[요지] 청구인이 비특수관계자들로부터 개인적 친분에 따라 금전을 무상 또는 저가로 대여받은 것은 거래 관행상의 정당한 사유에 해당하지 않는 점, 금전무상대여에 적용할 이자율은 기획재정부장관이 고시하도록 규정하고 있는 점, 청구인의 약정이자율은 실제 지급여부를 확인하여 증여세 과세표준 계산시 이를 차감하는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[요지] 청구인이 비특수관계자들로부터 개인적 친분에 따라 금전을 무상 또는 저가로 대여받은 것은 거래 관행상의 정당한 사유에 해당하지 않는 점, 금전무상대여에 적용할 이자율은 기획재정부장관이 고시하도록 규정하고 있는 점, 청구인의 약정이자율은 실제 지급여부를 확인하여 증여세 과세표준 계산시 이를 차감하는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[참조결정] 조심2011중3412 / 조심2010중3650
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 상증법에는 비특수관계인으로부터 무상 또는 저리로 금전 대여를 받은 것에 대해 그 대여금액에 일정 이자율을 곱한 금액을 증여 받았다고 보아 증여세를 과세할 수 있는 과세근거 규정이 없고, 그에 대한 과세표준 계산기준의 규정도 없다. 상증법 제41조의4 제1항은 특수관계인 간의 금전 대여를 전제로 하고 있으므로 비특수관계인으로부터의 금전을 대여받은 이 건에 적용될 수 없다. 특별법 우선의 원칙상 상증법이 증여 유형에 대한 개별 규정을 두고 있다면 그 개별 규정이 먼저 적용되고, 포괄·일반규정인 상증법 제2조 제3항은 적용될 수 없는바, 금전 대여라는 행위 유형에 관하여는 상증법 제41조의4 제1항, 제42조 제1항 제1호에 특별 규정을 두고 있고, 특별 규정 우선의 원칙상 제42조 제1항 제1호만이 적용되어야 하며, 상증법 제2조 제3항으로 증여세를 과세하는 것은 특별 규정 우선 원칙에 반한다. 특수관계인의 경우 상증법 제41조의4 제1항, 제42조 제1항 제1호에 따라 대여하는 재산가액이 OOO원 이상일 때에만 증여세가 과세되는 데에 반해, 비특수관계인 간의 금전 무상 또는 저리 대여에 상증법 제2조 제3항을 적용할 경우 오히려 특수관계인보다 증여세 과세대상이 넓어지게 된다. 상증법 제2조 제3항을 과세근거 규정으로 인정할 경우 결국 모든 금전 대여는 상증법이 정한 연 OOO의 이자율로 대여를 하지 않는 한, 고리 또는 저리의 금전 대여가 되어, 증여세 과세대상거래가 되는 심각한 문제가 발생한다. OOO법원OOO은 “상증법에는 비특수관계인으로부터 무상 또는 저리로 금전 대여를 받은 것에 대해 과세표준의 계산기준 규정이 없다”는 이유로 위 청구인 주장을 채택한 판결(국가 패소 결론)을 선고하였다. 상증법이 2013.1.1. 법률 제11609호로 개정되어, 제41조의4에서 비특수관계인으로부터 무상 또는 저리로 금전 대여를 받은 것에 대해 증여세를 과세하고 증여세 과세표준을 계산할 근거 규정을 신설하였으나, 위 규정은 2013.1.1. 이후 증여분에 대해 적용되는 것이므로 그 이전인 이 건에 대해서는 명문 규정이 없어 증여세를 과세하거나 과세표준을 산출할 수 없다.
