청구법인이 특수관계자인 ㈜알테크노메탈에 외주가공을 준 것인지, 아니면 원재료를 공급하였다가 제품을 공급받은 것인지 여부

[주 문] OO세무서장이 2012.2.17. 청구법인에게 한 2009년 제1기 부가가치세OOO원, 2009년 제2기 부가가치세 OOO원, 2010년 제1기 부가가치세 OOO원, 2010년 제2기 부가가치세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구법인과 ㈜OOO메탈(이하 “OOO메탈”이라 한다)은 특수관계자로서, 2009년 5월부터 2010년 11월까지 청구법인은 조달청 및 OOO공업협동조합(이하 “조달청 등”이라 함)으로부터 순 알루미늄괴인 버진(Virgin)(이하 “버진”이라 한다)을 구매하여 OOO메탈에게제공하고, 같은 기간 OOO메탈은 청구법인으로부터 제공받은버진에 알루미늄 제품 또는 고철인 스크랩(이하 “스크랩”이라 한다)과합금소재를 추가 투입한 후 알루미늄 잉곳(Ingot)(이하 “잉곳”이라 한다)을생산하여 청구법인에 제공하는 거래(이하 “쟁점거래”라 한다)와 자체적으로 구매한 버진에 다른 재료를 추가 투입한 후 잉곳을 생산하여청구법인에 제공하는 거래(이하 “기존방식의 거래”라 한다)를 하였으며,청구법인은 제공받은 잉곳을 가공하여 자동차 엔진부품(실린더 헤드 등)을 생산하여 OOO자동차 등에 납품하였으며, 청구법인과 OOO메탈은 쟁점거래와 관련하여 청구법인이 OOO메탈에 외주가공을 위해 원재료인 버진을 제공한 것으로 보아 OOO메탈이 청구법인에게 임가공료에 대하여만 세금계산서를 교부하였다.
• 나. OOO지방국세청장(이하 “조사관청”이라 한다)은 청구법인이 OOO메탈에게 버진을 제공한 것과 OOO메탈이 청구법인에게 잉곳을 납품한 것이 각각부가가치세법상 재화의 공급에 해당된다고 조사하여 다른 조사내용과 함께 처분청에 이를 과세자료로 통보하였고,이에 따라 처분청은 2012.2.17. 청구법인에게 부가가치세 2009년 제1기OOO원, 2009년 제2기 OOO원, 2010년 제1기 OOO원, 2010년 제2기 OOO원을 각각 경정·고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.4.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인과 OOO메탈이 쟁점거래 시 임가공 방식을 선택한 것은 합리적인 의사결정에 따른 것으로서, 청구법인은 버진의 궁극적 사용·소비 권한을 OOO메탈에게 이전할 의도가 없었고, 실제로 이전한 사실도 없으므로, 쟁점거래는 부가가치세법상 재화의 공급에 해당되지 아니한다. 청구법인은 알루미늄 파동으로 정부가 버진 공급량을 통제하는 시장상황 때문에 불가피하게 직접 버진을 구매하게 되었는데, 이렇게 구매한 버진을 가공하여 잉곳을 확보하는 방법으로는, 버진을 OOO메탈에게 판매하였다가 나중에 OOO메탈이 생산한 잉곳을 구매하는 방식과 버진을 OOO메탈에게 임가공 목적물로 제공하였다가 가공 완료된 잉곳으로 되돌려 받는 방식이 있고 두 방식 모두 경제적 효과나 세부담 등은 동일하다. 조달청으로부터 구매한 버진은 비축물자로서 전매가 금지되며, 전매사실 발각 시에는 이후 5년간 조달청 버진 구매자격을 박탈하는 제재를 받게 되는데, 청구법인이 직접 버진을 구매하기로 의사결정할 당시(2009.4.6.)에는 전매금지규정을 명확히 알지 못하여 재화의 공급방식으로 거래하려고 했었으나, 버진 구매과정에 이를 인지하게 되어 청구법인과 OOO메탈 간의 실제 거래는 처음(2009.5.6. 버진구매분)부터 임가공 방식으로 이루어졌다. 대법원에서는 “재화의 공급에 관하여 규정한부가가치세법제6조 제1항에서 말하는 ‘인도 또는 양도’는 궁극적으로 재화를 사용·소비할 권한의 이전이 수반되는 것이어야 하는 것”으로 판시하고 있는데(1988.3.22.선고 87누694 판결, 1990.8.10.선고 90누3157 판결 등), 임가공 방식을 선택한 청구법인에게는 버진을 궁극적으로 사용‧소비할 권한을 OOO메탈에게 이전할 하등의 이유가 없었고 실제로 이전한 사실도 없으므로, 청구법인이 OOO메탈에게 임가공 목적으로 버진을 제공한 것은 부가가치세법상 재화의 공급에 해당하지 아니한다. 사인간 거래에 있어 거래방식의 선택은 ‘사적자치의 원칙’에 따라 전적으로 당사자의 의사에 의하여 결정되는 것이고, 세법 또한 당사자가 선택한 거래방식에 기초하여 적용되어야 하는 것이므로, 세법상 부인(의제) 근거도 없이 당사자가 선택한 법률관계를 부인하는 것은 부당하다. 대법원에서는 동일한 경제적 목적을 달성하기 위한 여러 가지의 법률관계 중 당사자가 제반사정을 고려하여 스스로 선택하여 형성한 법률관계는 특별한 사정이 없는 한 존중되어야 하며, 그 선택한 방식이 가장행위에 해당되지 아니하는 이상 법률상의 구체적 근거가 없이는 이를 부인할 수 없다고 일관되게 판시하고 있다(1991.5.14. 선고, 90누3027 판결, 1998.5.26. 선고, 97누1723 판결, 2001.8.21. 선고, 2000두963 판결 등). 청구법인과 OOO메탈이 임가공 방식을 선택한 것은 제반사정을 고려하여 자유의사에 따라 스스로 결정한 것으로서, 가장행위에 해당되지 않을 뿐만 아니라 이렇게 선택된 법률관계는 세법 적용 시에도 그대로 존중되어야 하는 것이므로, 결과적으로 법률상의 구체적 근거도 없이 당사자들이 자유의사에 따라 선택한 법률관계를 부인하려는 것은 타당하지 아니하다. 