손금 산입되는 인건비 또는 이익처분에 의한 성과배분상여금에 해당하는지 여부

OOO세무서장이 2012.6.11. 청구법인에게 한 2007사업연도 법인세 OOO원, 2008사업연도 법인세 OOO원, 2009사업연도 법인세 OOO원, 2010사업연도 법인세 OOO원, 2011사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 청구법인의 성과상여금 지급에 대한 급여지급기준 존재여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정한다.

• 가. 청구법인은 해상에서 인명과 재산의 안전을 도모하고 OOO 및 해양에 관한 기술진흥을 목적으로 1960.8.23. 설립한 비영리법인으 로서 2007～2011사업연도에 임원에게 지급한 성과상여금 계 OOO,OOO,OOO원OOO, 이하 “쟁점임원성과상여금”이라 한다)과 직원에게 지급한 성과상여금 계 OOO원OOO이하 “쟁점직원성과상여금”이라 한다)의 합계 OOO원(이하 “쟁점임직원성과상여금”이라 한다)을 손금에 산입하는 것으로 하여 각각 사업연도별 법인세 과세표준 및 세액을 신고하였다.
• 나. 대전지방국세청은 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 청구법인이 손금에 산입한 쟁점임직원성과상여금이법인세법제40조 제1호 및 같은 법 시행령 제43조 제1항에서 규정하는 이익처분에 의한 상여금에 해당하고 급여지급기준이 없는 것으로 보아 손금불산입한 후 법인세 과세표준 및 세액을 재산정하도록 처분청에 과세자료로 통보하였다.
• 다. 처분청은 위 통보내용에 따라 2007～2011사업연도에 손금산입한 쟁점임직원성과상여금을 손금불산입하고 2012.6.11. 청구법인에게 2007사업연도 법인세 OOO원, 2008사업연도 법인세 OOO원, 2009사업연도 법인세 OOO원, 2010사업연도 법인세 OOO원, 2011사업연도 법인세 OOO원의 합계 OOO원을 경정․고지하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2012.9.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 원칙적으로 이익처분이라 함은 수익과 비용의 계상에 따른 결산 확정 후 잉여금이 발생한 경우 그 잉여금의 처분을 의미하는 것으로서 결산이 확정되어야 가능하고 결산 확정 전에는 이익처분을 할 수 없는 것이며, 청구법인은 각 사업연도의 이익이 불확실한 상황에서도 직원은 인사고과규칙, 임원은 임원보수 등에 관한 규정에 따라 매년 정기적․계속적으로 성과상여금을 지급하였으므로 청구법인이 결산 확정 전 사업연도 중 지급한 쟁점임직원성과상여금은 법인세법 시행령제43조 제1항에서 규정하는 이익처분에 의한 상여금에 해당하지 아니하고, 대법원에서도 특별상여금이란 명목으로 매년 정기적으로 전직원에게 기본급의 200%를 확정적으로 계속 지급하여 온 경우 상여금은 근로의 대가인 임금의 성질을 가지는 것으로 봄이 타당하다고 판시하고 있는 사실과 일반적으로 다른 기업에서도 실적을 감안하여 연말에 지급하는 성과상여금에 대하여 손금으로 인정하고 있는 사실을 고려하면 처분청이 쟁점임직원성과상여금을 손금으로 인정하지 아니함은 부당하다.