(2) 상증법 시행령 제31조의7 제3항은 특수관계인 간의 금전대여에서의 적정 이자율(시가)이 연 9%라는 것이어서, 본 건과 같은 비특수관계인 간의 금전 대여에서의 적정 이자율을 판단하는 기준이 될 수 없다. 비특수관계인 간의 거래 조건은 시가로 추정되므로, 거래당사자들 간에 약정 이자율이 있는 경우에는 그 약정 이자율이 시가이고, 그 약정 이자율이 시가가 아니라는 특별한 사정은 처분청이 입증해야 한다. 쟁점개인사용액 및 쟁점1대여금에 대해서는 금전소비대차약정서 및 금전소비대차계약서에서 정한 이자율 약정이 있다. 청구인은 OOO과 사이에 쟁점개인사용액에 대해 금전소비대차약정서를 작성하여, 시중은행 1년 만기 정기예금 이자율 또는 CD금리 이자율 중 높은 금리라는 약정 이자율을 적용하기로 하였다. 청구인은 OOO과 사이에는 쟁점1대여금에 대해 OOO 금전소비대차계약서를, OOO 금전소비대차변경합의서를 작성하여, 연 ‘3%’라는 약정이자율을 적용하기로 하였다. 과세전적부심사청구결정서OOO제45쪽에서도 “청구인과 투자자가 증여세를 회피하기 위하여 사전에 공모하여 금전소비대차약정서 등을 작성한 것으로 볼 수 있는 구체적인 반증도 없는 바”라고 하여 금전소비대차계약서 등의 효력을 인정하였으므로, 위 금전소비대차약정서 및 계약서 내용에 따른 약정 이자율을 처분청도 인정해야 할 것이다. 처분청은 이 건 거래를 ‘사채거래라고 본 후 위 약정 이자율이 시가가 아니라고 주장하고 있으나, OOO 최고 경영자인 OOO이 이자수입을 위해 청구인에게 금전을 대여할 리가 없고, 이 건은 투자위탁에 부수하여 위 금전을 청구인에게 대여하였을 뿐이다. 따라서, 사채거래를 전제로 한 처분청 주장은 타당하지 않다. 오히려, 비특수관계인 간에 “시중은행 1년 만기 정기예금 이자율 또는 CD금리 이자율 중 높은 금리”나 “연3%”로 이자율을 약정한 것을 비정상적이라고 볼 수도 없으므로, 그러한 약정 이자율이 시가이며, 결국 이 건은 무상 또는 저리의 금전 대여가 아니다. 만약 약정이자율을 부정한다면, 사법(私法)관계 존중을 위해, 비특수관계인 간에 적정이자율은 9%가 아닌 민법의 법정이자율 5%가 적용되어야 한다. 민법은 약정이자율이 없거나 부인되는 경우를 대비하여 5%의 법정이자율을 정하고 있다(민법 제379조). 5%의 법정이자율을 적정이자율로 보지 않으면 세법이 비특수관계인 간에 민법을 적용한 금전 대여를 부인하고 증여세를 과세하는 부당한 결과가 되어, 결과적으로 민법상 법정이자율이 아닌 세법상 9%의 이자율이 사법상 법정이자율을 대체하는 결과가 된다.
(3) 무상 또는 저리의 금전 대여임이 인정되더라도 처분청이 거래 관행상 정당한 사유가 없었다는 사정을 입증해야만 비특수관계인 간의 금전 대여에 대하여 증여세를 부과할 수 있다. 하지만, 처분청은 이 건에서 거래 관행상 정당한 사유가 없었다는 사정을 입증하지 못하였다. 처분청은 ① 대출금에 대한 별도의 약정서도 없고, 사용한도 또는 사용기한에 관한 약정이 없었다는 점, ② 이자를 거의 받지 못하였다는 점, ③ 개인 간의 사채(私債)거래임에도 CD금리나 정기예금 이자율을 기초로 이자를 적용한 것은 납득할 수 없다는 점을 들어 이 건에서는 거래 관행상 정당한 사유를 인정할 수 없다고 하였다. 그러나, ① 자금대여자들과 청구인은 기존부터 장기간 절대적 신뢰관계가 있는 사이여서, 구체적 계약 내용을 미리 정할 이유가 없었기에 명확한 서면 계약서 등을 갖추지도 않았던 것이다. ② 이자 지급이 거의 없었던 것은 본래 투자 위탁을 전제로 하였던 것인데, 자금대여자들과 투자 위탁 관계가 종결되지 않았거나 금전의 반환시기를 명확하게 정하지 못하여 이자를 지급하지 않았을 뿐이다. ③ 이 건 거래가 사채거래가 아니기 때문에, 이 건 거래를 사채거래라고 본 처분청의 전제 자체가 잘못된 것이다. 결국, 처분청이 주장하는 거래 관행상 정당한 사유가 없었다는 사정은 인정되기 어렵다. 비특수관계인 간의 금전 무상 또는 저리 대여가 문제된 유사사례로, OOO에게 증여세가 과세된 사안에서는 “거래 관행상 정당한 사유”를 인정하여 증여세 과세를 배척하였다. 과세전적부심사결정OOO은 (i) 차입금이 OOO원에 이를 정도로 큰 금액이었고 담보 없이 이루어진 거래였다는 점, (ii) 약정 이자율이 OOO여서 이 건에서의 쟁점개인사용액에 대한 약정 이자율과 큰 차이가 없었던 점, (iii) OOO원을 차입한 차주가 이 건과 관련된 OOO이라는 점에서 이 건과 대단히 유사한 사례였는데, 위 결정에서는 “① OOO(청구인)과 자금대여자가 비특수관계인이어서 서로 경제적 이익의 극대화를 추구하는 대등한 관계에 있었으므로, 자금대여행위가 OOO의 재산가치 증식이나 이익을 분여하기 위하여 이루어진 행위라고 인정하기 어렵고, ② OOO과 자금대여자와 인간관계, 자금거래의 거래회수, 상환과정 등에 비추어, 청구인과 장기간 상호 신뢰관계에 있는 대여자가 상호부조로 대여하였거나 장래 청구인이 곤란한 상황에서 벗어날 것으로 기대한 것이어서 이를 비정상적 경제행위로 볼 없으며, ③ 자금 대여자가 대부업자가 아니라는 점과 당시 CD 금리 등의 시장이자율 등을 고려하면 비특수관계인 간의 약정 이자율이 불합리하지 않다”고 보아, 거래 관행상 정당한 사유를 인정하여 결국 증여세 과세를 배척한 바 있다. 