처분청은 정황이나 자의적 판단에 따라 쟁점거래가 임가공거래가 아니라는 잘못된 주장만 하고 있을 뿐, 재화의 사용‧소비 권한이 이전되었다는 어떠한 근거도 제시하지 못하고 있다. 쟁점거래 당시 OOO메탈은 청구법인으로부터 제공받은 버진 수량과 동일한 수량의 잉곳을 완성하여 납품하였으며, 이를 위하여 임가공용 버진 입고 및 잉곳 출고 수량을 기존방식의 거래에 따른 버진 및 잉곳 입출고와 별도로 기록관리하였다. 처분청은 장부 또는 서류상 구분관리 외에 실물에 대한 물리적 구분관리(별도 보관, 별도 생산투입)가 이루어지지 않았다고 하여 쟁점거래를 임가공거래로 볼 수 없다고 주장하는데, 버진은 OOO메탈이 직접 구매한 것이나 청구법인이 구매해서 제공한 것이나 완전히 동일한 것이며, 그러한 버진을 가공하여 생산한 잉곳도 완전히 동일하므로, 서류상 구분관리만으로도 기존방식의 거래와 임가공방식의 쟁점거래가 충분히 구분되므로 물리적인 구분관리가 불필요하다는 점에 비추어 보면, 이를 이유로 임가공거래를 부인하는 것은 부당하다. 또한, 처분청은 청구법인이 OOO메탈에 대하여 버진의 사용과처분에 대한 사후관리나 제조공정에 대한 관리감독을 하지 않은 것에 대하여 OOO메탈이 청구법인으로부터 버진의 사용·소비 권한을 이전받지 않고는 도저히 있을 수 없는 일이라고 주장하고 있는데, 청구법인은 임가공거래를 통하여 자신이 제공한 버진 수량만큼 잉곳을 돌려받는 것으로 의도하였던 거래의 목적이 달성되었으며, 잉곳의 납품 시 행해지는 품질검사를 통해 청구법인이 원하는 품질 수준이 충족될 수 있었기 때문에, 청구법인이 OOO메탈에 대해 별도의 노력과 비용을 들여 관리‧감독할 필요가 없었다. 처분청은 OOO메탈의 과거 5년간(2006~2010년)의 잉곳 생산량 대비 버진 투입량의 비율이 약 62.8%에 해당된다는 점을 들어, 청구법인이 OOO메탈에게 제공한 버진의 수량만큼만 잉곳으로 돌려받았으므로 임가공거래로 볼 수 없다는 주장을 하고 있는데, OOO자동차 등이 청구법인에 요구하는 품질규격에 따르면, 알루미늄 합금인 잉곳에는 약 92%의 순알루미늄과 약 8%의 합금소재(실리콘, 구리, 망간, 마그네슘 등)가 함유되어 있어야 하며, 약 97%의 생산수율을 감안할 때 잉곳 1kg을 생산하기 위해서는 0.95kg의 순알루미늄이 투입되어야 한다. 즉, 청구법인은 재료의 대부분을 차지하는 순 알루미늄을 버진으로 제공하고, 나머지는 합금소재가 소요됨을 감안하여 제공한 버진과 동일한 수량의 잉곳만 돌려받기로 한 것이므로, 이는 상관행 또는 사회통념상 충분히 합리적인 거래이다. 설령, 제공한 버진 수량(1)보다 더 많은 수량(1÷0.95=1.05)의 잉곳을돌려받지 않음에 따라 청구법인이 특수관계자인 OOO메탈에게이익을 분여한 결과가 되었다면, 이는 부당행위계산부인 대상은 될 수있어도 임가공거래를 부인하는 근거는 될 수 없다. 한편, 처분청은 청구법인과 OOO메탈 사이의 임가공계약서에 제품 규격·성분 등 기술적 부분이나 계약 미이행 시 조치 등 중요한 부분이 명시되어 있지 않다는 등의 이유를 들어 임가공거래를 부인하는데, OOO메탈은 2002년 설립 이후 계속하여 버진을 가공·생산한 잉곳을 청구법인에 납품해 오고 있으며, 청구법인과 OOO메탈은 특수관계자로서 실질적 의사결정자가 동일하다는 점에 비추어 볼 때, 계약서상에 다소의 문제가 있다 하더라도 양 당사자가 선택한 임가공거래 자체를 부인하는 것은 부당하다. 또한, 처분청은 청구법인과 OOO메탈이 당초에는 재화의 공급 방식으로 거래하였다가 전매금지규정을 회피하기 위하여 임가공 방식으로 위장하였다고 주장하나, 버진 구매 이전에는 재화의 공급 방식으로 하려고 하였으나, 버진 구매 시 전매금지규정을 인지하고 임가공 방식으로 거래한 것이므로 위 주장은 사실과 다른 것이다. 만약 청구법인과 OOO메탈이 당초에는 재화의 공급 방식으로 거래하였다고 가정한다면, 청구법인이 OOO메탈에게 공급한 버진에 대하여 OOO메탈이 매입세액공제를 받을 수 있도록 세금계산서를 교부하였어야 하나, 실제로 세금계산서를 교부하지 아니하였으므로 처분청의 주장은 타당하지 아니하다.
• 나. 처분청 의견 청구법인과 OOO메탈은 “사인 간의 거래에 있어 거래방식의 선택은 ‘사적 자치의 원칙’에 따라 전적으로 당사자의 의사에 의하여 결정되는 것이고, 세법 또한 당사자가 선택한 거래방식에 기초하여 적용되어야 하는 것이므로, 세법상 부인(의제) 근거도 없이 당사자가 선택한 법률관계를 부인하는 것은 부당함”을 주장하나, OOO메탈은 2002.9.1. 개업 이후 조사관청의 조사 종결일까지 자체적으로 매입한 알루미늄 버진 62.8% 정도와 알루미늄 휠, 알루미늄 인쇄판, 알루미늄 샤시 등 스크랩 37.2% 정도의 주요자재를 추가로 부담하여 AC4CHB, AC4CHB-CU, AC2B 등 잉곳을 제조하였고, 청구법인 등에 납품한 사실이 OOO메탈의 결산서 등에 의하여 확인되므로 청구법인과 OOO메탈은 쟁점거래에 있어 ‘OOO메탈이 상당량(약 37.2%)의 주요자재인 스크랩 등을 추가로 부담하고 청구법인으로부터 인도받은 버진에 공작을 가하여 새로운 재화를 만드는 가공계약에 의하여 생산된 잉곳을 인도하는 재화의 공급 거래를 청구법인으로부터 인도받은 버진에 마치 주요자재인 스크랩 등을 전혀 부담하지 않고 단순히 가공만 하여 주는 것 즉 용역의 공급 거래처럼 가장하여 회계처리를 하였다. 