물납신청토지의 분할 후 재산평가액 변동시 물납허가취소 처분은 정당함

심판청구를 기각한다.

• 가. 피상속인 조 OO가 2011.3.16. 사망하여 상속인인 조OO(청구인), 조△△, 조□□, 박OO는 2011.9.16. 상속재산가액을 OOO원, 납부할 세액을 OOO원으로 하여 상속세과세표준 및 세액을 신고하면서 상속재산으로 신고한 OOO도 OOO시 OOO리 OOO-OO 대 35㎡, 같은 리 OOO-OO 임야 446㎡ 중 288㎡, 같은 리 OOO-OO 대 15㎡, 같은 리 OOO-OO 임야 12㎡, 총 350㎡(이하 “물납신청토지”라 한다)를 물납신청하면서, 그 중 OOO도 OOO시 OOO리 OOO-OO 대 932㎡ 중 35㎡와 같은 리 OOO-OO 임야 446㎡ 중 288㎡(이하 “분할토지”라 한다)는 일부 지상에 임차 중인 건물 및 주택건물 등이 점유되어 있어 사권이 설정된 건물점유 면적을 제외한 부분으로 토지를 분할한다고 물납신청하였다.
• 나. 처분청은 현장확인 후 물납재산점검표, 물납허가신청 검토 조사서, 물납신청인의 분할계획서, 각서와 함께 2011.9.23. OOO지방국세청장에게 상속세 물납신청에 대한 지휘요청을 하였으며, OOO지방국세청장은 2011.11.8. 처분청에 물납에 대한 조건부 허가 통지하였고, 이에 처분청은 2011.11.30. “① 상속세 및 증여세법 시행령(이하 ”상증법시행령“이라 한다) 제70조에 의거 분할한 재산의 가액이 분할 전보다 감소되지 아니하는 조건 및 물납재산 수납일 전까지 ② 구축물, 철재문, 각종 과실수, 쓰레기의 철거·이동 등 관리·처분이 가능하도록 ‘물납신청에 대한 각서(2011.9.20.접수)’를 이행하는 조건, ③ 국유재산법 제11조, 상속세 및 증여세법(이하 ”상증법“이라 한다) 제71조 및 기타사유에 의한 관리·처분이 부적당한 재산에 해당하지 아니하도록 하자 치유를 완료하는 조건으로 물납을 허가하오니, 분할계획서에 따라 분할을 이행”하라는 물납에 대한 조건부 허가 통지와 물납 조건부 허가 통지서를 2011.9.19. 청구인에게 통지하였다.
• 다. 청구인은 2011.12.12. 물납신청토지 중 분할신청한 OOO도 OOO시 OOO리 OOO-OO 대 288㎡와 같은 리 OOO-OO 35㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)로 분할하고, 이에 처분청은 2012.1.9. 청구인에게 분할한 물납재산의 평가에 시일이 소요된다 하여 물납기한일 연장통지를 하였으며, 처분청은 2012.1.27. 재산평가 결과 분할 후 재산의 가액이 감소된 것으로 확인되어 조건부 허가한 당해 물납 건에 대하여 청구인에게 물납 취소 통지를 하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2012.2.15. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 피상속인으로부터 상속받은 상속재산가액 OOO원 중 부동산가격이 99.48%인 OOO원으로 물납이외에는 상속세 납부가 불가능하며, 상속재산인 부동산 중에서도 저당권 등 제3자의 권리가 없는 재산은 2011.9.16. 상속세과세표준 및 세액을 신고하면서 상속재산으로 신고한 물납신청토지 총 350㎡ 뿐이다. 처분청은 물납신청토지가 분할 후 평가가액이 OOO원에서 OOO원으로 하락하였다고 하여 물납취소통지를 하고, 물납신청한 상속세 OOO원에 대하여 물납신청토지 4필지 350㎡를 분할 후 평가액 OOO원으로 평가하고, 추가로 OOO도 OOO시 OOO리 OOO-OO 61㎡, 같은 리 OOO-OO 164㎡, 같은 리 OOO-OO 9㎡, 같은 리 OOO-OO 26㎡, 4필지는 공시지가로 평가하여 OOO원으로 하여 총 OOO원으로 2012년 3월에 처분청에서 압류 등 체납처분을 집행하고 있는 바, 공매가 개시되면 압류한 8필지 부동산의 공시지가 OOO원으로 공매개시될 것이고, 요즈음 부동산시장상황으로 보아 수차례 유찰된다면 납세의무자를 경제적 위기에 처하여 질 것이 확실하기에, 물납신청토지는 분할 후 과세관청이 평가한 OOO원으로 상속세 과세표준 경정결정하고 물납을 받아주기를 간청하며, 나머지 현금 OOO원도 추가 납부하여야 하기에 피상속인이 안장되어 있는 토지 OOO도 OOO시 OOO면 OOO리 OOO-OO도 분할 양도하고 압류되지 않은 토지로 은행유자 받아 납부하려는 상황이다.
• 나. 처분청 의견 상증법 시행령 제70조 제7항에 재산을 분할하거나 재산의 분할을 전제로 하여 물납신청을 하는 경우에는 물납을 신청한 재산의 가액이 분할 전보다 감소되지 아니하는 경우에만 물납을 허가할 수 있다고 규정하고 있는 바, OOO도 OOO시 OOO읍 OOO리 OOO-OO 토지의 경우 분할 전 평가액 대비 29.45% 감소(OOO원 감소), 같은 리 OOO-OO는 분할 전 평가액 대비 34.68% 감소(OOO원 감소)하여 물납취소함은 정당하다. 상증법 제60조에 의거 상속재산의 가액은 상속개시 당시의 현황에 의하여야 하는 것으로서, 상속재산인 토지가 상속개시 후에 필지가 분할된 경우에는 분할되기 전 당해 토지의 가액으로 상속재산을 평가함이 타당할 것인바, 상속개시 당시의 현황에 의하여 상속개시 후 6개월 이내에 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균가로 상속재산가액을 평가한 당초 상속세 결정을 결정할 이유 없다고 할 것이며, 상증법 시행령 제75조에 의거 물납에 충당할 부동산 수납가액은 상속재산으로 하여야 하므로 분할 수 평가액으로 수납하여야 한다는 청구주장은 이유 없다.