위 결정의 취지에 따르면, 이 건에 관하여 ① 대여금에 대한 별도의 약정서도 없고, 사용한도 또는 사용기한에 관한 약정이 없었다는 점, ② 이자를 거의 받지 못하였다는 점, ③ 개인 간의 사채(私債)거래임에도 CD금리나 정기예금 이자율을 기초로 이자를 적용한 것은 납득할 수 없다는 점을 거래 관행상 정당한 사유를 인정할 수 없다는 처분청의 주장은 받아들이기 어렵다. 특히, 청구인과 OOO간의 쟁점1대여금에 대해서는 청구인이 이자를 실제 지급하였고, 명확한 이자율 약정이 있었다는 점 등을 고려할 때 거래 관행상 정당한사유를 인정해야 할 것이다. 이 건에서는 청구인이 쟁점개인사용액이나쟁점1～4대여금을 대여받은 데에 거래 관행상 정당한 사유가 있다. 청구인에게 자금을 대여한 사람들은 모두 청구인과 투자 위탁 관계를 맺고 있거나, 오랜 기간 동안 잘 알고 지내는 사람들이었으며, 청구인의 조언으로 투자 수익을 얻는 등 청구인의 도움을 받았던 사람들이다. 이러한 이유 때문에 굳이 처음부터 계약서를 작성하지 않았고, 담보를 받지도 않았으며, 이행기를 명확하게 정하지 않았던 것이다. 청구인은 청구인 소유의 OOO 토지 및 건물에 대해서 OOO에게 근저당권을 설정하여 주기도 하였다. 전문 금융기관이나 사채업자들이 아닌 이상 가까운 친구 또는 동료 간에 대여를 받을 때에 담보를 제공 받거나 상세한 계약서를 작성하지 않는 경우가 대부분이다. 은행 계좌 등을 통해 송금하기 때문에 계약서를 작성하지 않는 것이 오히려 일반적이다. (4)처분청은 쟁점1대여금 관련 증여세 과세표준을 계산함에 있어서는 9%에서 금전소비대차계약서에 정한 이자 3%를 뺀 나머지 6%의 이자를 기준으로 계산하였다. 그렇다면, 쟁점개인사용액 관련 증여세 과세표준을 계산함에 있어서도 동일하게 금전소비대차약정서 “시중은행 1년 만기 정기예금 이자율 또는 CD금리 이자율 중 높은 금리”라는 약정 이자율을 9%에서 뺀 나머지 이자를 기준으로 증여세 과세표준을 계산하고, 약정 이자율에 대해서는 이자소득세를 과세해야 한다.
(2) 청구인은 OOO자로 작성한 금전소비대차약정서에 분명하게 이자율을 약정하였으므로 처분청 임의로 이를 부인할 수 없다고 주장하나, 청구인이 심판청구를 하면서 제출한 금전소비대차약정서는 조사당시에는 제출하지 못했던 것이고, 세무조사 이후에 사후적으로 작성된 것이며, 작성일자인 OOO에는 청구인은 해외OOO에, OOO은 국내에 있었던 것으로 출입국기록자료 조회회신에 의해 확인되고 있어 실제 당사자간 약정이 있었는지도 알 수 없다. 또한, 금전소비대차약정서의 내용을 보면 금전소비대차금액, 상환기일에 대한 약정도 전혀 없이 단순히 그 사용일로부터 반환하는 날까지 시중은행 1년 만기 정기예금 이자율 또는 CD금리 이자율 중 높은 금리라고만 정해 놓았다. 금전소비대차약정서는 무상대부에 대한 증여세 과세가 예상되자 증여세를 회피하기 위해 사후에 작성된 것이어서 약정서에 기재된 이자율은 정당한 시가로 볼 수 없으며, 이미 증여세 과세요건이 충족되어 납세의무가 성립된 당초 과세처분에 영향을 줄 수 없다. 청구인은 이 건 무상대부가 사채거래가 아니고 처분청이 사채거래라고 주장하는 것 자체가 무리한 과세를 한 것이라는 점을 자인하였다고 주장하나, 금융기관이 아닌 사인간의 금전거래는 당연히 사채거래에 해당하며, 언론에서 보도되는 불법고리대 사채를 제외하더라도 사인간의 금전대부는 금융기관의 대출보다 더 높은 이자율로 거래되는 것이 일반적이다. 만약, 청구인이 금융기관에서 대출을 받기 위해서 더 많은 담보제공을 하더라도 CD금리나 정기예금이자율로 대출 받기는 어려운 것이 현실이다. 청구인은 설령 이자율 약정이 처음부터 없었거나 부인되는 등으로 증여세 과세대상이라 하더라도 이 건 거래에서의 적정이자율은 민법에서 정한 법정 이자율인 연 5%로 보아야 한다고 주장하나, 청구인이 제시하는 민법상 이자율은 상증법 무상대여금액에 대한 이자상당액을 산정하면서 적용할 법률적인 근거가 없고, 상증법 시행령 제31조의7 제1항 및 제3항에서 특수관계에 있는 자들 간의 금전무상대여에 대하여 적용할 이자율을 기획재정부장관이 고시하도록 규정하고 있으므로, 금전무상대여로 인한 경제적 이익에 대하여 이를 증여로 보는 것에 있어서 경제적 실질이 동일한 청구인의 경우에도 이러한 이자율을 적용하는 것이 법체계상 합리적이다. 따라서, 처분청이 상증법 시행령 제31조의7 제3항에 의하여 기획재정부장관이 고시한 이자율(연 9%)을 적용하여 이자상당액을 산정한 것은 잘못이 없다(조심 2010중3650, 2012.3.8. 같은 뜻임).