청구법인은 2009.4.6., 4.9.경 특수관계자인 OOO메탈과 서로 합의하여 청구법인이 정부 비축물자인 버진의 실수요자가 아님에도 실수요자인 것처럼 가장하여 조달청에 비축물자 이용업체로 등록하고, OOO협동조합에 조합원으로 가입하여 실수요자별로 구매할 수 있는 몫이 한정된 배정량을 2배로 늘려 급등하는 원자재 시장에서 상대적으로 저렴한 정부 비축물자(버진)를 추가로 더 확보하여 OOO메탈에 공급함으로써 결과적으로 청구법인의 원자재의 원활한 수급 및 원가 절감을 위하여 편법으로 정부 비축물자인 버진을 구입한 것이다. 청구법인은 특수관계자인 OOO메탈 자재팀의 ’09. 04. 06. 자 ‘청구법인 조달청 버진 구매 업무 협조전’에 의하여 특수관계자인 ‘OOO메탈의 원자재 수급 불안정’과 ‘그룹사별 개별 수급으로 인한 물량 추가 확보’를 그 사유로 청구법인에서 조달청 비축물자인 버진을 대행 구매하여 특수관계자인 OOO메탈로 공급하고자 구매 방안을 보고하여 결재를 받은 사실이 확인되며, ‘비축물자 이용업체 등록 및 이용약관’과 안내사항에 따른 구비서류를 준비하여 조달청에 등록 등을 하였으므로 구매방안 보고 단계에서 이미 청구법인에서 비축물자 대행 구매 시 버진을 직접 사용하지 않고 OOO메탈에 외주가공을 주어 제품을 생산하는 경우 OOO메탈과의 외주가공계약서와 OOO메탈의 공장등록 서류 등이 필요하고, 구매하는 버진의 전매가 제한된다는 사실과 OOO메탈과 매출/매입세금계산서에 의하여 별도 정산이 필요함을 인지하고 있었다. 또한, 구매수량 등도 OOO메탈에서 결정하여 청구법인으로 통보하는 것으로 보고하고 있으며, 이후 실지 정부 비축물자인 버진의 구매 신청도 대부분 OOO메탈에서 하여 청구법인에 통보함으로써 청구법인이 자기 명의의 버진 구매 대금을 정산할 수 있도록 하였음이 OOO메탈 구매 담당자의 문답서 등에 의하여 확인되므로 청구법인은 버진을 주요 자재로 투입하는 관련 제품의 생산·출고 예상량과 연계된 자체 구매 계획이 아닌 OOO메탈의 구매 결정에 따라 정부 비축물자인 버진을 구매한 것으로 판단된다. 청구법인은 버진을 주요 자재로 사용하여 생산하는 제품이 전혀 없고, OOO메탈에서 제조한 잉곳을 주요자재로 사용하고 있으며, 청구법인은 2009년 5월, 7월～10월과 2010년 1월, 9월, 11월에만 정부 비축물자인 버진을 구매하여 OOO메탈에게 제공하였다. OOO메탈은 2008년 이전에도 조달청과 수입상 등으로부터 버진을 자체적으로 구입하여 제품 제조에 사용하였으며, 버진 이외에 (자동차)알루미늄 휠, 알루미늄 와이어, 알루미늄 칩, 구리 등의 주요 자재를 추가로 투입하여 잉곳을 제조하여 청구법인 등에 납품하였고, 2009년 5월, 7월～10월과 2010년 1월, 9월, 11월 이외에는 청구법인으로부터 버진을 제공받은 사실이 없다. 조사 착수일 이후 제품별 임가공 계약서를 제출하여 줄 것을 OOO메탈에 계속 요구하였으나, 조사 종료일까지 ‘임가공비용 가격 결정 합의서(2008.4.1.)’, ‘계약서(2002.9.2.)’, ‘기본거래 계약서(2006.1.2.)’ ‘외주가공 계약서(2008.4.15.)’ 이외에는 제출한 계약서가 없으며, 2011. 7. 18. 경 제출한 2008. 4. 15. 자 외주가공 계약서는 OOO메탈에서 보관하고 있는 원본은 없으며, 청구법인에서 보관하고 있는 계약서의 사본임을 주장하여, 계약서 원본의 진위 여부를 확인하고자 원본의 임의 제출을 요구하였으나, 특별한 이유 없이 거절하였다. 제출한 합의서 및 계약서를 검토한 결과, 제공한 재화의 수불 및 사용·처분의 제한, 서로 합의한 생산 제품의 수율, 추가 투입되는 주요 자재의 부담, 제품의 납기 등 임가공 관련 사실을 확인할 수 없고,외주가공계약 사실을 주장하며 제출한 2008.4.15.자 계약서의 계약일 전·후에는 청구법인이 정부 비축물자인 알루미늄 버진을 구매하여 OOO메탈에 제공하는 등의 의사결정을 한 사실이 없고 실지 알루미늄 버진은 2009.5.6. 최초 구매하였으며, 구매를 위한 청구법인의 의사결정일은 2009.4.9.임이 보고서에 의해 확인된다. 또한, 2008.4.15.자 외주가공 계약서에는 청구법인이 제공하는 알루미늄 버진을 OOO메탈이 어떤 주요자재를 추가하여 어떤 성분과 규격의 어떤 제품을 얼마만큼 생산하여 언제까지 납품하여야 하며, 계약 내용이 지켜지지 않았을 때 어떻게 한다는 등의 외주가공 계약에 있어 가장 중요한 내용이 명시되어 있지 않다. 