청구법인이 신고한 수수료율이 각 현지법인의 개별사정을 반영하여 계산한 것이 아 닌 점, 국세청 모형이 비교가능한 제3자 가격모형이 아니라고 단정하기 어려운 점 등을 고려할 때, 국세청 모형이 국조법 및 OECD 이전과격 과세지침상의 정상가격 원칙에 위배된다는 청구주장은 받아들이기 어려움
청구법인이 신고한 수수료율이 각 현지법인의 개별사정을 반영하여 계산한 것이 아 닌 점, 국세청 모형이 비교가능한 제3자 가격모형이 아니라고 단정하기 어려운 점 등을 고려할 때, 국세청 모형이 국조법 및 OECD 이전과격 과세지침상의 정상가격 원칙에 위배된다는 청구주장은 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(3) 처분청은 청구법인에게 충분히 소명할 수 있는 기회를 부여하지 않고 일방적으로 이 건 법인세를 부과하였다. 처분청은 과세처분 전 2012년 2월 쟁점지급보증 관련 수정신고 안내문을 발송하였으며, 동 안내문에는 ‘국조법 제5조에 의한 기타의 방법을 적용하는 경우 실질내용에 따라 신고할 수 있으며, 기신고한 내용이 정당하다고 판단하는 경우와 기타 최적의 방법에 따라 수정신고 할 경우에는 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서 등 근거서류를 수정신고 기한(2012.2.20.)까지 제출하여야 한다’고 기재되어 있다. 청구법인이 동 안내문을 2012.2.13. 수령한 사실을 감안할 때, 수정신고기한(2012.2.20.)까지 8일의 기간은 부당히 짧은 기간이다. 이는 처분청이 정상가격산출 관련 자료 제출을 요구하는 경우 60일의 기간을 부여하고 나아가 한 차례 더 60일을 연장할 수 있도록 정한 국조법 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무)와의 균형을 고려할 때에도 청구법인에게는 불충분한 기간이다. 그리고 실제 부과고지도 수정신고기한의 20여일 후인 2012.3.9.(청구법인 우편수령일은 3.19.임)에 있었음을 미루어 볼 때, 처분청은 청구법인이 신고한 지급보증수수료율의 적정성에 대해 스스로 소명할 수 있는 기회 부여를 충분히 고려하지 않은 것으로 판단된다.
(4) 2006사업연도 쟁점지급보증에 대하여 처분청이 그 동안의 관행에 반하여 2011년 12월에 새롭게 개발한 국세청모형을 적용하여 과세처분한 것은국세기본법제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지)에서 규정한 세법해석의 기준 및 소급과세의 금지원칙에 위배된다. 국세기본법제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지) 제1항은 ‘세법을 해석․적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다’고 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 ‘세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니 한다’고 규정하고 있다. 국세기본법제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지) 제3항은 새로운 세법해석 또는 관행의 소급적용 금지에 대하여 규정하고 있는 조항으로서 이는 납세자의 신뢰이익을 인정한다는 점에서 세무행정에서의 신뢰보호원칙을 규정한 실정법적 근거로 볼 수 있다. 즉, ‘국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그것에 위반하여 과세를 할 수 없음’을 의미한다(대법원 1980.6.10. 선고 80누6 전원합의체 판결). 또한, 쟁점지급보증과 관련하여 청구법인은 쟁점해외법인으로부터 1%의 요율을 적용한 수수료를 익금산입하여 법인세를 신고하여 왔으나, 처분청은 이에 대해 현재까지 어떠한 경정 또는 결정 처분을 하지 않았고, 지급보증 거래가 있는 대부분의 기업에 대하여도 타사 사례, 내부 비교대상거래 등에 비추어 기업이 신고한 지급보증수수료율을 지속적으로 인정해 오고 있었다. 따라서, 납세자측에서 이를 신뢰한 데에는 귀책사유가 없으며, 과세관청이 이러한 관행에 반하여 이 건 처분을 함으로써 청구법인의 이익이 침해되는 결과가 초래되었다.
(5) 처분청의 지급보증수수료 정상요율 산정방법은 다음의 사유로 법적․경제적 합리성을 결여하였다. (가) 신용등급 부여에 대한 국세청모형의 한계점은 다음과 같다.
1. 국세청모형은 국내 외부감사대상 법인을 표본으로 하여 예상부도율을 산출하고 이를 기준으로 신용등급을 부여하는 방법으로서, 동 모형을 적용하여 산출한 해외자회사의 신용등급은 신뢰성이 낮다. 국세청 보도참고자료에 따르면, 처분청이 적용한 국세청모형에서는 국내기업을 표본으로 하여 이를 부도기업과 정상기업으로 구분하고 부도발생 여부와 유의미한 관련성이 존재하는 재무비율을 기초로 재무비율 중에서 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정하여 이를 등급화하였다고 밝히고 있다. 그러나 청구법인이 지급보증을 제공한 쟁점해외법인의 신용등급을 부여하기 위해 국내기업을 표본으로 사용한 모형을 적용하는 것은 동 법인 소재 국가의 시장 환경을 고려하지 않고 국내와 동일한 조건 으로 비교하여 신용등급을 산출하는 것으로서 신뢰성이 낮은 방법이다. Standard and Poors와 같은 국제 신용평가기관에서 기업의 신용을 분석할 때 크게 사업위험과 재무위험을 고려하며, 이 중 사업위험의 하나에 해당하는 국가위험은 가장 먼저 고려하여야 할 평가 요소인바, 기업의 신용등급 산출을 위해 국가 정책이 해외자회사에 미치는 영향이나 재무적 환경뿐 아니라 해외자회사가 이러한 위험을 차단하고 스스로의 사업을 보호할 수 있는 능력이나 여건까지도 고려되어야 한다. 따라서 국내 외부감사대상 법인을 표본으로 하여 예상부도율을 산출하고 이를 기준으로 신용등급을 부여하는 국세청모형은 국제적으로 신뢰성을 인정받는 신용평가기관의 분석방법론에 부합하지 않으며, 쟁점해외법인의 사업활동 및 자금조달이 미국에서 이루어진다는 점을 고려할 때, 국내 외부감사대상 법인의 재무비율을 사용한 국세청모형의 적용은 적절하지 않다.
2. 국세청모형은 과거 사업연도 재무정보만을 사용하여 신용등급을 평가하고 있으므로, 비재무적 요소에 대한 고려가 결여되었다는 점에서 합리적이지 않다. 국세청모형은 모․자회사의 지급보증 거래 직전 2개년도 재무자료로부터 얻은 재무비율을 토대로 각 회사의 신용등급을 부여하고 있다. 이러한 국세청모형은 신용평가에서 미래 사업예측이나 영업전망이 매우 중요하게 작용하는 점을 간과하고 제한적인 자료만을 이용하고 있으므로 합리적인 모형이라고 하기 어렵다. Standard and Poors, Moody’s, Fitch와 같은 국제 신용평가기관의 경우에도 기업에 대한 신용평가시 해당 기업이 속한 산업, 향후 사업연도에 대한 영업전망, 거래구조, 사업전략, 사업위험 및 경쟁의 정도 등과 같은 정성적 요인들을 중요한 고려사항으로 검토하고 있다. 청구법인은 쟁점지급보증의 수수요율이 정상가격에 부합함을 뒷받침하기 위해 국제 신용평가기관인 Moody’s의 방법론을 적용하여 청구법인 및 쟁점해외법인의 신용등급을 추정하였다. Moody’s는 투자자, 회사채 발행자, 중개인 등이 특정 산업에 있는 회사의 신용등급을 비교할 때 참조할 수 있는 도구를 제공하기 위한 목적으로 특정 산업의 신용등급 평가에 대한 상세한 지침을 제공하고 있으며, 이러한 지침에는 특정 산업에 속하는 회사의 신용등급 결정시 고려하는 정성적, 정량적 요소를 모두 포함되어 있으므로 보다 합리적인 신용등급 추정이 가능하다. 청구법인 및 쟁점해외법인은 각종 포장 식료품을 제조 및 판매하고 있으므로, Moody’s의 신용등급 지침 중 ‘Global Packaged Goods Industry’에 대한 지침을 적용할 수 있으며, 동 지침에서는 포장제품 산업의 신용등급을 결정하는데 있어서 구체적으로 주요 요소로서 ①매출규모 및 제품의 다양화, ② 프랜차이즈 강도 및 잠재적 성장가능성, ③ 유통환경 및 소매업자들에 대한 가격책정의 유연성, ④ 비용 효율성 및 수익성, ⑤ 과거 및 사업계획 재무자료를 사용한 재무전략 및 재무비율을 고려하고 있다. 한편, 국세청도 정성적 요소를 반영하지 못하고 있는 모형의 한계를 인지하고 있으며, 국세청 보도참고자료에 따르면, 측정 불가능한 비재무적요소(브랜드가치, 국가위험 등)를 반영하기 위해 보수적 관점에서 모․자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향조정하거나 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급수준)까지만 적용하였다고 주장하고 있으나 모․자회사 신용등급을 각 1등급씩 상향조정한다 하여 비재무적요소가 충분히 반영되었는가에 대한 합리적 근거는 없어 보인다. 결과적으로, 국세청모형은 여하의 정성적 요소를 검토하지 않고 있으며, 지급보증 거래가 발생하는 시점의 직전 2개년도의 재무자료만을 이용하여 모․자회사 신용등급을 평가하고 있으므로, 합리적인 신용등급 평가로 볼 수 없다.