(3) 청구인은 OOO등으로부터 금전을 무상으로 대부받은 이유가 기존의 신뢰관계를 바탕으로 청구인으로 하여금 안정적인 투자환경을 조성하여 높은 투자수익을 얻기 위해 무상으로 사용하게 한 것이 정당한 사유라고 주장하나, 청구인은 OOO 등이 맡긴 막대한 투자금을 약정한 용도로 사용하지 아니하고 자금을 임의로 인출하여 본인명의의 법인설립, 본인이 고용한 임직원의 급여사용, 친인척 등에게 현금증여 및 본인이 위탁받은 투자자의 손실을 보전하는 등 개인적인 용도로 사용하였고, OOO 조사종료일 현재 OOO이 투자한 OOO원중 투자손실이 OOO원으로 OOO의 투자손실로 보고 있는 상황에서, 투자수익을 얻기 위해 개인적인 용도에 무상으로 사용하였다는 것은 정당한 사유로 인정하기 어렵다. 청구인은 과세전적부심사결정에서 정당한 사유가 인정되었다고 주장하나, 과세전적부심사결정서 47∼48쪽(쟁점2-나)에서 “거래관행상 정당한 사유는 청구인이 입증해야 하는 것임에도 청구인은 납득할 만한 구체적 입증서류 없이 단지 주장만 할 뿐이므로 거래관행상 정당한 사유를 입증하였다고 보기는 어렵다 할 것인바, 이 건 청구인의 무상 또는 저리의 차입거래를 거래관행상 정당한 사유가 있는 거래로 인정할 수는 없는 것으로 판단된다”라고 분명히 밝히고 있어 과세전적부심사결정에서 정당한 사유가 인정되었다는 주장은 사실이 아니다.
(4) 청구인은 9%에서 OOO과 약정한 이자율을 뺀 나머지 이자를 기준으로 증여세 과세표준을 계산해야 한다고 주장하나, 상증법 제41조의4 제1항 1호는 “적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액”을 증여재산가액으로 하도록 하고 있으므로, 청구인이 실제 OOO에게 쟁점개인사용액에 대한 이자를 지급하지 않은 채 이자율 약정이 있다는 이유만으로 지급하지도 않은 약정 이자율에 따른 이자를 증여세 과세표준에서 제외할 수는 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 비특수관계인으로부터 무상 또는 저리로 금전 대여를 받은 것에 대해 대여금액의 일정 이자율에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세할 수 있는지 여부
(2) 특수관계인간의 금전 대여시 적정 이자율(연 9%)을 규정한 상증법 시행령 제31조의7 제3항을 비특수관계인 간의 거래에도 적용할 수 있는지 여부
(3) 청구인이 무상 또는 저리로 대여를 받은 것이 거래관행상 정당한 사유가 있는지 여부
(4) 쟁점개인사용액은 약정 이자율이 있으므로 약정 이자율 내에서는 소득세를 과세하고, 그 약정 이자율을 넘는 부분에 대해서만 증여세를 과세하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 이 건 관련 자금흐름의 개요는 아래와 같다. (가) 이 건 처분 관련 대여원금 내역 (나) 쟁점개인사용액 관련 자금 흐름도 (다) 청구인의 OOO에 대한OOO원 반환 내역
○○○
(2) 조사청의 조사서 등 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인이 OOO 투자위탁자로부터 OOO원을 투자 위탁받은 사실, 투자위탁자가 투자위탁금 중 OOO까지 OOO원을 회수한 사실, 청구인이 투자위탁금 중 OOO원을 투자위탁 목적과 관계없이 개인적으로 사용한 사실에 대하여는 청구인과 조사청간에 다툼이 없다. (나) 당초 청구인과 투자위탁자는 이 건 투자위탁과 관련하여 구두약정 외에 별도의 문서로 된 약정서는 없었으나 OOO약정서를 작성하였으며, 그 주요 내용은 다음과 같다.