청구법인은 조달청 등으로부터 정부 비축물자인 버진을 구매하여 곧바로 OOO메탈에 인도하면서 OOO메탈과 임가공계약을 맺은 사실이 없고 임가공 원재료로서 별도로 버진의 수불관리를 한 사실이 없으며, 버진을 OOO메탈에게 인도하면서 제공하는 버진으로 어떤 성분과 규격의 어떤 제품을 얼마만큼 생산하여 언제까지 납품하여야 하며 버진에 대한 OOO메탈의 사용·처분이 제한되고 만약 계약 내용이 지켜지지 않았을 때에는 어떻게 한다는 등 버진 소유자라면 당연히 행사하였을 최소한의 권리도 행사한 사실이 없다. OOO메탈은 청구법인으로부터 제공받은 버진과 OOO메탈이 자체적으로 매입한 버진을 전혀 구분하지 않고 같은 주요자재의 하나로 관리하였고 제조 공정에 투입하면서도 별도로 수불관리를 한 사실이 없으며, 청구법인이 제공한 버진이 OOO메탈의 사업장에 입고되는 순간부터 OOO메탈이 자체적으로 매입한 버진과 똑같이 취급되었고 OOO메탈의 자체 생산계획에 따라 버진을 주요자재의 하나로 제조공정에 투입하여 버진 관련 제품인 AC4CHB와 AC4CHB-CU, AC2B 등을 생산하였다. OOO메탈은 버진을 주요자재로 투입하여 생산한 제품 중 AC2B의 경우 2009년도 및 2010년도 총생산량 20,468,735kg 중 7,278,200kg(35.6%)은 버진을 제공한 청구법인에게 납품한 반면, 13,190,515kg(64.4%)은 버진을 제공한 사실이 없는 OOO자동차에 납품하였다. OOO메탈의 버진 관련 제품 중 AC2B의 경우 청구법인이 제공한 버진이 투입되었을 가능성이 있음에도 OOO메탈은 청구법인으로부터 제공받은 버진에 대하여 그 사용과 처분을 제한하는 등의 사후관리나 OOO메탈의 제조공정에 대한 관리감독 등을 2009년도 및 2010년도 중 단 한 차례도 청구법인으로부터 받은 사실이 없다. 따라서, 청구법인은 버진을 OOO메탈에게 인도한 후 버진의 소유자라면 당연히 행사하였어야 할 권리를 전혀 행사하지 않았고, OOO메탈은 청구법인으로부터 그 어떠한 제한이나 간섭도 없이청구법인으로부터 버진을 사용 소비할 권한을 이전받지 않고는 도저히행사할 수 없는 버진의 소유자로서의 권리를 적극적으로 행사하였다. OOO메탈은 청구법인으로부터 인도받은 재화(버진)에 상당량의또 다른 주요자재를 추가로 투입하여 버진 관련 제품을 생산하였다. OOO메탈은 AC4CHB, AC4CHB-CU, AC2B, ADC12S, AC3AM, TAC4B 등의 제품을 생산하고 있으며, 제품 중 AC4CHB와 AC4CHB-CU, AC2B는 버진이 주요자재로 투입된 제품이고, OOO메탈은 원가관리 또는 강도 등 제품의 규격을 맞추기 위해 버진 이외에 알루미늄 스크랩 중 순도가 가장 높은 알루미늄 휠, 알루미늄 인쇄판과 알루미늄 와이어 등의 주요자재와 망간, 마그네슘, 구리, 규소, 티탄 등의 주요자재를 추가로 투입하여 제품 AC4CHB와 AC4CHB-CU, AC2B를 생산하였다. OOO메탈은 자체적으로 매입한 버진과 청구법인으로부터 제공받은 버진을 별도로 구분하지 않고 주요자재의 하나로 제조공정에 투입하였고, 알루미늄 휠, 인쇄판, 와이어 등의 주요자재는 전부 OOO메탈에서 부담하여 버진 관련 제품 AC4CHB와 AC4CHB-CU, AC2B 등을 생산하였다. OOO메탈이 생산하여 청구법인에게 공급한 제품에 사용된 주요자재 중 상당부분(약 37.2%)은 OOO메탈에서 부담한 것으로,OOOO메탈이 버진 관련 제품(AC4CHB와 AC4CHB-CU, AC2B 등)을청구법인에게 공급한 것은부가가치세법 시행령제14조 제1항 제2호 규정의 부가가치세 과세대상 거래인 재화의 공급에 해당되는 것이므로 쟁점거래를 각각 부가가치세 과세대상 거래로 판단하여 한 처분청의 과세처분은 정당하다. 결국, 청구법인이 정부 비축물자인 버진을 구매하여 OOO메탈에게 공급한 거래는 버진을 임가공을 위한 원재료의 무상공급이라는 사실이 확인되지 않고 오히려 버진의 소유권을 완전히 이전하는 재화의 공급으로 밖에 볼 수 없고, OOO메탈이 청구법인으로부터 공급받은 버진에 알루미늄 휠 등 상당량의 주요자재를 추가로 투입하여 버진 관련 제품을 생산하였고 그 생산 제품을 청구법인에게 공급한 거래 역시 부가가치세 과세대상 거래인 재화의 공급에 해당된다. 따라서, 쟁점거래를 재화의 공급으로 회계처리 할 것인지 아니면 용역의 공급으로 회계처리 할 것인지를 거래 당사자인 청구법인과 OOO메탈이 임의로 선택할 수 없으며, 그 거래의 실질이부가가치세법 시행령제14조 제1항 제2호 규정의 ‘자기가 주요자재의 전부 또는 일부를 부담하고 상대방으로부터 인도받은 재화에 공작을 가하여 새로운 재화를 만드는 가공계약에 의하여 재화를 인도하는 것’에 해당하면 당연히 재화의 공급 방식으로 회계처리를 하여야 하고, 같은 법 시행령 제18조 제2호 규정의 ‘상대방으로부터 인도받은 재화에 주요자재를 전혀 부담하지 아니하고 단순히 가공만 하여 주는 것’에 해당하면 당연히 임가공 방식으로 회계처리를 하여야 하는 것이며, 두 방식 모두 경제적 효과나 세 부담이 같다고 하여 회계처리 방식이 달라지는 것은 아니다. 또한, 청구법인과 OOO메탈의 주장처럼 청구법인이 구매한 버진 1kg을 OOO메탈에 제공하고, OOO메탈이 37.2% 정도의 다른 주요자재를 추가로 부담하여 제조한 잉곳 1kg을 받기(그야말로 버진과 잉곳을 다른 조건 없이 1:1로 교환하기)로 합의하여 거래하였다면 그 거래 역시 부가가치세법 규정에 따라 재화의 공급에 해당된다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 청구법인이 특수관계자인 OOO메탈에 외주가공을 위해 원재료를 무상제공하고 OOO메탈이 여기에 임가공용역을 제공한 것으로 하여 부가가치세를 신고한 데 대하여 동 거래를 청구법인이 OOO메탈에 재화(원재료)를 공급하였다가 재화(제품)를 공급받은 것으로 보아 각각에 부가가치세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령