• 가. 쟁 점 상속받은 토지 중 사권(私權)이 설정된 건물이 위치한 부분의 토지를 분할하는 것을 전제로 물납신청한 것에 대하여 조건부허가 하였으나, 분할 후 재산가액이 분할 전보다 감소하였다 하여, 이후 물납을 취소한 처분이 정당한지와 분할 후 평가액으로 상속세과세표준을 경정하고, 물납을 승인하라는 청구주장의 당부
• 나. 사실관계 및 판단

(1) 상증법 제60조 제1항에서 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 따른다고 규정되어 있고, 상증법 시행령 제70조 제7항에는 재산을 분할하거나 재산의 분할을 전제로 하여 물납신청을 하는 경우에는 물납을 신청한 재산의 가액이 분할 전보다 감소되지 아니하는 경우에만 물납을 허가할 수 있다고 규정하고 있다. 또한, 상증법 제60조 제1항에서 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 따른다고 규정되어 있고, 상증법 시행령 제75조에는 물납에 충당할 부동산 수납가액은 상속재산으로 하여야 한다고 규정되어 있다.

(2) 청구인이 2011.9.16. 상속세과세표준 및 세액신고한 상속재산은 아래 <표1>과 같다. <표1> 상속재산 신고내역 (단위:㎡,백만원) (가) 청구인은 상속재산 중 부동산은 감정평가 하였는바, (주)감정평가법인 OOO는 <표1>의 부동산 중 토지 3,864㎡ OOO원, 건물 962.27㎡ OOO원로 합계 OOO원으로 평가하였으며, (주)OOO감정평가법인은 토지 3,864㎡ △△△원, 건물 962.27㎡ △△△원로 합계 △△△원으로 평가하여, 평균가액은 토지 □□□원, 건물 □□□원, 합계 □□□원이다. (나) 청구인의 신고한 상속재산가액 중 물납신청토지의 감정평가액은 기준시가 대비를 살펴보면, OOO-OO은 106.03%, OOO-OO은 107.28%, OOO-OO은 113.85%, OOO-OO는 168.45%으로 확인된다.