○○○ (다) 청구인이 이 건 투자위탁금 중 개인적으로 사용한 금원의 사용내역은 다음과 같다.
1. 해외현지법인 출자금으로 사용: OOO원 청구인은 OOO에 “OOO”등 3개의 현지법인을 설립하면서 OOO이 장내파생상품에 투자하도록 위탁한 금전을 본인 명의의 OOO에서 출금한 후 본인의 OOO로 이체하여 OOO까지 7회에 걸쳐 OOO을 투자하였다.
2. 비상장주식 유상증자대금으로 사용: OOO원 청구인은 본인과 배우자 OOO 및 여동생 OOO 명의로OOO 주식회사 OOO의 유상증자시 유상증자대금을 납입하고 당해 법인의 주식을 취득하였다.
3. 본인이 고용한 임직원의 급여로 사용: OOO원 청구인은 매월 중순경 OOO으로부터 수취한 위탁금이 입금된 OOO에서 급여상당액을 출금한 후 수행비서인 OOO의OOO 이체하여 본인 및 친인척의 비서, 집사, 운전기사 등 OOO의 계좌로 총 OOO원을 지급하였다.
4. 친인척 등에게 현금 증여 및 무상대여 등: OOO원 청구인은 OOO 등이 선물거래 등 장내파생상품에 투자하도록 위탁한 자금을 매월 또는 부정기적으로 본인의 OOO 계좌OOO 출금하거나 수행비서인 OOO의 OOO 통하여 OOO의 금융계좌로 OOO원을 이체하였다.
5. 기타 투자자의 손실보전 등으로 사용: 손실보전 OOO원, 채무상환 OOO원, 타인대여 OOO원
- 가) OOO으로부터 장내파생상품의 투자용도로 위탁받은 금액에서 출금하여 본인의 OOO 계좌 등을 통하여 OOO에게 손실보전을 하였고,
- 나) OOO에게는 본인의 채무상환을 위해 OOO의 투자위탁금에서 출금하여 본인의 OOO 계좌 등을 통하여 이들에게 지급한 사실이 있으며,
- 다) OOO에게는 사적인 목적으로 대여하기 위하여 OOO의 투자위탁금에서 출금하여 본인의 OOO 계좌 등에서 지급하였다. (라) 조사청은 청구인이 청구외 투자 위탁인의 위탁금을 개인적 용도로 사용한 금전에 대한 증여세 과세와 관련 과세사실판단자문을 신청하였고, OOO지방국세청 과세사실판단자문위원회는 OOO 아래와 같이 그 의결결과를 통보하였다.
○○○ (마) 청구인이 OOO 등 이 건 자금대여자로부터 무상 또는 저리로 OOO원을 차입하여 상환한 사실에 대하여 청구인과 처분청 간에 다툼이 없으며, 처분청은 정당한 사유없이 무상 또는 저리로 동 금액을 차입한 것으로 보아 동 차입금에 상증법 시행령 제31조의7 제3항의 3년만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(연9%)을 적용한 금액을 시가로 산정하였다.
○○○ (바) 청구인은 OOO과 투자와 사용금의 반환과 관련하여 OOO작성된 금전소비대차 약정서를 제출하였으며, 그 내용은 아래와 같다.
○○○ (사) 투자위탁자가 OOO. 청구인에게 개인적 사용액의 반환을 요청하는 서신을 제출하였으며, 그 내용은 아래와 같다.
○○○ 한편, 청구인은 이에 대해 투자위탁자에게 반환기일을 정하여 상환을 확약하는 서신을 제출하였으며, 그 내용은 아래와 같다.
○○○ (아) 재정경제부 2004 개정세법 주요내용에 의하면 증여세 완전포괄주의 과세제도 도입 취지를 “당사자간 계약을 전제로 한 민법상 증여 외에 열거방식의 증여의제 및 이와 유사한 것을 증여세 과세대상으로 규정함에 따라 열거되지 아니한 새로운 유형에 대하여는 과세하지 못하는 문제를 개선하기 위해 과세유형을 일일이 열거하지 아니하더라도 사실상 재산의 무상이전에 해당하는 경우에는 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 증여세를 과세할 수 있도록 증여의 개념을 새롭게 규정하고, 열거한 증여의제 규정을 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하는 등 완전포괄주의를 도입하여 변칙적인 상속·증여에 사전적으로 대처하도록 함”이라고 밝히고 있다. (자) 재정경제부 2004 개정세법 해설에 의하면 증여세 법규정 개정 취지에 대하여 증여의제 과세대상 규정과 유사유형 증여의제 규정은 증여의 정의에 포함하여 완전포괄주의로 전환함에 따라 “개별증여의제 규정도 포괄규정에 포함되므로 삭제해도 무방하나, 증여의 유형 및 증여 재산가액 계산에 관한 예시규정으로 전환하여 국민의 법적 안정성과 예측가능성을 도모하도록 함”이라고 밝히고 있다.