(1) 부가가치세법 제6조【재화의 공급】① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든원인에 의하여 재화를 인도(引渡) 또는 양도(讓渡)하는 것으로 한다. 제7조【용역의 공급】① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화ㆍ시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다.

(2) 부가가치세법 시행령 제14조【재화공급의 범위】① 법 제6조제1항에 규정하는 재화의 공급은 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

2. 자기가 주요자재의 전부 또는 일부를 부담하고 상대방으로부터 인도받은 재화에 공작을 가하여 새로운 재화를 만드는 가공계약에 의하여 재화를 인도하는 것

3. 재화의 인도대가로서 다른 재화를 인도받거나 용역을 제공받는 교환계약에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것 제18조【용역공급의 범위】다음 각호의 1에 해당하는 것은 법 제7조의 규정에 의한 용역의 공급으로 본다.

2. 상대방으로부터 인도받은 재화에 주요자재를 전혀 부담하지 아니하고 단순히 가공만 하여 주는 것

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 OOO메탈간의 거래기간(2009년 5월～2010년 11월, 이하 “쟁점거래기간”이라 한다) 이전과 쟁점거래기간동안의 버진 및 잉곳의 실물흐름을 보면, 쟁점거래기간 이전에는 OOO메탈은 버진을 조달청과 수입상 등에서 직접 구입하여 여기에 스크랩과 합금소재를 투입하여 잉곳을 생산한 후 이를 청구법인이나 OOO자동차 등에 납품하는 기존 방식의 거래를 하였고, 쟁점거래기간에는 청구법인이 버진을 조달청 등으로부터 직접 구입하여 이를 OOO메탈에 제공하였으며, 쟁점거래기간에도 기존 방식의 거래와 같이 OOO메탈이 직접 버진을 구입하여 잉곳을 생산하는 방식도 병행한 것으로 심리자료에 나타난다.

(2) 쟁점거래에 대한 청구법인 및 OOO메탈의 부가가치세 신고내역 및 처분청의 경정내역은 다음과 같음이 심리자료에 나타난다. (가) 청구법인은 아래《표1》과 같이 2,413,985kg의 버진을 조달청등으로부터 구매(구매대금 OOO천원)하여 OOO메탈에게 제공 시임가공용 원재료를 제공하는 것으로 하여 별도의 세무처리를 하지 아니하였고, OOO메탈에서도 청구법인으로부터 받은 버진을 별도의 세무처리를 하지 아니하였고 청구법인에 버진과 같은 수량(2,413,985kg)의 잉곳을 납품하면서 잉곳 수량(2,413,985kg)에 대한 임가공용역OOO만을 제공한 것으로 세금계산서를 교부하였다. OOOOOOOO OO OO OOOOOO OOO, OOOOO OOOO O OOOOOO OOOOOO OOOO OOO OO OO OOO OO OOOOOOOOO OOOO OO OOOOOO O,OOOOOOO, OOOOO O,OOOOOOO, OOOOO OOOOOOO (나) 처분청에서는 청구법인이 정부비축물자인 버진을 직접 원재료로 사용하는 사업자가 아님에도 특수관계자인 OOO메탈의 원자재의 원활한 수급 및 원가 절감을 위해 청구법인이 편법으로 정부 비축물자인 버진을 구매한 것으로서, 당초에는 청구법인이 구매한 버진을 OOO메탈에게 공급 시 세금계산서를 교부하여야 하는 것으로 결정하였다가, 이후 관련규정에의거 전매할 수 없음을 알고 청구법인이 OOO메탈에게 지급할 잉곳대금에서 OOO메탈이 청구법인에 지급하여야 할 버진대금을 제외한금액만을 세금계산서를 교부하는 것으로 회계처리를 변경한 것이며, 또한, OOO메탈은 청구법인으로부터 받은 버진을 OOO메탈이 직접 구매한 버진과 별도의 수불현황 관리 없이 혼재하여 사용하였고, OOO메탈과 청구법인간에 재화의 수불 및 사용·처분의 제한·서로 합의한 생산 제품의 수율 등이 구체화된 임가공계약서가 없다고 하여 청구법인이 상기《표1》상의 ㉮금액에 대한 버진을 OOO메탈에 재화로 공급하고 세금계산서를 교부하지 아니하였으며, OOOO메탈도 청구법인으로부터 구매한 버진을 가공하여 청구법인에잉곳을 공급(재화의 공급가액 = ㉮+㉯)한 것으로 보아 ㉮금액에 대한 세금계산서를 교부하지 아니한 것으로 보아 이 건을 경정하였다.