3. 국세청모형은 신용등급 추정에 있어 지급보증의 대상이 되는 채무의 상환 순위, 담보의 유무 등을 고려하지 않았다. Standard and Poors, Moody’s, Fitch와 같은 국제 신용평가기관에서는 기업이 발행하는 회사채, 우선주, 혼합자본증권에 적용할 신용등급을 발행 기업을 기준으로 합리적으로 조정하고 있으며, 이에 대한 지침을 제공하고 있다. 동 지침에서는 일반적으로 담보가 제공된 회사채의 신용등급은 상향조정되어야 하며, 상환순위가 후순위인 회사채의 신용등급은 오히려 하향조정되어야 하는 등의 기준을 제공한다. 청구법인은 쟁점지급보증의 수수요율이 정상가격에 부합함을 뒷받침하기 위해 Moody’s의 조정기준을 각 거래에 일관성 있게 적용하여 청구법인 및 쟁점해외법인의 신용등급을 추정하였다. 따라서, 이러한 조정을 고려하고 있지 않은 국세청모형은 청구법인이 적용한 방법과 비교할 때, 합리적인 신용등급 평가방법으로 볼 수 없다. (나) 가산금리 및 정상요율 산정에 대한 처분청 방법의 한계점은 다음과 같다.
1. 국세청모형은 차입일자, 만기, 차입 통화 등 수익률에 영향을 주는 요소에 대한 비교가능성을 고려하지 않았다. 국조법 시행령 제5조(정상가격 산출방법의 선택)는 정상가격을 산출하는 경우 비교가능성 기준을 고려하여야 한다고 규정하고 있으며, 비교가능성이 높은지를 평가하기 위하여 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 재화나 용역의 종류 및 특성, 사업 활동의 기능, 거래에 수반되는 위험, 사용되는 자산, 계약조건, 경제여건, 사업전략 등의 요소에 관한 사항을 분석하여야 한다고 규정하고 있다. 그러나 국세청모형은 금융기관의 자기자본비율 규제를 위해 도입된 Basel협약 하에서 사용되는 차주의 신용등급에 따른 위험(신용리스크) 추정 방법을 기초로 등급별 가산금리를 일률적으로 계산하였다. 국세청이 정상요율 산정에 사용한 가산금리는 예상손실과 예상외손실을 합산한 값으로 예상손실은 국내 기업의 부도율과 회수율로 계산되며, 예상외손실은 통계적 확률 모형을 이용하여 산출된다. 따라서 국세청모형에서의 가산금리에는 쟁점지급보증 및 차입거래 조건이 전혀 반영되어 있지 않다. 시장에서 차입이자율 또는 채권수익률은 차입자 또는 발행회사의 신용도, 만기, 차입 또는 발행시점, 통화, 차입 또는 발행 지역 등의 경제상황 요인으로 변동되므로, 지급보증으로 인한 편익의 가치를 산정하는 데 있어 중요한 변수가 되는 신용등급 외의 조건을 일치시킴으로써 분석의 신뢰성 및 비교가능성을 높일 수 있다. 청구법인은 쟁점지급보증의 수수요율이 정상가격에 부합함을 뒷받침하기 위해 전 세계 시장의 실시간 가격정보, 여러 데이터, 과거 자료, 뉴스, 분석 및 리서치 자료를 제공하는 온라인 데이터베이스인 블룸버그(Bloomberg) 데이터베이스를 사용하여 미국 시장에서 비금융 산업에 속한 회사들이 쟁점거래와 동일한 차입일자, 동일한 만기 및 동일한 통화(미국 달러)로 발행한 회사채 수익률을 집계한 자료를 사용하였다. 따라서, 차입일자, 만기, 통화 등 이자율에 영향을 주는 요소에 대한 비교가능성을 고려하지 아니한 국세청모형은 국조법 시행령 제5조(정상가격 산출방법의 선택)를 충족하지 못하고 있으므로, 청구법인이 적용한 방법과 비교할 때 합리성이 현저히 결여된 방법이다.
2. 국세청모형은 쟁점해외법인에게 지급보증을 제공함으로써 모회사인 청구법인이 얻는 편익을 고려하지 않았다. 보증회사와 피보증회사가 독립적인 기업이었다면, 독립기업원칙에 따라 각 회사가 지급보증거래를 통하여 얻을 수 있는 기대편익에 부합하는 보증 수수료율이 결정되었을 것이나 처분청은 쟁점지급보증으로 인하여 모회사와 자회사가 각각 얻는 편익을 전혀 고려하지 않고, 국세청모형을 통하여 산출된 편익의 전부(최대값)를 정상보증수수료로 판단하고 이를 바탕으로 과세하였다. 한편, 해외자회사가 지급보증을 제공받음으로써 얻는 총 편익이 해외자회사가 모회사에게 지급할 지급보증수수료와 동일하다면, 해외자회사는 얻을 수 있는 총 편익을 모두 모회사에게 지급보증수수료로 지급하는 것을 의미하고, 이런 경우에는 해외자회사가 지급보증 계약을 체결할 유인이 존재하지 않을 것이므로, 독립기업 간 지급보증 거래가 발생한다면, 지급보증으로 인해 발생하는 총 편익은 보증회사와 피보증회사 간에 분배될 것으로 보는 것이 합리적이다. 처분청은 국세청모형으로 산출된 총 편익을 모두 정상지급보증수수료로 보고 과세하였으나 국세청모형으로 산출된 총 편익은 지급보증수수료의 최대값일 뿐 항상 정상지급보증수수료와 같다고 볼 수 없으므로 쟁점지급보증을 통해 자회사가 더 많은 사업기회를 가지게 됨에 따라 모회사인 청구법인이 얻게 되는 경제적 이익을 고려하여야 하며, 이러한 모회사의 경제적 이익까지도 과세하기 위해서는 처분청이 쟁점지급보증에서의 편익이 모두 쟁점해외법인에게 귀속된다는 점을 입증하여야 할 것이다.
3. 지급보증수수료 산정을 위한 여타의 접근방법에 대한 고려가 되지 않았다. 현재 지급보증수수료에 대한 정상가격 산출방법에 대한 구체적인 법 규정이 국내․외에 거의 존재하지 않는 상황에서 일방적으로 국세청모형만으로 지급보증수수료의 정상요율을 정한다는 것은 조세법률주의에 반할 뿐 아니라, 합리적 이유 없이 처분청이 적용한 방법 이외의 여타 정상요율 산출방법을 배제하는 불합리한 처분이다. 또한, 국세청모형은 국내 기업들의 재무자료를 활용하여 부도율을 추정하는 등 지급보증모형을 지나치게 일반화하고 있으며, Standard and Poors, Moody’s, Fitch와 같은 국제 신용평가기관이 사용하는 방법과도 큰 차이가 존재한다. 이와 같은 적용 방법론의 차이로 인하여 해외자회사 소재 국가에서 수수료 지급금액을 손금으로 인정하지 않거나, 상호합의 또는 정상가격 산출방법의 사전승인 신청시 상대 과세당국이 동 모형을 인정해 주지 않는 결과도 초래될 수 있다.