(3) 청구인이 제시하는 증빙은 아래와 같다. (가) 쟁점개인사용액, 쟁점1대여금 약정 이자율에 대한 증빙자료
1. 청구인은 청구인과 OOO 간에 체결된 OOO자 금전소비대차약정서를 제시하면서, 청구인과 OOO 간에 “시중은행 1년 만기 정기예금 이자율과 시중은행 3개월 만기 CD 금리 중 높은 이자율”이라는 이자율 약정 합의가 있었다고 주장한다.
2. 청구인과 OOO 간에 체결된 OOO자 금전소비대차계약서 내용은 아래와 같은바, 청구인은 청구인과 OOO 간에 이자율 약정 합의가 있었다고 주장한다.
○○○
3. 청구인과 OOO 간에 체결된 OOO자 금전소비대차변경합의서에는 OOO자 금전소비대차계약서 내용과 동일하되, 상환기일만을 당초 OOO로 연기하면서 “변경된 상환기일은 상호 합의에 따라 단축, 연장할 수 있다”고 기재되어 있다.
4. 이 건 과세전적부심사청구결정서 제45쪽에는 아래와 같이 기재되어 있는바, 청구인은 청구인과 OOO이 증여세를 회피하기 위하여 사전에 공모하여 금전소비대차약정서 등을 작성한 것으로 볼 수 없다는 점이 이미 이 건 과세전적부심사청구 단계에서 판단되었으므로, 금전소비대차계약서, 금전소비대차약정서 및 변경합의서의 효력을 인정해야 한다고 주장한다.
○○○ (나) 무상 또는 저리로 대여를 받은 것에 거래 관행상 정당한 사유가 있다는 주장에 대한 증빙자료
1. 청구인 소유의 OOO토지 및 그 지상 건물의 등기부등본에 의하면, OOO 명의의 근저당권 설정 등기가 완료되었고, 채권최고액은 OOO원으로 기재되어 있는바, 청구인은 쟁점개인사용액 등의 상환을 담보하기 위하여 OOO에게 청구인 소유 부동산에 대해 근저당권을 설정하여 쟁점개인사용액에 관한 거래 관행상 정당한 사유가 존재한다는 주장이다.
2. 청구인 명의의 OOO 계좌내역에 의하면, 청구인이 OOO에 청구인 명의로 개설된 계좌번호 OOO에 투자하여 OOO의 수익을 얻었고, OOO 같은 계좌번호로 OOO에 투자하여 OOO의 수익을 얻은 것으로 나타나는바, 청구인은 위와 같이 파생상품에 투자하여 큰 수익을 얻는 등 투자 전문가로 신뢰할 수 있는 사람이었고, 이러한 점을 고려하여 OOO 등이 청구인에게 투자위탁을 맡기게 된 것이며, OOO는 청구인으로부터 투자자문 등을 받아 청구인을 신뢰하게 되어 청구인의 자금능력 등을 신뢰하게 되었다고 주장하고, 처분청은 청구인이 증빙으로 제시한 OOO는 OOO 개설하여 OOO 폐쇄된 계좌로 전체 투자 입금액은 OOO원이고 투자후 총 현금인출액은 OOO원으로 결과적으로 동 계좌의 투자손실은 OOO원이며, 청구인은 계좌 전체 거래내역을 제시하지 않고 수익이 발생한 종목OOO을 발췌한 것이므로 OOO 등에게 자금능력 신뢰성을 주기위한 증빙자료로 볼 수 없다는 의견이다.
(4) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. 청구인은 비특수관계인 간의 무상 또는 저리의 금전대여에 대해서는 증여세를 과세할 수 없다고 주장하나, 상증법 완전포괄주의는 변칙적인 부의 무상이전에 대응하기 위해 실질적인 부의 무상이전으로 볼 수 있는 모든 경우에 증여세를부과할 수 있도록 하여 과세의 실효성을 제고하려는 것으로서상증법 제33조부터 제42조에 해당하지 않는 유형에 대하여 상증법제2조 제3항만을 근거로 증여세를 과세할 수 있는지, 또 과세할수 있다면 증여재산가액의 산정은 어떻게 하는지 논쟁이 있어 개정안은 현행 증여유형 외에 새로운 유형의 증여행위에 대하여도 증여이익이 있는 경우에는 증여세를 부과할 수 있도록 증여재산가액 계산방법을 명확히 규정한 것으로 보이는바, 비특수관계인으로부터 무상 또는 시가보다 낮은 대가를 지급하고 금전을 대부받음으로써 이자상당액의 이익을 얻은 경우, 그러한 거래를 한 데에 대하여 거래관행상 정당한 이유가 있다고 인정되지 않는 이상 증여세가 과세된다 할 것이고, 이 경우 시가는 특수관계인간 무상금전대부에 관하여 규정하고 있는 상증법 제41조의4 제1항 제1호에 따라 계산할 수 있는 것으로 보이므로 비특수관계인 간의 무상 또는 저리의 금전대여에 대해서는 증여세를 과세할 수 없다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다(조심 2011중3412, 2011.12.6. 외 다수 같은 뜻임).