(3) 처분청에서는 과세근거로 청구법인과 OOO메탈간의 버진 구매와 관련하여 청구법인에서 OOO메탈로 세금계산서를 발행하여야 한다는 내용 등이 기재된 2009.4.6. OOO메탈이 작성한 “청구법인 조달청 버진구매 업무협조의 건”와 2009.4.9. 청구법인이 작성한 “OOOO메탈 조달청 원자재 버진 구매 방안 보고의 건”, 조달청 비축물자전매행위 불가로 버진 판매 세금계산서 발급이 불가하므로 OOO메탈 매입 잉곳 품목에서 상계 후 차액을 지급한다는 내용이 기재된 2009.6.22. 청구법인이 작성한 “조달청 인고트 대행 구매 관련 OOO메탈 정산 방안 보고의 건(5월 물품대)”, 배정 비축물자를 전매한 사실이 발견된 경우 비축물자 이용업체 등록을 5년간 배제할 수 있다는 내용의 “국가종합전자조달시스템 비축물자 이용업체 등록 및 이용약관(조달청 고시 제2008-15호, 2008.11.11.)” 등을 제시하였다.

(4) OOO메탈의 잉곳 매출현황을 보면, OOO메탈은 버진을 주요자재로 제조한 제품을 청구법인과 OOO자동차에 납품하고 있으며, 연도별 OOO메탈의 버진 관련 제품 출고현황은 아래《표2》와 같음이심리자료에 나타난다. OOOOOOO OOOOOOO OO OO OO OOOO (OO:OO) O ()O OOOOO OOOOOOO OOO OOOO

(5) OOO메탈의 버진 투입 대비 잉곳 생산과 관련하여 처분청및 청구법인이 제시한 자료는 다음과 같다. (가) 조사관청에서는 OOO메탈은 잉곳 생산 시, 버진 이외에 알루미늄 휠 등과 같은 스크랩에 합금소재(Si,Cu,Mg 등)를 투입하여 잉곳을 생산하는데, 아래《표3, 4》와 같이 OOO메탈의 결산서상 버진 투입량과관련 제품 생산현황을 비교하여 보면 버진 62.8%:버진 외 37.2%이므로이는 버진 1단위가 투입되면 잉곳 1.59단위가 생산되어야 하는 것이어서, OOOOOOOOOO OOOO OO OOOO (OO:OO) O OO OO OOO OOOO OOO OO O OOOOO: OO O OOOOO 결국, 청구법인은 OOO메탈에 제공한 버진 2,413,985kg과 같은수량의 제품(AC4CHB) 2,413,953kg만을 납품받았으므로 잉곳생산에 투입되지 아니한 나머지 버진은 청구법인의 주장과 같다면 외주가공의 위탁자로서 청구법인에게 권리가 있으므로 청구법인의 원재료 기말재고로 계상했어야 하나, 청구법인의 결산서에 버진은 원재료 재고자산으로 계상되어 있지 않았다고 조사하였다. (나) 청구법인과 OOO메탈은 조사관청에서 OOO메탈의 버진투입량과 잉곳생산량을 단순 비교하여 그 수율이 “0.62: 1”이라고하나, OOOO메탈은 알루미늄 합금인 잉곳을 생산함에 있어서는 순수한버진 뿐만 아니라 버진 대비 가격이 저렴한 스크랩을 원재료 같이 투입하고, 여기에 실리콘, 마그네슘 등의 합금소재 등이 소요되는데, 이는 버진 투입량 대비 잉곳 생산량 비율이 62.8%라는 것으로 나머지 37.2%만큼의 알루미늄 스크랩, 망간 등의 다른 재료가 투입되었다는 것으로, 청구법인은 알루미늄 스크랩이나 합금소재의 제공없이 순수하게 버진만을 제공하고 동 버진수량만큼의 잉곳을 납품받기로 당사자간 합의하였는데(버진 1kg 제공: 잉곳 1kg 납품), 그 생산수율의 근거는 아래《표5》와 같이 잉곳의 최종 납품처인 OOO자동차에서 정한 “실린더 헤드용 알루미늄 잉곳(AC4CH) 원가변동내역(2011.4분기)”에서 보듯이, 1kg의 잉곳을 생산하는 데는 총 1.0367kg의 원재료가 소요되는데, 그 중 알루미늄이 0.9522kg, 나머지 합금소재는 0.0845kg이 소요되는 것으로 나타나고, OOOOOOOOOO OO OOOOO(OOOOO) OOOOOO(OOOOOOOO) 순알루미늄 버진을 100% 사용하지 않고 스크랩을 함께 사용하는 경우에는 버진과 스크랩이 약 95%가 투입되고, 합금소재는 약 5%가 투입되는 것(아래《표6》참조)으로 보아 알 수 있고, 결국, 청구법인은 잉곳 1kg을 공급받기 위해 순알루미늄 요구량 0.9522kg을 모두 버진으로 제공한 것이고, 기타 합금소재는 그 단가가 버진 단가와 크게 다르지 않고 이들 모두를 청구법인이 직접 구입하여 공급하는 것은 너무 번거롭다는 점을 감안하여 동 합금소재 소요량 0.0845kg도 모두 버진으로 제공하는 것으로 하여 이에 따라 버진 1kg당 잉곳 1kg을 공급받는 거래가 성립된 것이라는 주장이다. (다) 2011.6.22. 조사관청의 OOO메탈의 유OOO 차장의 문답서를보면, 알루미늄 버진 100kg이 생산 공정에 투입되면 OOO메탈에서생산하는 제품이 몇 kg이 되는지(생산 수율이 몇 % 정도 되는지)에 대한 조사관청 공무원의 물음에 “대략 97% 정도 될 것”이라고 답변한 것으로 나타난다. (라) 처분청에서 제출한 OOO메탈의 2010년 1분기 분석자료상원료별 구성비는 아래《표6》과 같고, OOO메탈은 아래《표6》상의배합비율은 표준배합비율이라는 주장이다. OOOOOOOOOO OO OOO OOO