(1) 처분청이 실질적 과세근거가 되는 지급보증수수료의 정상요율 산출방법을 밝히지 아니한 채 과세처분하였으므로 조세법률주의를 위반하였다는 청구주장 관련, (가) 국조법 제4조(정상가격에 의한 과세조정) 제1항에서 과세당국은 거래당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계자인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있도록 규정되어 있고, 국조법 시행령 제7조(정상가격 산출방법의 제출등) 제1항은 ‘거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다’고 규정함으로써 납세자에게 정상가격 산출방법에 대한 1차적 입증책임을 부여하고 있다. 국세청이 제시한 정상요율은 청구법인이 신고한 지급보증요율이 정상가격인지 여부를 검증하기 위해 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 신용평가모델과 유사한 정상가격산정모형을 개발하고 청구법인 및 쟁점해외법인의 재무자료, 한국은행에서 통보된 지급보증자료 등을 근거로 산출한 것이다. (나) 국조법 시행령 제6조의2(용역거래의 경우 정상가격)는 다국적기업의 국내 진출 또는 국내기업의 해외진출이 증가함에 따라 그룹내 용역(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원, 기술지원 등) 제공 대가에 대한 과세의 적정성 여부 판단기준을 보완하기 위해 OECD이전가격지침을 반영하여 신설된 규정으로서, 법 개정이전에 재정경제부(현 기획재정부이며, 이하 “재정경제부”라 한다) 예규(재국조-115, 2003.12.18.)로 운용되어 온 지급보증거래에 대한 정상가격 과세조정을 법령으로 명확히 한 것이라 할 수 있다. 비록 지급보증거래에 대한 익금산입규정을 명시적으로 규정하지 않았을지라도 법인의 소득은 순자산증가설에 의하여 익금산입하므로 법령에 구체적으로 나열하지 않지만 손금에 산입되는 Inbound용역거래에 대해서는 판단기준을 국제적인 기준에 맞춰 그 요건을 명확히 한 것으로 판단된다. (다) 국외특수관계자와의 지급보증용역거래는 OECD이전가격지침과 재정경제부 예규에 의해 이전가격 조정대상임이 명백하다. OECD이전가격지침[OECD TP Guidelines Chapter Ⅶ(그룹내 용역제공에 대한 고려)]에서는 해외 특수관계자간 지급보증을 서비스거래로 분류하여 정상가격(Arm's length price)에 따라 과세하도록 규정하고 있다. <표2> OECD이전가격지침 주요내용 7.13 마찬가지로 특수관계기업이 받는 부수적인 혜택이, 수행되는 특정활동에 기인하는 것이 아니고 단지 그 기업이 보다 큰 그룹의 구성원이라는 사실에 기인하는 경우에는 그 기업이 내부용역을 제공받는 것으로 취급해서는 안된다. 예를 들면, 특수관계기업이 단지 그 특수관계만으로 인하여 정상거래인 때보다 높은 신용등급을 얻은 경우에는 내부용역이 없었던 것으로 되지만, 높은 신용등급이 그룹내 다른 기업의 보증때문이거나 그 기업이 전세계적 마케팅이나 광고전략에서 생겨난 그룹명성으로 인하여 혜택을 보는 경우에는 일반적으로 내부용역이 있었던 것으로 된다. 이런 점에서 단순한 특수관계와, 그룹내 특정기업의 이익잠재력을 능동적으로 제고시키는 다국적기업그룹특징에 대한 적극적인 인지촉진노력을 구분하여야 한다. 또한, 재정경제부 예규에 따르면, 내국법인이 국외특수관계자의 금융차입과 관련하여 지급보증을 하는 것은 국조법에서 규정하는 국제거래에 해당하는 것으로 정상가격에 의한 과세조정대상이며(재국조-115, 2003.12.18.), 위 내용은 새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다(재국조-298, 2004.5.20.)고 해석하고 있다.
(2) 국조법 시행령 및 OECD이전가격지침에서 정상가격 산출방법 선택시 사용되는 자료의 확보․이용 가능성이 높을 것을 규정하고 있음에도 불구하고, 적용 모형의 구체적인 자료 등을 공개하지 않았으므로 관련 규정 및 이전가격과세의 기본원칙에 어긋나는 과세처분이라는 청구주장 관련, (가) 자회사에 대한 지급보증 정상대가를 모회사의 지급보증에 따른 자회사의 편익 즉 보증․피보증 기업간의 신용등급차이에 따른 가산이자율 차이로 볼 경우 모․자회사의 신용등급 및 가산금리수준은 자회사의 대출거래시 인식이 가능하므로 모․자회사의 실제 신용등급별 가산금리 차이가 우선 적용될 수 있으며, 국세청모형에 의한 정상대가는 차선책으로서 납세자가 실제 신용등급에 의한 정상대가를 신고하지 않을 경우 유사한 거래 상황에서 당해 기업의 재무자료 및 일반 신용평가회사 또는 은행에서 널리 사용되고 있는 신용평가방법을 이용하여 산출된 정상대가를 보충적으로 적용하는 것이다. (나) 이전가격세제의 가장 궁극적인 목적은 특수관계에 있는 기업간 거래가 독립기업간 거래의 경우라면 어떠한 가격으로 거래되었을 것인가를 찾는 것이라 할 수 있다. 우리나라의 경우 국조법상 허용되는 정상가격 산출방법은 전통적인 방법인 비교가능 제3자 가격방법, 재판매가격방법, 원가가산방법 등과 이를 보완하는 방법으로 이익분할방법, 거래순이익률 방법 및 기타 합리적인 방법 등이 있으며 가장 합리적인 방법의 선택의 기준은 국조법 시행령 제5조(정상가격 산출방법의 선택) 제1항에서 제시하고 있다. 국내모회사와 해외자회사간의 지급보증 정상대가를 ‘보증인과 피보증인이 특수관계가 아닌 경우라면 주고받았을 지급보증에 대한 대가’로 볼 경우 국내모회사가 다른 회사에 대해 지급보증을 서는 경우 등 특정한 회사 또는 거래가 비교대상이 될 수 있고, 다른 한편으로 지급보증에 대한 대가가 보증인과 피보증인의 신용등급을 기초로 산정된다면 신용등급이 동일 또는 유사한 기업의 지급보증도 비교대상거래가 될 수 있다. 국세청에서는 후자의 경우를 비교대상거래로 하여 일반 금융기관에서 사용하고 있는 신용등급산정 모형을 토대로 차이조정을 통해 비교가능성을 높일 수 있다는 점에서 지급보증 정상대가를 산출할 수 있는 가장 합리적인 방법으로 비교가능 제3자 가격방법을 선택하였다. (다) 정상가격의 산출을 위하여 가장 합리적인 방법을 선택함에 있어서 고려할 사항으로 비교가능성뿐만 아니라 비교대상기업의 비교대 상거래와 관련된 자료를 확보하고 그 자료가 이용가능성이 높아야 한다. 이는 중요한 자료가 확보될 수 없다면 그에 관련된 방법을 사용할 수 없고 자료가 활용가치(이용가능성)가 높아야 한다는 것으로 해당 자료가 신뢰성이 높아야 함을 의미하는 것이며, 신뢰성이 높기 위해서는 측정치와 측정되는 속성이 일치하여야 하고, 또한 측정치가 검증이 가능해야 하며 중립성을 갖추어야 한다는 것이다. 이러한 차원에서 국세청모형은 신용정보회사 또는 은행에서 일반적으로 사용되고 있는 재무모형에 의한 신용평가방법을 사용하였고, 비교가능성에 대한 신뢰성을 높이기 위해 신용평가 등급의 예측부도율(PD) 값을 기준으로 금융감독원의 MIDAS시스템(신 BIS협약관련 승인지원시스템)으로 신용등급을 표준화하였으며, 또한 국제적으로 통용되는 통계적 지표(AR/AUROC/KS)를 활용하여 모형으로서의 유의성(Performance)을 측정하고, 일반 신용평가회사 및 금융기관의 신용등급모형과의 적합성을 검증함으로써 비교가능성과 자료이용가능성에 대한 신뢰성을 높였다.