(5) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다. 청구인은 OOO자로 작성한 금전소비대차약정서에 분명하게 이자율을 약정하였으므로 처분청 임의로 부인할 수 없다고 주장하나, 청구인이 심판청구를 하면서 제출한 금전소비대차약정서는 조사당시에는 제출하지 못했던 것이고, 세무조사 이후에 사후적으로 작성된 것이며, 작성일자인OOO.에는 청구인은 해외OOO은 국내에 있었던 것으로 출입국기록자료 조회회신에 의해 확인되고 있어 실제 당사자간 약정이 있었는지도 알 수 없고, 동 금전소비대차약정서는 무상대부에 대한 증여세 과세가 예상되자 증여세를 회피하기 위해 사후에 작성된 것으로 보여 약정서에 기재된 이자율은 정당한 시가로 보기 어려운 점, 청구인은 설령 청구인이 제시한 약정이자율을 적정이자율로 볼 수 없어 증여세를 과세하더라도 민법에서 정한 법정이자율인 연 5%로 과세하여야 한다고 주장하나, 청구인이 제시하는 민법상 이자율을 상증법 무상대여금액에 대한 이자상당액을 산정하면서 적용할 법률적인 근거가 없고, 상증법 시행령 제31조의7제1항 및 제3항에서 특수관계에 있는 자들 간의 금전무상대여에 대하여적용할 이자율을 기획재정부장관이 고시하도록 규정하고 있으므로, 금전무상대여로 인한 경제적 이익에 대하여 이를 증여로 보는 것에 있어서 경제적 실질이 동일한 청구인의 경우에도 이러한 이율을 적용하는 것이 법체계상 합리적으로 보이는 점(조심 2010중3650, 2012.3.8. 같은 뜻임) 등에 비추어 특수관계인 간의 금전대여에 대하여 적용하는 상증법 시행령 제31조의7 제3항을 비특수관계인 간의 거래에 적용할 수 없다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(6) 쟁점(3)에 대하여 살펴본다. 청구인은 OOO 등으로부터 금전을 무상·저리로 대부받은 이유가 기존의 신뢰관계에서 투자수익을 얻기 위한 것이어서 정당하다고 주장하나, 청구인은 OOO 등이 맡긴 투자금을 약정한 용도로 사용하지 아니하고 자금을 임의로 인출하여 개인용도로 사용한 점, 조사일 현재 막대한 투자 손실이 발생하고 있는 점 등에 비추어 무상·저리 대부가 정당하다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 또한, 청구인은 쟁점1대여금에 대한 이자율 약정이 있었고 그에 따른 이자를 실제 지급하였으며, 당시 시중금리 등을 감안하면 3%의 이자율은 적정하다고 주장하나, 쟁점1대여금과 관련하여 약정서상 이자가 실제 지급되었다면 이는 금전저리대부에 대한 증여세 과세표준 산정시 차감할 대상인 것이고 이를 거래관행상 정당한 사유로 보기 어려운 점, 청구인이 제시하는 정기예금금리 또는 CD금리는 금융기관의 ‘충분한 지급능력’과 ‘즉시 변제가능’을 전제로 결정된 이자율로 아무런 담보제공 없이 사인 간에 이루어진 쟁점1대여금에 있어 ‘적정한 이자율’에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점1대여금의 3% 이자율이 적정하다는 청구주장도 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(7) 쟁점(4)에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점개인사용액도 9%에서 금전소비대차계약서에 정한 이자율을 뺀 나머지 이자율 상당의 이자를 기준으로 증여세를 계산하여야 한다고 주장하나, 상증법 제41조의4 제1항 1호에 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액을 증여재산가액으로 하도록 규정하고 있으므로, 청구인이 실제 OOO에게 쟁점개인사용액에 대한 이자를 지급하지 않은 채 이자율 약정이 있다는 이유만으로 약정 이자율에 따른 이자를 증여세 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 관련 법령
(1) 국세기본법 제14조 【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법(2011.12.31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것) 제2조 【증여세 과세대상】 ② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 수증자에게 소득세법에 따른 소득세, 법인세법에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세, 법인세가 소득세법, 법인세법 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다.
③ 이 법에서 “증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전(移轉)하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 제41조의4 【금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여】 ① 특수관계에 있는 자로부터 1억원 이상의 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 이 경우 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당 금액을 계산한다.