(6) 청구법인에서 OOO메탈에 제공한 버진에 대한 수불현황에 관한 내역은 다음과 같음이 심리자료에 나타난다. (가) 조사관청에서는 OOO메탈이 청구법인으로부터 제공받은 버진에 대하여 OOO메탈이 자체적으로 구입한 버진과 전혀 구분하지 않고 같은 주요자재의 하나로 관리하여 별도로 수불관리를 한 사실이 없고, 청구법인도 제공한 버진의 사용과 처분을 제한하는 등의 사후관리 등을 한 사실이 없으며, OOO메탈이 버진으로 생산한 잉곳이 청구법인뿐만 아니라 다른 매출처(OOO자동차 등)에도 납품되는 점 등으로 보아 OOO메탈이 청구법인으로부터 버진의 소유권을 완전히 이전받은 것이라고 조사하였다. (나) 청구법인과 OOO메탈은 청구법인이 구입한 버진이나 OOOO메탈이 구입한 버진은 순수 알루미늄으로 차이가 없어 청구법인입장에서는 제공한 버진수량만큼의 잉곳을 제공받으면 될 뿐이므로 OOO메탈에 대한 제조 공정에 대한 관리가 이루어지지 않더라도 잉곳을 납품받을 때 품질검사를 통해 수량 및 품질규격만 충족하면 되므로 별도의 노력과 비용을 들여 제공한 버진에 대하여 관리·감독할 필요가 없다는 주장이다. (다) 쟁점거래와 관련하여 청구법인이 조달청 등으로부터 구입한 버진은 모두 OOO메탈로 제공되었고, OOO메탈은 청구법인으로부터 동 버진을 받은 것으로 계량대장에 표시되어 있음이 심리자료에 나타난다.

(7) OOO메탈과 청구법인간의 임가공계약 현황에 관한 내역은 다음과 같음이 심리자료에 나타난다. (가) 조사관청에서는 비축물자인 버진을 조달청으로부터 구매한 자가 직접 가공하지 않고 외주가공을 주는 경우 외주가공계약서 등을 제출하도록 되어 있으나, 청구법인이 2009.4.14. 조달청에 송부한 문서에의하면 외주가공계약서 등이 제출되지 아니하였고, 세무조사 중 외주가공계약 사실을 주장하며 제출한 2008.4.15. 자 계약서의 계약일 전·후에는 청구법인이 정부 비축물자인 알루미늄 버진을 구매하여 OOO메탈에 제공하는 등의 의사결정을 한 사실이 없고, 제출한 계약서 원본의 진위 여부가 확인되지 아니하며, 제출된 2008.4.15. 자 외주가공계약서에도 제공한 재화의 수불 및 사용·처분의 제한, 서로 합의한 생산 제품의 수율, 추가 투입되는 주요 자재의 부담, 제품의 납기 등 임가공 관련 사실이 확인되지 않는다고 조사하였다. (나) 청구법인과 OOO메탈이 2008.4.15. 작성되었다는 이유만으로 2009년 5월에 개시된 쟁점거래와 관련된 외주가공계약서가 아니라고 주장하는 것은 부당하고, OOO메탈은 2002년 9월부터 OOO메탈이 구매한 버진을 가공하여 생산한 잉곳을 청구법인에게 공급하여 왔는데, OOO메탈은 쟁점거래와 관련하여 2009년 5월부터 청구법인에게 공급하는 잉곳은 OOO메탈이 기존 거래방식에 따라 청구법인에 공급하는 잉곳과 사양, 품질 등이 완전히 동일한 것이어서, 거래당사자간의 실무적 관행 또는 묵시적 합의 등에 따라 과거부터 지속적으로 거래가 이루어지고 있던 것이므로 외주가공계약서상 이와 관련된 기술적 부분이나, 특수관계자인 청구법인과 OOO메탈사이에 계약 미이행시 조치, 버진의 수불 및 사용처분의 제한 등을 세세히 기술하는 것은 청구법인과 OOO메탈이 특수관계법인인 이상 사실상 불필요한 부분이라는 주장이다.

(8) 조사관청이 제출한 OOO메탈에서 연도별, 월별로 작성한 “청구법인 출고 현황”을 보면, 쟁점거래가 있었던 2009년 5월 등의 출고현황에 쟁점거래와 관련하여서는 음영으로 표시되어 임가공이라고 구분 기재되어 있고 단가도다른 것과 다르게 기재되어 있으나, 처분청에서는 그 근거가 없다는 의견이다.