(3) 처분청이 청구법인에게 충분히 소명할 수 있는 기회를 부여하지 않고 일방적으로 과세결정 통보하였다는 청구주장 관련, 청구법인은 국세청이 발송한 지급보증 정상가격 수정신고 안내문을 국조법 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무)에 따라 정상가격 산정을 위한 자료제출요구로 보아 자료제출 기한(60일)을 무시하였다고 주장하고 있으나, 국세청에서 발송한 수정신고 안내문을 보면, 청구법인의 쟁점해외법인별 보증금액(외국환거래규정에 의거 수집된 자료)과 국세청에서 산정한 정상가격(요율)을 참고하여 2012.2.20.까지 수정신고하여 줄 것과 보증내역이 사실과 다르거나 국조법 제5조(정상가격의 산출방법)에 의한 기타의 방법을 적용하는 경우 실질내용에 따라 신고할 수 있고, 기신고한 내용이 정당하다고 판단하는 경우와 기타 최적의 방법에 따라 수정신고할 경우에는 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서등 근거서류를 수정신고기한까지 제출하도록 안내하고 있는바, 이는 국조법 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무) 제2항에서 규정하는 정상가격 조정을 위해 필요한 자료제출을 요구한 것이 아니라, 국세청에서 비교가능 제3자 가격방법을 적용하여 산출된 정상가격(요율)을 제시하고 청구법인은 이를 참고하여 수정신고하되, 기신고한 내용이 정당하거나 기타 합리적인 방법에 의해 신고할 경우 근거서류를 제출하도록 한 것으로서, 국조법 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무) 제3항에 의한 자료제출기한(요구받은 날로부터 60일이내)은 적용될 여지가 없다. 한편, 국조법 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무) 제3항의 자료제출기한은 해외자료 수집시간 등을 감안하여 과태료 부과를 위한 최장기간을 설정한 것으로서, 설령, 정상가격 조정을 위한 자료제출을 요구하였다 하더라도 과세관청은 법정 제출기한내에서 제반 사정을 감안하여 임의기한을 지정할 수 있는 것인바, 납세자의 정당한 권리를 침해하였다고 볼 수 없다.
(4) 2006사업연도 쟁점지급보증에 대해 2011년 12월에 개발한 국세청모형을 적용하여 과세처분한 것은국세기본법제18조에서 규정한 세법해석의 기준 및 소급과세의 금지원칙에 위배된다는 청구주장 관련, (가) 국세청은 청구법인의 신고요율에 대해 시인한 사실이 없으며 정상가격 여부를 지속적으로 검증하여 부과제척기간 내에 정당하게 과세권을 행사한 것이다. 청구법인은 신고한 지급보증요율에 대해 국세청이 별다른 이의 없이 시인하여 왔다고 주장하나, 국세청에서는 청구법인의 신고내용에 대해 공개적으로 시인한 사실이 없으며, 다만 그 동안에는 신고된 지급보증수수료에 대해 객관적인 검증수단이 없어 합리적인 정상요율을 제시하지 못하였을 뿐, 해외자회사에 대한 지급보증이라는 동일한 용역에 대해 기업마다 다양한 산정방법을 적용함으로써 기업간 과세형평성 문제가 발생하고 있는 지급보증용역에 대해서 2007년부터 지급보증 정상가격 수정신고를 안내한 이후 지속적으로 법인의 신고요율이 정상가격에 해당되는지를 면밀히 검증해 왔다. 이러한 노력으로 해외자회사에 대한 지급보증 용역거래를 객관적으로 검증할 수 있는 지급보증 정상가격산출시스템을 2011년 12월 개발완료하였고, 동 시스템에 의해 청구법인의 2006사업연도에 대한 신고내용을 검증한바, 과소신고된 혐의가 있어 수정신고를 안내하였으나 청구법인은 당초 신고내역이 정당함을 입증하지도 않고 수정신고도 불응함에 따라 과소신고분에 대해 부과제척기간 내에 정당한 과세권을 행사한 것이다. (나) 지급보증 정상가격에 대한 그 동안의 국세청의 관행은 모회사의 지급보증으로 해외자회사가 받는 편익을 대출이자율 절감분으로 보아 가장 합리적으로 신고하도록 안내하여 왔다. 지급보증에 대한 정상가격은 보증으로 경감된 이자비용 즉 보증․피보증 기업간의 신용등급차이에 따른 가산이자율 차이라고 널리 알려져 있었고, 국세청에서는 2007년 이후부터 지급보증에 대해 정상가격에 의한 성실신고를 안내해 왔으며, 2010년에는 지급보증수수료 무신고자에 대하여 수정신고할 것을 안내하면서 정상가격 산출방법으로 비교가능 제3자 가격방법, 현실적인 방법으로 모회사와 해외자회사 각각의 은행 신용평가모형에 의한 실제 신용등급에 대응하는 대출이자율 차이분을 정상가격으로 산정하는 방법 등을 종합하여 산정하도록 납세자에게 일관되게 제시해 왔다. 다만, 그 동안에는 해외자회사 등 기업 재무정보가 불충분하고 금융기관 신용평가모델을 과세에 직접 활용하기 어려워 개별 기업에 대해 정상 수수료 수준을 안내하지 못했을 뿐이다. 한편, 청구법인을 비롯하여 많은 기업들은 지급보증용역에 대해 무신고하거나 신고하는 경우에도 은행의 지급보증수수료, 타 기업의 신고요율 등을 참고하여 낮은 요율로 신고하여 왔으나, 객관적인 검증수단이 없어 과세형평성이 저해되는 문제점이 있어 왔다. 국세청에서는 기업간 과세형평성 문제를 해소하고 지급보증용역에 대한 객관적인 검증수단을 마련하고자 2008년 이후 해외 관계회사 재무자료를 정비하고 2차에 걸친 정책연구용역과 기업체 간담회 등을 거쳐 2011년 12월 일반 금융기관에서 사용하고 있는 신용평가모델과 유사한 국세청 자체의 정상가격 산출모형(국세청모형)을 개발하여 국세의 부과제척기간이 만료되는 2006사업연도부터 한국은행에 신고된 지급보증이 있는 모든 기업의 신고내역을 동 시스템을 통해 검증하였고, 청구법인을 포함하여 무․과소신고된 것으로 확인된 법인에 대해 서는 정상요율 범위값 내에서 수정신고하여 줄 것을 안내하였던 것이다. 실제로 국세청모형에 의해 청구법인의 2006사업연도 지급보증 정상요율을 검증해 본 결과, 청구법인의 쟁점해외법인의 정상요율은 2.19～3.24%이나 청구법인의 신고요율은 1%로 정상가격보다 훨씬 미달된 것으로 확인되어 수정신고를 안내하였으며, 수정신고 안내시 당초 신고내용이 정당한 경우 이전가격보고서 등 제출하도록 하였으나 청구법인은 당초 신고요율을 입증할 아무런 증빙서류를 제출하지 않아 2006사업연도분 지급보증금액에 대해 국세청모형에 의해 산출된 정상요율을 적용하여 경정한 것이다. (다) 국세청모형은 새로운 해석이나 관행이 아니므로 소급과세금지원칙에 위배되지 않는다. 그 동안 기업이 자율적으로 신고해왔던 지급보증요율은 무신고하거나 최소 편익만 신고함으로써 기업간 편차가 크고 과세형평성이 저해되고 있음이 파악되어 국세청에서는 지급보증 정상가격으로 일관되게 제시해왔던 지급보증으로 인한 대출금리 감소분을 국조법 제5조(정상가격의 산출방법)에 의한 비교가능 제3자 가격방법에 따라 일반은행의 신용평가모델과 유사한 방법을 적용하여 가장 합리적으로 측정하고 검증한 것인바, 이는 지급보증수수료의 정상가격에 대한 새로운 해석이나 관행이 아니며 오히려 지급보증수수료에 대한 합리적인 기준을 마련한 것이다. 따라서, 2006사업연도분 지급보증수수료를 국세청모형에 의한 정상가격으로 경정한 처분은국세기본법상 소급과세금지원칙에 위배되지 않는다.