1. 무상으로 대출받은 경우: 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액
2. 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우: 대출금액에 적정이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액
② 제1항에 따른 특수관계에 있는 자의 범위, 1억원 이상 금전의 계산방법, 적정 이자율, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다 제42조 【그 밖의 이익의 증여 등】① 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조 및 제45조에 따른 증여 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익으로서 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 그 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
1. 타인에게 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 같다)보다 낮은 대가를 지급하거나 무상으로 1억원 이상의 재산(부동산과 금전은 제외한다. 이하 이 호와 제2항에서 같다)을 사용하거나, 타인으로부터 시가보다 높은 대가를 받고 1억원 이상의 재산을 사용하게 함으로써 얻은 이익. 이 경우 그 이익은 시가와 실제 지급하거나 받은 대가의 차액으로 한다.
2. 타인에게 시가보다 낮은 대가를 지급하거나 무상으로 용역(불특정 다수인 간에 통상적인 지급 대가가 1천만원 이상인 것만 해당한다. 이하 이 호 및 제2항에서 같다)을 제공받거나, 타인으로부터 시가보다 높은 대가를 받고 용역을 제공함으로써 얻은 이익. 이 경우 그 이익은 시가와 실제 지급하거나 받은 대가의 차액으로 한다.
② 제1항 제1호 및 제2호를 적용할 때 재산의 사용기간 또는 용역의 제공기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 기간을 1년으로 하고, 그 기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 재산을 사용하거나 용역을 제공받은 것으로 본다.
③ 특수관계에 있는 자가 아닌 자간의 거래로서 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.
(3) 상속세 및 증여세법(2013.1.1. 법률 제11609호로 개정된 것) 제32조 【증여재산가액 계산의 일반원칙】제31조의 증여재산은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.
1. 재산을 무상으로 이전받은 경우: 증여받은 재산의 시가(제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)에 상당하는 금액
2. 제1호에도 불구하고 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지 및 제42조에 해당하거나 이와 유사한 경우에는 해당 규정에 따라 계산한 금액
3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우로서 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 다음 각 목의 금액
- 가. 재산을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우: 시가와 대가의 차이 상당액
- 나. 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가하는 경우: 재산가치 증가사유가 발생하기 전과 후의 시가의 차액으로서 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액 제41조 【금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여】① 타인으로부터 1억원 이상의 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 이 경우 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당 금액을 계산한다.
1. 무상으로 대출받은 경우: 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액
2. 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우: 대출금액에 적정이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액
② 제1항에 따른 1억원 이상 금전의 계산방법, 적정 이자율, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
③ 대통령령으로 정하는 특수관계인이 아닌 자 간의 거래로서 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 부칙 제1조 【시행일】 이 법은 2013년 1월 1일부터 시행한다.
(4) 상속세 및 증여세법 시행령(2010. 12.30. 대통령령 22579호로 개정되기 전의 것) 제31조의7 【금전 무상대출 등에 따른 이익의 계산방법 등】③ 법 제41조의4 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 “적정 이자율”이란 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조 제1호에 따른 금융기관(이하 “금융기관”이라 한다)이 보증한 3년만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율을 말한다.
④ 법 제41조의4 제1항에 따른 이익은 금전을 대출받은 날(수차례 나누어 대부받은 경우에는 각각의 대출받은 날을 말한다)을 기준으로 계산한다. 제31조의9 【그 밖의 이익의 증여 등】② 법 제42조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익”이란 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 이익을 말한다.
1. 법 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 규정중 재산의 무상사용 또는 용역의 무상제공등의 경우: 재산의 무상사용등 또는 용역의 무상제공등에 따라 지급하거나 지급받아야 할 시가 상당액 전체
2. 법 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 규정중 재산을 저가사용하거나 용역을 저가로 제공받은 경우: 시가와 대가와의 차액이 시가의 100분의 30 이상인 경우의 당해 차액 상당액
(5) 법인세법 제89조【시가의 범위 등】④제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가”라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계자 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액
(6) 민법 제211조【소유권의 내용】소유자는 법률의 범위 내에서 그 소유물을 사용, 수익, 처분할 권리가 있다. 제379조 【법정이율】 이자있는 채권의 이율은 다른 법률의 규정이나 당사자의 약정이 없으면 연 5분으로 한다. 제554조【증여의 의의】증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다. 제598조【소비대차의 의의】소비대차는 당사자일방이 금전 기타 대체물의 소유권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방은 그와 같은 종류, 품질 및 수량으로 반환할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다. 제605조【준소비대차】당사자 쌍방이 소비대차에 의하지 아니하고 금전 기타의 대체물을 지급할 의무가 있는 경우에 당사자가 그 목적물을 소비대차의 목적으로 할 것을 약정한 때에는 소비대차의 효력이 생긴다. 제680조【위임의 의의】위임은 당사자일방이 상대방에 대하여 사무의 처리를 위탁하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다. 제685조【수임인의 금전소비의 책임】수임인이 위임인에게 인도할 금전 또는 위임인의 이익을 위하여 사용할 금전을 자기를 위하여 소비한 때에는 소비한 날 이후의 이자를 지급하여야 하며 그 외에 손해가 있으면 배상하여야 한다. <별지2> 고지내역