(9) 조사관청의 조사공무원OOO이 우리 원의 심판관회의(2012.9.20.)에 출석하여, OOO메탈은 청구법인의 원료구매부서에 불과한 것으로 잉곳은 버진 62%와 스크랩 등 37%로 만들어지는데 주요자재인 스크랩을 OOO메탈이 부담하였고, OOO메탈이 자체 구입한 버진과 청구법인으로부터 제공받은 버진은 관리, 제조공정 투입, 납품관리에 있어 구별이 없으며, 청구법인이 제시한 외주가공계약서상 제공한 재화의 수불 및 사용·처분의 제한, 생산제품의 수율 등 중요한 사항이 빠져있고, 게다가 청구주장과 같이 순도 100%의 버진을 주고 같은 무게의 잉곳을 제공받았다면 결국 알루미늄을 주고 잉곳을 받은 교환거래에 해당하는 것이어서 쟁점거래는 재화를 공급한 것에 해당하며, 쟁점거래와 관련한 임가공 단가는 별도로 산정하는 것이 아니라 OOO자동차에서 정해준 잉곳가액에서 청구법인이구입한 버진가액을 제외한 나머지 금액이라는 취지의 의견진술을하였다.

(10) 청구법인의 전무이사인 임OOO이 우리 원의 심판관회의(2012.9.20.)에 출석하여, 알루미늄 버진을 100%를 넣을 수도 있고 50%를 넣을 수도 있는 등 잉곳의 생산방법에는수십가지가 있을 수 있고, 다만 스크랩을 사용하게 되면 첨가제를 더 넣어야 하는데 이는 제조회사의 노하우에 해당하므로 청구법인 입장에는 버진을 제공하고 OO자동차에서 요구하는 규격품의 잉곳만 받으면 되므로 OOO메탈로부터 잉곳을 납품받을 때 이에 대한 품질검사를 하고 있으며, OOOO메탈이 스크랩을 사용하여 원가를 절감하였다 하더라도 청구법인 입장에서는 원하는 잉곳 품질규격만 맞으면 OOO자동차 납품에 지장이없으므로 그 투입내역이 어떠한 것이든 상관이 없다는 취지의 의견진술을 하였다.

(11) 위 사실관계 및 제시증빙과 관련 법령을 종합하여 살펴본다. 청구법인 입장에서는 잉곳가격이 OOO자동차에서 정한 가액으로 정해져 있기에 버진을 직접 구입하여 OOO메탈에게 임가공을 위해 제공한 후 이에 대한 임가공비를 지급하는 경우와 OOO메탈이 버진을 직접 구입하여 이를 가공하여 청구법인에게 납품하는 경우나 모두 그 부담가액이 동일하여 임가공방식으로 하든 처분청의견과 같이재화의 공급방식으로 하든 차이가 없는 상황에서, 당초 청구법인이 안정적인 잉곳 납품을 목적으로 특수관계있는 OOO메탈의 버진 수량 확보를 위해 조달물품인 버진을 구매하여 OOO메탈에게 제공하였지만, 조달물품의 특성상 관련규정에 따라 이를 청구법인이 사용하지 아니한 채 전매할 수는 없기에 두 방법 중 청구법인에게 유리한 임가공방식으로 처리한 것으로 보이고 이는 납세자가 선택할 사항으로 보이는 점, 또한, OOO메탈이 주요자재의 전부 또는 일부를 부담하고 청구법인으로부터 인도받은 재화에 공작을 가하여 새로운 재화를 만드는가공계약에 의하여 재화를 인도하는 것은 재화의 공급으로 볼 것이나, 쟁점거래의 경우 청구법인은 주요자재인 버진을 OOO메탈에 제공하였고 OOO메탈은 원가절감을 위하여 제공받은 버진 외에 스크랩을 사용하여 잉곳을 생산하였으나 납품받은 잉곳의 품질규격에 있어서는 거의 차이점이 없다면 OOO메탈이 스크랩을 사용하였다 하여청구법인 입장에서 OOO메탈이 새로운 주요자재를 투입하였다고 보기는 어려운 점, 비록, 청구법인과 OOO메탈간에 제공된 버진을 구분하여 수불관리하거나 생산수율 등이 구체적으로 기재된 외주가공계약서가 없으나, 청구법인이 제공한 버진과 OOO메탈이 직접 구입한 버진이 그 성분이나 규격에서 다르지 않다면 제조과정이 같아 OOO메탈의 사업특성상 이를 제조과정에서 구분하지 아니하였다 하더라도 통상적인 경우라 할 수 있고, 청구법인과 OOO메탈의 특수관계를 고려할 때 청구법인은 2002년 9월 OOO메탈 설립 이후부터 OOO메탈로부터 잉곳을 납품받아 왔고, 일시적인 버진 수급의 불균형으로 인하여 청구법인이 직접 버진을 구입하여 제공하였다고 하더라도 기존방식의 거래로 인하여 납품받은 잉곳과 쟁점거래로 인하여 납품받은 잉곳이 그 생산과정 및 수율에서 크게 다르지 않다고 보이므로일반적인 제3자에서 작성하는 구체적 임가공계약서가 반드시 필요하다고 하기는 어렵고, 청구법인 입장에서는 제공한 버진 수량과 납품받은 잉곳 수량 및 그 품질만을 검사하는 것만으로도 제공한 버진에 대한 사후관리가 충분하다고도 보이는 점, 게다가, OOO메탈의 내부자료(월별 매출현황)에서 보듯이 OOO메탈이 쟁점거래를 계속적으로 임가공으로 인식하여 내부적으로 보고하고 있는 점과 OOO메탈이 청구법인의 원료구매부서라고 한다면 당초부터 청구법인이 버진을 판매하기 위하여 조달청 등으로부터 구입하여 OOO메탈이 청구법인으로부터 구매하였다고 하기는어려운 점 등으로 보아 처분청의 의견과 같이 쟁점거래에 따라 청구법인에서 OOO메탈로 재화(버진)가 공급되었고 이후 OOO메탈에서 청구법인으로 재화(잉곳)가 공급되었다고 보기는 어렵다고 판단된다. 따라서, 쟁점거래를 재화의 공급으로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.