 제1항의 규정에 의한 허가를 함에 있어서 해당 지역의 도시계획의 내용을 충분히 참작하여야 한다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 소득세법 시행령제168조의14(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등) 제1항은 ‘토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지는 사용이 금지 또는 제한된 기간은 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 것으로 본다’고 규정하고, 같은 조 제3항은 ‘그 밖에 공익 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다’고 규정하고 있으며, 소득세법 시행규칙제83조의5(부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등) 제1항 제1호와 제8호는 ‘토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가․허가(건축허가를 포함한다. 이하 같다)․면허 등을 신청한 자가건축법제18조 및 행정지도에 따라 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지는 건축허가가 제한된 기간’과 ‘도시개발법에 따른 도시개발구역 안의 토지로서 환지방식에 따라 시행되는 도시개발사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능한 토지는 건축이 가능한 날로부터 2년’은 그 기간 동안 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 것으로 규정하고 있다.

(2) 쟁점토지가 소재한 ㅇㅇ지구 토지구획정리사업은 1993.12.30. 토지구획정리사업계획이 결정․고시(경기도 고시 제93-462호)되었고, 1994.3.4.부터 1998.7.31.까지의 기간 동안 ㅇㅇ지구내 건축행위를 제한하는 공고(1995년 8월경OOO 공고)가 있었으며, 1995.6.14. XXX지사가 OOO시장에게 토지구획정리사업의 시행을 명령(OOO시장은 인가신청기한(시행명령일로부터 6개월) 내에 인가신청을 하지 아니하였다. 결국OOO 변경 결정(OOO 고시 제2009-114호)으로 폐지되고, 민간방식을 통한 제1종 지구단위계획구역으로 사업이 전환되어 2010.2.24. 주택건설 사업계획이 승인되었다.

(3) 처분청의 사실의견조회에 대하여 문서에서, ‘1998.8.1.부터 2007년 8월까지 쟁점토지 소재 OOO지구는 지역주민의 지속적인 개발사업 반대로 인하여 건축행위 제한은 없었다’는 내용으로 회신한 사실이 나타난다.

(4) 살피건대, 소득세법 시행령제168조의14 제1항 제1호에 의하면 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지의 경우 사용이 금지 또는 제한된 기간은 비사업용 토지로 보지 아니하고, 같은 조 제3항 제5호에 의하면 ‘그 밖에 공익 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지’는 비사업용 토지로 보지 아니하는 것이나, 쟁점토지의 경우 1994.3.4.부터 1998.7.31.까지는 OO시장의 공고에 의하여 건축행위에 대한 제한이 있었으나 그 이외의 기간은 관련법령에 정한 바에 따라 건축허가를 신청할 수 있는 것으로 나타나고, XXX지사가 1995.6.14. OO시장에게 OO지구 토지구획정리사업의 시행을 명령하였으나 OO시장이 사업시행 인가신청을 하지 아니하여 사업이 시행되지 못한 것으로 나타나므로, 쟁점토지는 법령상 제한 등 부득이한 사유에 의하여 토지의 사용이 금지 또는 제한된 경우에 해당한다고 보기는 어렵다고 판단된다 (조심 2012중908, 2012.4.25., 조심 2012서3114, 2012.11.19. 같은 뜻 임). 따라서 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보고 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 할 것이다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.