(2) 설령, 청구법인 지급한 쟁점임직원성과상여금이 법인세법 시행령제43조 제1항에서 규정하는 이익처분에 의한 상여금에 해당한다고 하더라도 급여지급기준(직원은 인사고과규칙, 임원은 임원보수 등에 관한 규정)에서 정하는 바에 따라 상여금을 지급하였으므로 법인세법상 손금으로 인정하여야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구법인의 쟁점임직원성과상여금은 비록 사업연도 중에 비용으로 지출되었으나 청구법인이 미리 연간 발생할 초과이익을 예측하고 그 초과이익을 결산확정 전 미리 회사의 임직원에게 특별성과급의 명목으로 분배한 것으로서 명목상 상여금 지급형식을 통해 법인의 이익을 처분한 것이므로 그 실질은 법인세법 시행령제43조 제1항에서 규정하는 이익처분에 의한 성과배분상여금에 해당하며, 청구법인이 지급한 쟁점임직원성과상여금은 객관적인 지급기준이 없고 비정기적 일시적으로 지급한 상여금이므로 근로의 대가로 지급된 임금의 성격에 해당하지 아니하여 대법원 판례를 원용하는 것은 적절하지 아니하고, 청구법인이 제시하는 다른 기업의 사례의 경우에도 손금산입에 대한 각각의 기준이 다르고 다른 법인의 손금으로 인정하였다는 증빙의 제시가 없어 청구주장은 타당하지 아니하다.

(2) 쟁점직원성과상여금에 대하여는 청구법인이 근로자와 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 지급 이전에 서면으로 약정한 사실이 없고, 쟁점임원성과상여금에 대하여는 임원보수규정에 임원의 보수한도액만 규정되어 있을 뿐 성과급에 대한 개별적․구체적인 지급기준, 지급액수, 지급시기, 성과평가방법 등에 대하여 규정되어 있지 아니하며, 이사회 회의록에서도 구체적인 지급기준 또는 성과평가방법 등이 기록되어 있지 아니하므로 쟁점임직원성과상여금을 손금으로 인정할 수 없다.

• 가. 쟁 점 종업원 및 임원에게 지급한 쟁점임직원성과상여금을 손금불산입하 고 법인세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련법령 (1) 법인세법 제20조 【자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입】 다음 각 호의 손비는 내국법인의 각사업연도 소득금액을 계산할 때 손비에 산입하지 아니한다.

1. 잉여금의 처분을 손비로 계상[결산을 확정할 때 손비로 계상(計上)하는 것을 말한다.이하 같다.]한 금액. 다만 대통령령으로 정하는 성과급은 제외한다. (2) 법인세법 시행령 제20조 【성과금의 범위】

① 법 제20조제1호 단서에서 "대통령령으로 정하는 성과급"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

2. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제165조의2 에 따라 취득한 자기주식으로 지급하는 성과급으로서 우리사주조합을 통하여 지급하는 것. 이 경우 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 유가증권시장에서 해당 법인의 주식을 취득하여 조합원에게 분배한 우리사주조합에 해당 법인이 성과급으로 그 대금을 지급하는 것을 포함한다.

3. 기획재정부령으로 정하는 주식매수선택권등(해당 법인의 발행주식총수의 100분의 10의 범위에서 부여하거나 지급한 경우만 해당한다)을 부여받거나 지급받은 자에게 지급하는 다음 각 목의 금액

• 가. 주식매수선택권을 부여받은 경우 약정된 주식매수시기에 약정된 주식의 매수가액과 시가의 차액을 금전 또는 해당 법인의 주식으로 지급하는 경우 해당 금액
• 나. 주식기준보상으로 금전을 지급하는 경우 해당 금액

4. 내국법인이 근로자[다음 각 목의 어느 하나의 직무에 종사하는 자(이하 "임원"이라 한다)는 제외한다]와 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정하고 이에 따라 그 근로자에게 지급하는 성과배분상여금

• 가. 법인의 회장, 사장, 부사장, 이사장, 대표이사, 전무이사 및 상무이사 등 이사회의 구성원 전원과 청산인
• 나. 합명회사, 합자회사 및 유한회사의 업무집행사원 또는 이사
• 다. 유한책임회사의 업무집행자
• 라. 감사
• 마. 그 밖에 가목부터 다목까지의 규정에 준하는 직무에 종사하는 자

③ 법 제20조제3호에서 "주식할인발행차금"이라 함은 상법 제417조 의 규정에 의하여 주식을 액면미달의 가액으로 발행하는 경우 그 미달하는 금액과 신주발행비의 합계액을 말한다.