(5) 국세청의 지급보증수수료 정상요율 산정방법은 법적․경제적 합리성을 결여하였다는 청구주장 관련, (가) 재무제표는 기업의 영업 및 경영 활동과 경제적 정보를 객관적인 숫자로 보여주는 수단일 뿐만 아니라 기업의 경영상태와 내재 가치를 이론적으로 가장 잘 설명해주는 지표로 유용하게 사용되고 있으며 자료의 신뢰성을 확보하기 위해 모형 개발은 외부감사대상 법인 재무제표 자료를 이용하였다. 이와 같은 이유로 시중은행 및 신용정보회사의 경우도 재무제표의 신뢰성의 한계에도 불구하고 재무비율을 이용한 재무모형을 널리 이용하고 있다. 개발된 재무모형은 단지 몇 개의 재무비율을 나열한 것이 아니라, 기업의 과거 재무자료를 사용하여 기업의 부도예측력을 높이는 유의미한 재무비율 후보변수 Pool(Full 재무비율 143개, 요약 재무비율 63개)구성, 이를 통계적 분석 및 회계적인 의미를 고려하여 선정하는 절차를 단계적으로 거쳐 최종 재무비율을 선정한 것이며 또한 선정된 최종 재무비율들이 기업의 부도예측에 상호작용하는 영향도 고려한 통계적인 모형으로 분석하여 산출된 결과이다. <그림> 국세청모형 개발과정 또한, Moody’s, Standard and Poors 등 국제적으로 통용되는 통계적 지표(AR/AUROC/KS)를 활용하여 모형으로서의 유의성을 측정하고 최종 모형의 적합성을 검증했으며 개발된 모형에 대해 평가모형의 성과가 지속적으로 유지되고 있는지에 대해 점검하는 적합성검증을 주기적으로 실시함으로써 변별력과 성능을 유지할 예정이다. (나) 국세청의 지급보증 정상가격 산출방법은 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론을 사용하여 국내모회사와 해외자회사의 신용등급을 가장 합리적인 접근방식을 통해 산출되었으나 현실적으로는 비재무항목을 반영하지 못한 한계로 실제 신용도와는 차이가 있을 수 있다. 그러나 실제 현실에서 일어나고 있는 다양한 사례를 모두 포함하여 절대적인 지급보증 정상대가를 산출하는 것은 불가능하기 때문에 기업의 비재무적인 요소를 반영하고 신용등급을 표준화하는 과정에서 발생할 수 있는 현실과의 괴리 등을 보완하기 위해 국세청에서는 다음과 같은 4가지 방안을 마련하여 적용하였다.
1. 측정 불가능한 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)를 반영하기 위해 보수적 관점에서 모․자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향조정하였다. 국세청에서는 비재무적 정보로 인한 질적인 요소를 반영하고 일반 금융기관과의 신용등급과의 비교가능성을 높이기 위해 표본점검 결과 시중 은행과의 신용등급차이로 확인되는 1등급 차이분을 보수적으로 상향조정하였다. 일반적으로 금융기관 및 신용정보회사에서의 신용평가모형은 재무비율로 구성된 재무모형과 영업위험, 경영위험 등 질적 요인을 반영한 비재무모형으로 구성되어 있으며 질적인 요소는 신용평가모형 구성에 있어 재무모형을 보완하는 부수적인 역할을 하게 된다. 따라서, 현재 신용정보회사와 은행의 평가모형에서도 기업규모가 클수록 재무모형 비중이 최소 60～70% 이상을 차지하고 있어 재무모형에 기초한 재무등급과 질적요인 평가모형을 결합한 신용등급 간 격차는 크지 않다. <표3> 신용정보회사의 Rating모형 결합 가중치 Rating모형구분 대기업 외부감사 기업 금융기관 재무모형 70% 60% 100% 계량비재무모형 30% 25% 대표자모형 15% 실제로 국세청모형에 의한 신용등급과 비재무적 요소를 반영한 시중 은행의 신용등급과는 평균 1～2등급이 상승 또는 하락하였다. 또한 해외자회사에 대한 평가방안으로 비재무적 정보를 포함하는 것은 수집가능한 정보의 부족 및 전문적인 평가집단의 부재 등으로 비재무적 정보 평가에 한계가 있으며, 비재무적 평가지표로 모회사와 자회사를 비교하는 경우 대부분은 모회사의 신용도를 더 높이는 결과를 초래함으로써 모ㆍ자회사 스프레드 차이는 더 커지게 되어 객관성 문제가 발생하게 된다.
2. 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급수준)까지만 적용하여 정상수수료 상한선을 마련하였다. 국세청의 해외자회사에 대한 신용평가 모형은 국가위험 등 비재무적 요소를 반영하지 못했고 해외자회사의 특수상황인 국내모회사의 지원도 등을 고려하지 않아 실제 해외자회사의 신용등급과는 차이가 발생할 수 있으며 이론적인 정상대가가 실제 해외자회사가 얻은 편익보다 클 경우 과도한 세부담을 줄 수 있어 신용등급의 하한선을 적용하여 정상수수료 상한선을 마련하였다. 신용등급 하한선의 기준은 실제 은행이 대출거래시 적용하는 대출불가등급을 적용하였다. 은행의 경우 차주의 신용등급이 일정등급 이하인 경우 대출을 거절하게 되므로 지급보증과 관련하여 해외자회사가 일정등급 이하의 등급을 받았다면 은행은 대출자체를 거절하였을 것이기 때문에 은행에서 일반적으로 대출을 거절하는 신용등급을 최저등급으로 활용하였다. 대출거절등급은 시중은행의 대출거절 등급을 표준신용등급으로 변환한 결과 약 10등급 수준임이 확인되어 국내모회사와 해외자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지만 적용하였고 위와 같이 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향조정함으로써 최저 9등급까지 적용하여 정상대가 상한선을 마련하였다(국세청모형상 신용등급이 10등급 이하인 경우는 최소 2.82%～최대 15.16% 정상요율 감소 효과가 있음).
3. 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하였다. 국세청모형에서 가산금리 산출에 사용된 예상부도율(PD)은 실제로는 신용등급별 상․하한 값으로 구성되어 있으며, 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출하여 제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용하도록 하였다.
4. 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정하고 있다. 위의 방법에 의해 합리적으로 산출된 정상가격이라 할지라도 기업의 모든 특수한 상황을 반영하는 것은 현실적으로 불가능하고 실제 대출은행이 평가한 신용등급과는 차이가 있을 수 있으므로 주거래 은행으로부터 확인받은 모․자회사의 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이분을 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정하는 예외를 두었다. (다) 청구법인은 편익접근법으로 산정된 정상대가가 자회사가 모회사에 지급할 수 있는 보증료의 최대한이며, 지급보증수수료는 보증전․후 차입비용 절감액보다 작아야 되고, 지급보증으로 인한 모회사(보증인)의 경제적 편익도 고려하여야 하므로 피보증인의 기대편익 전체를 수취하는 것은 불합리하다고 주장하고 있으나, 국내모회사는 합리적으로 경제행위를 하는 경우라면 비용으로서 위험보다 더 높은 수준으로 상대방에게 편익을 주는 행위를 하여 비용에 일정한 이윤을 붙이고 그것을 시장상황에 따라 지급보증의 대가를 받으려 할 것이다. 그러나 위험과 편익의 측정이 쉽지 않아 때로는 위험이 편익보다 높을 경우도 존재하는 것이고, 해당 거래의 위험은 편익보다 높지만 다른 유인 때문에 그러한 거래를 감행할 가능성도 존재하므로 자회사의 편익을 지급보증 정상대가 최대한으로 보는 것은 문제가 있다. 지급보증료 정상대가 산정방식은 해외자회사의 편익을 측정하는 편익접근법과 국내모회사의 채무불이행에 따른 위험을 측정하는 비용접근법이 있으며 편익접근법은 지급보증 정상대가를 산정하는 가장 쉽고도 보편화된 방법이다. 국조법 시행령 제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) 제1항 제2호에서 용역거래의 정상가격을 산정할 때 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것을 요건으로 하고 있어 지급보증의 경우 지급보증을 받는 해외자회사의 절감되는 비용을 측정하는 것과 연관되며, 국내모회사의 비용과 자회사의 편익이 항상 같다고 할 수 없는 경우 국내모회사는 지급보증으로 자회사가 누리는 편익의 범위내에서 지급보증 정상대가를 책정하게 되고 정상적인 독립기업이라면 자회사의 편익보다 국내모회사의 비용이 크며, 자신의 비용보다 더 적은 자회사의 편익을 위해 지급보증을 하지 않을 것이므로 자회사의 편익을 측정하는 것이 타당하다. 편익접근법은 실제 금융업계의 채무보증시 지급보증료 산정 방식이며 위험을 정상대가로 산정하는 경우 이윤에 대한 시장가격을 산정해야 하는 어려움이 있어 해외자회사의 편익에 대한 측정이 용이하다면 이를 정상대가로 산정하는 것이 합리적이다. 모회사의 지급보증으로 인한 자회사의 기대편익은 대출이자율 절감뿐만 아니라 사업확장, 계약체결, 사업수행으로 인한 이익 등이 있을 수 있으며 이러한 편익은 채무불이행시 국내모회사가 지는 손해배상책임의 범위를 훨씬 넘어서는 것으로 지급보증으로 인한 해외자회사의 편익 중 모회사의 손해배상책임과 직접적인 관련성이 있는 자회사의 대출이자 절감분(가산금리 차이)에 대한 편익만을 정상대가로 보는 것으로 기대편익 전체를 지급보증수수료로 수취하는 것이 아니다. 또한 대출이자 결정시 차주의 신용도를 반영하는 가산금리 뿐만 아니라 조정금리(마진+비용) 등도 추가상승하므로 실제 향유하는 편익은 국세청모형에 의한 정상요율보다 크다.