(3) 처분청이 제시한 심리자료의 내용은 아래와 같다. (가) 처분청의 2012.1. 상속세 물납 검토 조사서에 의하면, 쟁점토지의 분할 전 재산가액 대비 분할 후 재산가액(평가액)은 28.97%, OOO원이 감소되었다고 나타나고, 물납신청 토지의 분할 후 감정기관을 OO감정원과 (주)OOO감정평가법인에게 의뢰하였으며, 2012.2.9. 가격시점의 물납신청 토지 4필지 350㎡의 감정가액은 OO감정원 OOO원, (주)OOO감정평가법인 OOO원으로 평균 OOO원이며, 2012.1.14. 가격시점의 분할토지 2필지 323㎡ 감정가액은 OOO감정원 △△△원, (주)OOO감정평가법인 △△△원으로 평균 △△△원이다. <표1> 물납신청 토지의 분할 전후 평가금액 비교 (단위:㎡,천원,%) (나) 처분청이 2012.1.26. 물납신청 토지를 현지확인 한 바, 물납신청토지 지상에 존재하던 철재문, 각종 과실수, 쓰레기 등을 철거하였음이 확인되며, 전당권 설정내역 없는 등 기타 사유에 의한 관리·처분이 부적당한 재산에 해당되지 아니하는 것으로 처분청의 2012.1. 상속세 물납 검토 조사서에 나타난다. (다) 분할토지를 살펴보면, OOO도 OOO시 OOO리 OOO-OO 대지 932㎡는 같은 리 OOO-OO 35㎡, OOO-OO 대 897㎡로 분할되었고, 같은 리 OOO-OO 임야 446㎡는 같은 리 OOO-OO 288㎡와 OOO-OO 148㎡, OOO-OO 10㎡로 2011.12.12. 분할되었음이 토지대장에 확인된다.

(4) 이상의 관련법령 및 사실관계 등을 종합하여 보면, 상속세의 물납제도는 상속세 세액이 거액인 경우가 많고, 취득재산의 환가에 상당한 시간이 필요하므로, 국세를 해하지 아니하는 한도 내에서 납세의무자에게 상속의 대상이 된 당해 부동산으로 상속세를 납부할 수 있도록 한 제도라 할 것이며, 조세법률주의 원칙상 납세의무의 성립과 범위, 징수절차 등은 법률로 규정되어야 할 뿐만 아니라 세법의 해석과 적용에 있어서도 행정편의주의적인 유추해석과 확장해석은 허용될 수 없고, 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 하는 점, 상속세 물납제도는 국세징수절차상 현금납부의 원칙에 대한 예외제도로서 납세자에게 물납의 권익을 법으로 보장한 점, 허가요건이 명확하게 규정되어 있어 그 요건의 해당여부 판단에 과세관청의 재량이 개입할 여지가 없는 점 등을 고려할 때, 세무서장은 물납의 요건이 충족될 때에는 이를 허가하여야 할 기속을 받는다고 할 것이다(대법원 1991누9374, 1992.4.10. 조심 2008서3105, 2008.12.3. 같은 뜻임). 상증법 시행령 제70조 제7항에서, 재산을 분할하거나 재산의 분할을 전제로 하여 물납을 신청하는 경우에는 물납을 신청한 재산의 가액이 분할 전보다 감소되지 아니하는 경우에만 물납을 허가할 수 있다고 규정한 것은 상속개시당시(분할전)에는 한 필지로서 재산의 가액이 동일하나 토지를 분할하여 토지의 이용가치가 달라지는 경우 상속개시 당시보다 재산의 가액이 허락한 토지로 물납을 신청하는 것을 방지하기 위한 취지라 할 것인 바, 청구인의 물납신청에 대하여 처분청에서는 이미 “분할한 재산의 가액이 분할 전보다 감소되지 아니하는 조건”으로 조건부허가 통지를 하였으며, 쟁점토지의 경우 분할 후 재산평가액이 분할전 재산평가액보다 감소하였으므로 청구인에게 이 건 물납허가를 취소한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 또한, 상증법 제60조 제1항에서 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 따른다고 규정되어 잇는바, 상속개시일인 2011.3.16.이 아닌 2011.12.12.자로 쟁점토지가 분할된 날의 시가로 상속세 과세표준을 경정하라는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.