④ 제1항의 규정에 의한 성과급의 손금산입은 그 잉여금처분금액을 당해 사업연도의 세무조정계산서에 계상하고 이를 법인세 과세표준신고서에 손금으로 산입하는 방법에 의한다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 법인세법 시행령제43조 제1항은 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금(제20조 제1항 제4호에 해당하는 성과급을 제외한다)은 이를 손금에 산입하지 아니하는 것으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제43조 제2항은 법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 정관·주주총회·사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니하는 것으로 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제20조 제1항 제4호는 내국법인이 근로자(임원을 제외한다)와 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정하고 이에 따라 그 근로자에게 지급하는 성과배분상여금으로 규정하고 있다.

(2) 청구법인은 2007사업연도부터 2011사업연도 기간 중 추석상여금, 연말상여금 및 연말성과수당 명목으로 종업원에게 아래의 <표1>과 같이 지급하였고, 임원에게 아래의 <표2>와 같이 지급한 사실이 상여금지급내역 등 심리자료에 의하여 확인된다. <표1>종업원상여금 지급 내역 지급일 지급액(원) 지급내용 상여금명 2007.12.31 772,333,350 기본급의100% 연말상여금 2007.12.31 542,357,720 차등성과수당(총액50%범위내차등) 연말성과수당 2008.09.10 946,947,520 기본급의100% 추석상여금 2008.12.31 1,430,849,790 기본급의100% 연말상여금 2008.12.31 66,227,200 차등성과수당(최우수:50%,우수:20%) 연말성과수당 2009.09.19 1,127,644,360 기본급의50% 추석상여금 2009.12.31 2,317,740,700 기본급의200% 연말상여금 2009.12.31 550,770,440 차등성과수당(기본급의50%) 연말성과수당 2010.09.16 1,213,642,310 기본급의100% 추석상여금 2010.12.31 1,942,478,840 기본급의150% 연말상여금 2011.09.08 1,413,052,280 기본급의100% 추석상여금 2011.12.30 3,385,644,350 기본급의200%+100만원 연말상여금 <표2> 임원상여금 지급 내역 지급일 지급액(원) 지급내용 상여금명 2007.12.31 96,666,600 월봉의200% 성과수당 2007.12.31 56,666,650 월봉의100% 연말상여금 2008.09.10 56,663,650 월봉의100% 추석상여금 2008.11.11 65,833,330 월봉의150% 성과수당 2008.12.31 62,249,990 월봉의100% 연말상여금 2009.12.31 118,500,000 월봉의300% 연말상여금 2010.09.16 64,000,000 월봉의100% 추석상여금 2010.12.31 109,150,000 월봉의150% 연말상여금 2011.07.26 14,000,000 월봉의50% 성과수당 2011.09.08 67,200,000 월봉의100% 추석상여금 2011.12.30 253,990,000 월봉의200% 연말상여금

(3) 처분청은 청구법인에 대한 세무조사 과정에서 위 종업원상여금 및 임원상여금 중 2009년 이후 지급한 종업원상여금에 대하여는 청구법인과 근로자간 성과산정지표 등에 대한 사전약정을 하고 있는 인사평과규칙을 근거로 법인세법상 손금으로 인정하고, 나머지 상여 금은 이익처분에 의한 상여금으로서 급여지급기준이 존재하지 아니한 다 하여 손금불산입한 사실이 처분청 답변서 등 심리자료에 의하여 확인되나, 손금으로 인정한 사전약정 등의 근거는 제출하지 아니하였다.