① 이 건 부과처분은 조세법률주의를 위반하였다는 청구주장의 당부
② 이 건 부과처분은 관련 규정 및 이전가격과세의 기본원칙에 어긋난 처분이라는 청구주장의 당부
③ 처분청은 이 건 부과처분과 관련하여 청구법인에게 충분히 소명할 수 있는 기회를 부여하지 않았다는 청구주장의 당부
④ 이 건 부과처분은 세법해석의 기준 및 소급과세의 금지원칙을 위반하였다는 청구주장의 당부
⑤ 처분청의 지급보증수수료 정상요율 산정방법은 법적․경제적 합리성을 결여하였다는 청구주장의 당부
(1) 청구법인이 제출한 자료에 대하여 본다. (가) 국세청 보도참고자료(2012.4.16.)에 따르면, 국세청이 개발하여 적용한 정상가격 산정 모형(국세청모형)의 주요내용은 다음과 같다.
1. 국세청모형은 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증수수료의 정상가격으로 간주하는 것으로서, 해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급) 보다 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게 되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 되므로 그 금리차에 적정요소를 반영하여 지급보증수수료의 정상가격을 산출하는 방법인바, 국세청은 자체 개발한 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 통해 모․자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며, 신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출한 것으로 나타난다.
2. 국세청은 국세청모형이 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출방법으로서 그 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이며, 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형으로서 모․자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법인바, 자료의 신뢰성 확보를 위해 외부감사 재무제표 자료를 이용하였으며, 다음 <표4>와 같은 방법으로 산출하였음을 설명하고 있다. <표4> 국세청모형에 따른 정상가격 산출방법 ․평가항목 선정: 2002～2007년 총자산 70억원 이상 외부감사대상 법인을 표본으로 부도기업과 정상기업을 구분하고, 재무비율 중 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정 ․신용등급 부여: 직전 2개년 재무자료로 산출된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 산정한 모형점수를 등급계량화(13등급)한 모형점수구간과 비교하여 신용등급 부여 ․가산금리 산출: 모자회사의 신용등급별 부도율을 기초로 가산금리(예상손실+예상외손실) 산출 ․정상가격 산출: 모자회사의 가산금리 차이분을 지급보증용역에 대한 정상가격으로 산정
3. 또한, 국세청은 국세청모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)의 보완을 위하여 보수적으로 모․자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하였으며, 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급)까지만 적용하여 상한선을 마련(모․자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지 적용하고 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향 조정하여 최저 9등급까지 적용하여 상한선 마련)하였으며, 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출․제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용할 수 있도록 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하였고, 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우 정상가격으로 인정하였다는 입장이다.
4. 위와 같은 국세청모형의 단계별 산출방법과 신용등급별 가산금리를 요약하면, 다음 <표5> 및 <표6>과 같다. <표5> 국세청의 지급보증수수료 정상가격 산정모형 단계별 내용
① 신용평가변수 (재무비율) 선택 ․신용등급의 기초가 되는 부도율 산출을 위해 후보변수(Full 재무비율 143개, 요약재무비율 63개) 중 통계적 분석을 통해 변수(부도기업과 정상기업을 가장 잘 변별해 낼 수 있는 재무비율)로서의 유의성이 검증된 재무비율 산정
② 등급계량화 및 신용등급 산출 ․모형의 평가항목으로 산정된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 모형점수 산출 ․신용등급별 예상부도율을 기초로 등급계량화를 수행(13등급 체계)하여 모형점수에 대응하는 신용등급 부여
③ 신용등급별 가산금리 산출 ․신용등급에 대응한 부도율을 기초로 가산금리의 구성요소인 ‘예상 손실’과 ‘예상외 손실’을 산출한 후 이를 합산하여 가산금리(신용위험프리미엄)를 산출 ※가산금리 = 예상손실(PD × LGD(1-회수율)) + 예상외손실(위험자본, 목표수익율)
④ 정상요율 결정 ․모회사 및 자회사의 재무자료(직전 2개연도)를 이용하여 국세청 지급보증 정상가격 산출시스템을 통해 각각의 표준신용등급 산출 ․최종적으로 모회사 및 자회사의 신용등급별 가산금리 차이를 정상요율로 결정 <표6> 신용등급별 가산금리 신용등급 하한 상한 평균 1
• 0.15 0.11 2 0.15 0.23 0.19 3 0.23 0.39 0.33 4 0.39 0.78 0.61 5 0.78 0.99 0.88 6 0.99 1.26 1.14 7 1.26 1.65 1.47 8 1.65 2.42 2.06 9 2.42 3.63 3.06 10 3.63 6.45 5.06 11 6.45 10.49 8.50 12 10.49 18.79 14.74 13 18.79
• (단위: %)
(2) 먼저 쟁점③에 대하여 보기로 한다. 청구법인은 2012.2.13. 쟁점지급보증 관련 수정신고 안내문을 수령하였고, 이에 대한 수정신고기한은 2012.2.20.인바, 정상가격산출 관련 자료 제출을 요구하는 경우 60일의 기간을 규정하고 있는 국조법 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무)와의 균형을 고려할 때, 처분청이 청구법인에게 지급보증수수료율의 적정성에 대해 스스로 소명할 수 있는 충분한 기회를 제공하지 않았다고 주장하고 있으나, 국조법(2008.12.26. 법률 제9266호로 개정되기 전의 것이며, 이하 이와 같음) 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무) 제2항 및 제3항은 같은 법 제4조(정상가격에 의한 과세조정)․제5조(정상가격의 산출방법) 및 제6조의2(정상원가분담액 등에 의한 과세조정)를 적용하기 위하여 필요한 거래가격 산정방법 등의 관련 자료를 제출하도록 납세의무자에게 요구할 수 있고, 이러한 자료제출을 요구받은 자는 자료제출을 요구받은 날부터 60일 이내에 당해 자료를 제출하여야 하며, 정당한 사유로 제출기한의 연장을 신청하는 경우에는 과세당국은 1차에 한하여 60일까지 연장할 수 있다고 규정하고 있는바, 국세청이 2012년 2월 청구법인에게 송부한 ‘해외현지법인 지급보증 관련 수정신고 안내’는 국조법 제11조 제2항에서 규정하는 정상가격 조정을 위해 필요한 자료제출을 요구한 것이 아니라, 국세청이 비교가능 제3자 가격방법을 적용하여 산출된 정상가격(요율)을 제시하고 청구법인은 이를 참고하여 수정신고하되, 기신고한 내용이 정당하거나 기타 합리적인 방법에 의해 신고할 경우 근거서류를 제출하도록 한 것이므로, 이는 국조법 제11조 제3항에 따른 자료제출기한이 적용되지 않는다고 봄이 타당하다고 판단된다.
(4) 쟁점④에 대하여 본다. 청구법인은 쟁점지급보증과 관련하여 쟁점해외법인으로부터 1%의 요율을 적용한 수수료를 익금산입하여 법인세를 신고하여 왔으나, 처분청이 이에 대해 어떠한 경정․결정을 하지 않았고, 지급보증 거래가 있는 대부분의 기업에 대하여도 신고한 지급보증수수료율을 지속적으로 인정해 오고 있었음에도, 처분청이 이러한 관행에 반하여 2011년 12월 개발된 국세청모형을 적용하여 청구법인의 2006사업연도 쟁점지급보증에 대해 과세처분한 것은국세기본법제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지)를 위반한 것이라 주장하고 있으나, 처분청이 지급보증수수료 신고내용에 대하여 국조법상 가장 합리적인 방법에 의하여 신고할 것을 지속적으로 안내해 왔다고 주장하고 있는 점에 비추어 처분청이 청구법인의 신고내용이 정당하다는 취지의 공적인 의사표시를 명시적이거나 묵시적으로 하였다고 보기 어렵고, 청구법인이 국조법 제6조(정상가격 산출방법의 사전승인 등)에 따라 국세청에 정상가격 산출방법의 사전승인을 신청한 사실이나 국세청이 이를 승인한 사실이 확인되지 아니하므로 처분청이 국세청모형에 의하여 정상가격을 산출하여 과세조정한 것을 두고 그 동안의 세법의 해석이나 세정상의 관행을 변경하였다고 보기 어려울 뿐 아니라, 처분청(국세청)이 그동안 해외특수관계자에 대한 지급보증에 대한 이전가격을 과세조정하여 왔으나 국세청모형을 통해 합리적인 정상가격을 산정하고 이에 따라 과세표준과 세액을 경정한 것으로서 종전의 과세기준을 보다 명확히 한 것으로 볼 수 있어 청구법인에게 새로운 납세의무를 지 운 것이 아니어서국세기본법(2007.12.31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지)를 위반하였다고 볼 수 없다(조심 2012중3014, 2013.9.16., 조심 2012서2972, 2013.10.30. 같은 뜻임)고 판단된다.
(4) 쟁점①, 쟁점② 및 쟁점⑤에 대하여 본다. (가) 먼저 이 건 관련법령의 규정과 관련하여 보면, 국조법 제2조(정의)는 정상가격을 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격으로 정의하고, 같은 법 제4조(정상가격에 의한 과세조정) 제1항은 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외 특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다고 규정하면서, 같은 법 제5조(정상가격의 산출방법) 제1항은 정상가격을 비교가능 제3자 가격방법(제1호), 재판매가격방법(제2호), 원가가산방법(제3호), 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법(제4호) 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 하되, 제4호의 방법은 제1호～제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다고 규정하고, 비교가능 제3자 가격방법을 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법이라고 규정하고 있다. 또한, 국조법에서는 납세의무자가 이전가격 거래시 법령상의 정상가격 결정방법을 찾아 이를 적용하는 경우, 이러한 과정에 관한 자료를 구비하고 있어야 하고, 정상가격임을 입증할 수 있는 구체적인 자료를 과세당국의 요구에 응하여 제출[국조법 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무), 국조법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21299호로 개정되기 전의 것이며, 이하 이와 같음) 제7조(정상가격 산출방법의 제출 등)]하도록 하고 있으며, 납세의무자가 국세청으로부터 향후에 적응하고자 하는 정상가격 산출방법을 미리 승인받는 정상가격 산출방법 사전승인제도를 두고 있다[국조법 제6조(정상가격 산출방법의 사전승인 등)]. (나) 살피건대, 청구법인은 이 건 부과처분이 조세법률주의에 위배되고, 국조법 관련 규정 및 이전가격과세의 기본원칙에 어긋나며, 국세청모형의 경우 과거 연도 재무정보만을 사용하여 신용등급을 평가하고 있으므로, 비재무적 요소에 대한 고려가 결여되었고, 신용등급 추정에 있어 지급보증의 대상이 되는 채무의 상환 순위, 담보의 유무 등을 고려하지 않았으며, 차입일자, 만기, 차입 통화 등 수익률에 영향을 주는 요소에 대한 비교가능성을 고려하지 않았다는 등의 이유로 법적․경제적 합리성을 결여하였다고 주장하고 있으나, 청구법인이 쟁점해외법인의 지급보증수수료율로 신고한 내용을 보면, 모두 1%의 수수료율을 적용하여 일률적으로 신고하고 있는바, 이와 같은 신고내용이 쟁점해외법인별 신용등급에 따라 각각 정상가격을 산출하였다고 보기보다는 청구법인의 신용도에 따라 은행이 수취할 지급보증수수료율을 일률적으로 적용한 것으로 볼 수 있어 쟁점해외법인에 대한 정상가격이라고 보기 어려울 뿐 아니라, 국조법 시행령 제7조(정상가격 산출방법의 제출 등) 제1항에서 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다고 규정하여 정상가격에 대한 1차적인 입증책임을 납세자에게 두고 있는 것으로 볼 수 있음에도 국세청에서 안내한 수정신고기한까지도 국세청모형보다도 청구법인이 신고한 요율이 우선 적용될 수 있는 가장 합리적인 방법에 의한 것이라는 근거의 제시나 입증 등이 없었고, 청구법인이 국세청에 국조법 제6조의 규정에 따라 국세청에 정상가격 산출방법의 사전승인을 신청한 사실이나 국세청이 이를 승인한 사실도 없는 점에 비추어 볼 때, 청구법인이 신고한 요율이 국조법상의 규정에 따른 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 적용하였다고 인정하기 어렵다. 반면, 국세청은 지급보증에 대한 대가가 보증인과 피보증인의 신용등급을 기초로 산정된다면 신용등급이 동일 또는 유사한 기업의 지급보증도 비교대상거래가 될 수 있다고 보아 이를 비교대상거래로 하여 일반 금융기관에서 사용하고 있는 신용등급산정 모형을 토대로 차이조정을 통해 비교가능성을 높일 수 있다는 점에서 지급보증 정상대가를 산출할 수 있는 가장 합리적인 방법으로 비교가능 제3자 가격방법을 선택하였는바, 국세청모형은 신용정보회사 또는 은행에서 일반적으로 사용되고 있는 재무모형에 의한 신용평가방법을 사용하였고, 비교가능성에 대한 신뢰성을 높이기 위해 신용평가 등급의 예측부도율값을 기준으로 금융감독원의 MIDAS시스템(신 BIS협약관련 승인지원시스템)으로 신용등급을 표준화하였으며, 또한 국제적으로 통용되는 통계적 지표를 활용하여 모형으로서의 유의성을 측정하고, 일반 신용평가회사 및 금융기관의 신용등급모형과의 적합성을 검증함으로써 비교가능성과 자료이용가능성에 대한 신뢰성을 높였는바, 이와 같은 방식이 특수관계가 없는 제3자간의 매매거래, 국외특수관계인간 거래와 동종의 거래, 국외특수관계인간 거래와 거래단계․거래수량 기타 거래조건이 유사한 상황하에서 이루어진 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이므로, 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 행하여지는 비교가능한 제3자 거래에서 성립된 가격이 아니라고 하기 어려울 뿐 아니라, 국세청모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 측정 불가능한 비재무적 요소를 반영하고자 보수적 관점에서 모․자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하고, 최저등급을 9등급까지만 적용하였으며, 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하여 탄력적으로 차이조정이 가능하도록 하였고, 주거래은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율 차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정한 점, 국세청이 청구법인 등 각 개별기업들에 대한 지급보증수수료 수정신고 안내시 개별기업의 당초 신고내용이 정당하다고 판단하는 경우와 기타 최적의 방법에 따라 수정신고할 경우에는 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서 등의 근거서류를 수정신고기한까지 제출하도록 한 점 등을 종합하여 볼 때, 이 건 부과처분이 조세법률주의에 위배되고, 국조법 관련 규정 및 이전가격과세의 기본원칙에 어긋나며, 국세청모형이 정상가격 산출과 관련하여 법적․경제적 합리성을 결여한 모형이라는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다(조심 2012중3014, 2013.9.16., 조심 2012서2972, 2013.10.30. 참조).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 국제조세조정에 관한 법률(2008.12.26. 법률 제9266호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.
1. "국제거래"라 함은 거래당사자의 일방 또는 쌍방이 비거주자 또는 외국법인인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대부·차용 기타 거래자의 손익 및 자산에 관련된 모든 거래를 말한다.
10. "정상가격"이라 함은 거주자·내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계자가 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 말한다. 제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.
② 제1항의 규정은 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목의 규정에 의한 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유의 제시가 있는 경우에는 이를 적용하지 아니한다. 제5조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 다음 각호의 방법중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법
거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조·판매나 용역의 제공과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법
② 제1항의 규정에 의한 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다. 제6조(정상가격 산출방법의 사전승인 등) ① 거주자는 일정기간의 과세연도에 대하여 정상가격 산출방법을 적용하고자 하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 정상 가격산출방법을 적용하고자 하는 일정기간의 과세연도중 최초의 과세연도 종료일까지 국세청장에게 승인신청을 할 수 있다.
② 국세청장은 거주자가 제1항의 규정에 의하여 정상가격 산출방법에 대한 승인을 신청하는 경우 대통령령이 정하는 바에 따라 체약상대국의 권한있는 당국과의 상호합의절차를 거쳐 합의한 때에는 정상가격 산출방법을 승인할 수 있다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 상호합의절차에 의하지 아니하고 정상가격 산출방법을 사전승인(이하 이 조에서 "일방적 사전승인"이라 한다)할 수 있다.