(4) 청구법인은 종업원상여금의 경우 2007․2008년에도 사업계획서와 부서업무지침서에 따라 개인의 업무(목표)가 정해지고 그 목표와 연계하여 인사고과규칙에 따라 실적평가 등을 통하여 성과를 측정하였고, 이를 기준으로 직원 과반수가 가입한 노동조합과 구체적인 금액(비율) 및 시기를 합의한 후 상여금을 지급하였으며, 2009년도 이후 성과산정지표 등에 대한 사전약정을 정하고 있는 인사평가규칙은 2007․2008년 인사고과규칙의 성과평가항목의 변경에 불과한 것으로서 성과상여금 지급 당시 성과산정지표 등에 대한 사전약정은 변함이 없다고 주장하면서 2007․2008년 인사고과규칙 및 2009년 이후 인사평가규칙을 제출하였는데 그 기재된 주요내용은 다음의 <표3> 및 <표4>와 같다. <표3>2007.2208인사고과규칙 제4조(고과 원칙) 고과자는 고과를 실시함에 있어 다음 각호의 원칙에 의하여야 한다.

1. 고과자의 주관을 배제하고 객관성을 유지하여야 한다.

2. 신뢰성과 타당성이 보장되어야 하며 관대화나 중심화의 경향이 있어서는 아니된다.

3. 피고과자의 담당 직무의 내용, 난이성 및 책임도를 고려하여야 하며, 직무가 상이한 타직원과 동일한 기준으로 비교·평가하여서는 아니된다.

4. 평가 항목별로 분석·평가하여야 하며, 상관관계가 있는 항목간에 어떠한 항목이 우수하면 다른 항목도 당연히 우수하다고 판단하여서는 아니된다.

5. 고과는 해당 고과대상기간중의 사실만으로 평가하여야 하며, 과거의 고과 결과에 영향을 받아서는 아니된다. 제5조(배점 비율) 고과 기준이 되는 고과 요소별 배점 비율은 다음과 같으며 세부 평점은 별지 제1,2,3,4호 서식에 의한다. 고 과 평 점 내 역 고과 요소 항 목 1차 고과 2차 고과 참고

S A B C D 점 수 S A B C D 점 수 실적 평가 업 무 의 양 10 8 6 4 2 10 8 6 4 2 업 무 의 질 10 8 6 4 2 10 8 6 4 2 능력 평가 직 무 지 식 10 8 6 4 2 10 8 6 4 2 계 획 력 5 4 3 2 1 5 4 3 2 1 이 해 력 5 4 3 2 1 5 4 3 2 1 조 정 절 충 력 5 4 3 2 1 5 4 3 2 1 지 도 력 5 4 3 2 1 5 4 3 2 1 태도 평가 책 임 감 15 12 9 6 3 15 12 9 6 3 문 제 의 식 15 12 9 6 3 15 12 9 6 3 협 조 성 10 8 6 4 2 10 8 6 4 2 규 율 성 10 8 6 4 2 10 8 6 4 2 합 계 제6조(상여금) 직원에 대하여 지급일 현재의 기본급을 기준으로 업무성적에 따라 매년 1회 이상 상여금을 지급한다. <표4> 2009년 이후 인사평가규칙 제4조(평가 원칙) 평가자는 평가를 실시함에 있어 다음 각호의 원칙에 의하여야 한다.

1. 평가자의 주관을 배제하고 객관성을 유지하여야 한다.

2. 신뢰성과 타당성이 보장되어야 하며 관대화나 중심화의 경향이 있어서는 아니된다.

3. 피평가자의 담당 직무의 내용, 난이도 및 책임의 정도를 고려하여야 하며, 직무가 상이한 타직원과 동일한 기준으로 비교·평가하여서는 아니된다.

4. 평가 항목별로 분석·평가하여야 하며, 상관관계가 있는 항목 간에 어떠한 항목이 우수하면 다른 항목도 당연히 우수하다고 판단하여서는 아니된다.

5. 평가는 해당 평가대상기간중의 사실만으로 평가하여야 하며, 과거의 평가 결과에 영향을 받아서는 아니된다. 제5조(평가기간 및 시기) 평가 시기는 정기평가와 수시평가로 구분한다.