③ 국세청장은 거주자가 승인신청 대상기간 이전의 과세연도에 대하여 정상가격산출 방법을 소급하여 적용하여 줄 것을 신청하는 때에는국세기본법제26조의2의 규정에 의한 국세부과의 제척기간이 경과하지 아니한 범위안에서 이를 소급하여 적용하도록 승인할 수 있다. 다만, 일방적 사전승인이 이루어진 경우에는국세기본법제45조의2제1항의 규정에 따른 기한이 경과하지 아니한 범위 안에서 이를 소급하여 적용하도록 승인할 수 있다.
④ 국세청장과 거주자는 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 정상가격 산출방법이 승인된 경우에는 그 승인된 방법을 준수하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제6조의2(정상원가분담액 등에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거주자가 국외특수관계자와 무형자산을 공동으로 개발 또는 확보(이하 이 조에서 "공동개발"이라 한다)하기 위하여 사전에 원가·비용·위험(이하 이 조에서 "원가등"이라 한다)의 분담에 대한 약정을 체결하고 이에 따라 공동개발하는 경우 거주자의 원가등의 분담액이 정상원가분담액에 미달하거나 초과하는 때에는 정상원가분담액을 기준으로 거주자의 원가등의 분담액을 조정하여 거주자의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.
② 과세당국은 거주자가 국외특수관계자와 공동개발한 무형자산에 대하여 적정하게 원가를 배분하여 각 참여자의 지분을 결정한 후 공동개발한 무형자산으로부터 기대되는 편익(이하 이 조에서 "기대편익"이라 한다)이 대통령령이 정하는 비율 이상으로 변동된 경우에는 당초 결정된 각 참여자의 지분을 변동된 기대편익을 기준으로 조정하여 거주자의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 수 있다. 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무) ① 국외특수관계자와 국제거래를 행하는 납세의무자는 기획재정부령이 정하는 국제거래명세서를 소득세법 제70조 내지 제74조의 규정 또는 법인세법 제60조 제1항 의 규정에 의한 신고기한내에 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 납세지 관할세무서장은 납세의무자가 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 인하여 국제거래명세서를 신고기한내에 제출할 수 없는 경우로서 납세의무자의 신청이 있는 경우에는 1년의 범위내에서 그 제출기한의 연장을 승인할 수 있다.
② 과세당국은 대통령령이 정하는 바에 따라 제4조·제5조 및 제6조의2의 규정을 적용하기 위하여 필요한 거래가격산정방법등의 관련자료를 제출하도록 납세의무자에게 요구할 수 있다.
③ 제2항의 규정에 의하여 자료제출을 요구받은 자는 자료제출을 요구받은 날부터 60일 이내에 당해 자료를 제출하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 정당한 사유로 제출기한의 연장을 신청하는 경우에는 과세당국은 1차에 한하여 60일까지 연장할 수 있다.
④ 제2항의 규정에 의하여 자료제출을 요구받은 자가 대통령령이 정하는 정당한 사유없이 자료를 기한내에 제출하지 아니하고, 불복신청 또는 상호합의절차시 자료를 제출하는 경우 과세당국 및 관련기관은 당해 자료를 과세자료로 이용하지 아니할 수 있다. (2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21299호로 개정되기 전의 것) 제4조(정상가격의 산출방법) 법 제5조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법"이라 함은 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.
거주자 (내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어, 거래쌍방이 함께 실현한 거래순이익[제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매와 일반관리비를 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 차감한 금액]을 다음 각 목에서 정하는 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들간의 상대적 공헌도에 따라 배부(거래형태별로 거래당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다. 이하 같다)하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 이 경우 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래시 일반적으로 행하여지는 공헌도에 의하여 측정한다.
거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래중 당해 거래와 유사한 거래에서 실현된 다음 각 목에서 정하는 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 당해 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.
3. 매출총이익의 영업비용에 대한 비율 방법 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래의 경우에서 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 해당거래와 유사한 거래에서 실현된 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 해당거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 해당거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용할 수 있다.
4. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법 제5조(정상가격 산출방법의 선택) ① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.
1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 말한다.
2. 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건·경영환경등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상 가격에 미치는 영향이 작을 것
② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.
③ 제4조 제3호의 방법은 거주자가 재고에 대한 부담이 없이 단순 판매활동을 수행하거나 용역을 수행하는 경우에 적용할 수 있다.
④ 제4조 각 호에 따른 정상가격 산출방법을 적용하는 경우 동조 제4호의 방법은 동조 제1호 내지 제3호의 방법을 적용할 수 없는 경우에 한하여 이를 적용한다.
⑤ 과세당국은 특수관계가 없는 자간의 거래가 거래당사자에 의하여 임의로 조작되어 정상적인 거래로 취급될 수 없는 경우에는 동 거래를 비교가능한 거래로 선택하지 아니할 수 있다. 제6조(정상가격 산출방법의 보완 등) ① 제4조 각호의 정상가격 산출방법은 법 제5조 제1항 제1호 내지 제3호의 정상가격 산출방법을 보완하기 위하여 사용할 수 있다.
② 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 당해 거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에서 수행된 기능, 부담한 위험 또는 거래조건등의 차이로 인하여 적용하는 가격·이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생하는 때에는 그 가격·이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.
③ 법 제5조 제1항 제2호의 규정에 의한 재판매가격방법은 합리적인 정상가격산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래 및 기타 국제거래에 있어서도 이를 적용할 수 있다.
④ 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 특수관계가 없는 자간에 행한 2 이상의 거래를 토대로 정상가격범위를 산정하여 이를 법 제4조의 규정에 의한 정상가격에 의한 과세조정여부의 판정에 사용할 수 있다.
⑤ 과세당국이 정상가격범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제5조의 규정에 의하여 과세조정을 하는 경우에는 당해 정상가격범위안의 거래에서 산정된 평균값·중위값·최빈값 기타 합리적인 특정가격을 기준으로 하여야 한다.
⑥ 무형자산에 대한 정상가격을 산출하는 경우에는 그 특성에 따라 다음 각 호의 요소를 고려하여야 한다.
1. 무형자산으로 인하여 기대되는 추가적 수입 또는 절감되는 비용의 크기
3. 다른 사람에게 이전되거나 재사용을 허락할 수 있는지 여부
⑦ 거주자와 국외특수관계자와의 국제거래에서 적용되는 자금거래의 정상이자율은 특수관계자가 아닌 자 간의 통상적인 자금거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 이자율로서 다음 각 호의 사항을 고려하여 계산하여야 한다.
제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① 거주자와 국외특수관계자 간의 경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래(이하 이 조에서 "용역거래"라 한다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우 그 거래가격은 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다.
1. 용역제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것
2. 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것
3. 제공받은 용역에 대한 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조 내지 제6조에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호의 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2호 다목의 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.
4. 제1호 내지 제3호의 사실을 입증하는 문서를 구비·보관하고 있을 것
② 제1항에 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 동일한 용역을 다른 국외특수관계자가 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 국외특수관계자를 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우를 제외한다. 제7조(정상가격 산출방법의 제출 등) ① 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 해당사업연도 국제거래금액 중 재화의 거래금액의 합계액이 50억원 이하로서 용역거래 금액의 합계액이 5억원 이하인 경우에는 그러하지 아니한다.
② 거주자는 실제거래가격이 정상가격 산출방법에 의한 정상가격과 다른 경우에는 정상가격을 거래가격으로 보아 조정한 과세표준 및 세액을 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 기한내에 기획재정부령이 정하는 거래가격조정신고서를 첨부하여 신고 또는 경정청구 할 수 있다. 이 경우 조정되는 소득금액에 대하여는 제15조·제15조의2·제16조 및 제18조를 준용한다. 1.소득세법제70조 내지 제74조 또는법인세법제60조 제1항에 따른 신고기한 2.국세기본법제45조에 따른 수정신고기한 3.국세기본법제45조의2 제1항에 따른 경정청구기한
(3) 국세기본법(2007.12.31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지) ① 세법의 해석·적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다.
② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득·수익·재산·행위 또는 거래에 대하여는 그 성립후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.
③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.
⑤ 세법 이외의 법률중 국세의 부과·징수·감면 또는 그 절차에 관하여 규정하고 있는 조항은 제1항 내지 제3항의 규정의 적용에 있어서 이를 세법으로 본다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.