① 정기평가는 매년 12월31일을 기준으로 년 1회 실시하되, 평가대상기간은 매년 1월 1일부터 당해연도 12월 31일까지로 한다.

② 인사 관리상 전①항의 기간 및 시기 전에 인사평가가 필요한 경우는 수시평가를 실시할 수 있다. 제6조(평가서) ① 평가면담자료는 제1호 서식에 의한다.

② 직무역량개발 계획서/보고서는 제2호 서식에 의한다.

③ 직무역량평가서는 제3호 서식에 의한다.

④ 부서목표 설정/평가서는 제4호 서식에 의한다.

⑤ 개인목표 설정/평가서는 제5호 서식에 의한다.

⑥ 정성평가항목에 대한 정성평가서는 제6호 서식에 의한다.

⑦ 정기평가결과 집계표는 각 제7호 서식에 의한다.

(5) 또한, 청구법인은 임원상여금의 경우에도 사내규정인 임원보수 등에 관한 규정에 따라 총회에서 결정한 임원보수한도 내에서 당해 연도말 이사회가 결정한 상여금을 지급한 것으로서, 상근임원평가규정 및 상근임원경영평가기준에 따라 구체적인 성과평가를 실시하고 이를 근거로 이사회에서 상근임원에 대한 보수를 정하고 있으므로 객관적인 지급기준 없이 지급된 상여금이라는 처분청의 의견은 부당하다고 주장하면서 임원보수 등에 관한 규정, 이사회회의록, 상근임원경영평가규정 및 한국선급 임원경영평가보고서 등을 제출하였다.

(6) 2013.2.26. 조세심판관회의에서 청구법인은 종업원의 경우 2007년과 2008년에도 인사고과규칙이 존재하였고, 2009년에 평가기법만 정량적 요소 등이 변경되어 이를 개정한 것인데 처분청은 상여금지급기준이 없는 것으로 보고 있고, 임원의 경우에도 연간지급한도를 정하고 있는 급여지급기준과 임원평가 등에 관한 규정이 존재하며, 이사회회의록을 보면 임원에 대한 성과상여금 비율을 정하는 내용이 언급되어 있음에도 쟁점임직원성과상여금을 손금으로 인정하지 아니하였다는 취지로 의견진술을 하였고, 처분청은 종업원의 경우 인사고과규칙은 존재하지만 법인세법 시행령제20조 제1항 제4호에서 규정하는 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정한 급여지급기준이 존재하지 아니하고, 임원의 경우에도 연간지급한도를 정하고 있는 급여지급기준이 존재할 뿐, 임원의 성과상여금의 비율을 정하고 있는 구체적인 상여금지급기준은 존재하지 아니하여 쟁점임직원성과상여금을 손금으로 인정하지 아니하였다는 취지로 의견진술을 하였다.

(7) 살피건대, 청구법인과 임직원간 성과산정지표 및 성과급지급비율 등에 대한 사전약정을 내용으로 하는 급여지급기준의 존재여부에 대하여는 위에서 본 바와 같이 청구법인과 처분청의 주장이 서로 상반됨에도, 처분청이 2009년 이후 지급한 직원성과상여금에 대하여 손금으로 인정한 근거인 인사평가규칙 등을 제출하지 아니하여 청구법인의 주장내용을 확인할 수 없고, 청구법인이 제출한 2008년 이전에 시행된 인사고과규칙에서도 성과산정지표 등에 대한 사전약정 여부가 명확하지 아니하는 등 청구법인과 처분청이 우리 원에 제출한 심리자료만으로는 그 주장의 진위를 확인하기가 어렵다 하겠다.

(8) 따라서, 처분청은 쟁점임직원성과상여금을 지급할 당시 성과산정지표 등에 대한 사전약정 등을 정하고 있는 청구법인의 급여지급기준 존재여부에 대하여 재조사를 실시하고, 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.