법인의 소득금액을 임의로 조작하여 과소신고 한 금액에 대하여 부당과소신고가산세율이 적용됨

삼성세무서장이 2012.2.10. 청구법인에게 한 2008 사업연도 법인세 17,640,641,560원의 부과처분은 청구법인의 대주주가 2002～2004사업연도에 지급한 용지구입비 26,429,495,000원, 철거비 1,974,780,000 원, 이주비 1,810,190,000원, 이자비용 3,545,840,000원이 청구법인이 시행한 서울특별시 성북구 장위동 소재 대명루첸아파트의 신축공사와 관련된 자금인지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 관련 작업진행률에 해당하는 사업연도의 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.

• 가. 청구법인은 2002.9.1. 개업하여 서울특별시 성북구 장위동 296-30 외 231필지(이하 “장위동사업부지”라 한다)에 ‘대명루첸아파트’ 를 신축분양(581세대)한 시행사업자로, 동 아파트를 2009년에 공사 완료한 것으로 보아 작업진행률 을 산정하여 2009사업연도 분양수익을 646억5,600만원으로, 이에 대응하는 토지원가 269억600만원 및 외주비 337억6,000만원 등을 계상하여 법인세 신고를 하였다.
• 나. 서울지방국세청(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인의 2006∼2009사업연도에 대한 법인세 통합조 사를 실시하여 대명루첸아파트에 대한 사용검사필증 교부일이 2008.12.26.이므로 동 교부일이 속하는 2008년을 실지공사완료일로 보아 200 8사업연도 작업진행률 적용착오에 따른 분양수입금액 646억5,600만원과 그 대응원가 269억600만원의 귀속시기를 조정하고 외주비 339억6,000만원 중 336억2,000만원에 대하여는 법인세법제40조 및 같은 법 시행령 제69조 제1항의 규정에 따라 실 거래 및 법정증빙 없이 청구법인이 허위로 계상한 가공원가로 보아 이를 손금불산입하여 과세하면서국세기본법제47조의3 제2항 제1호 가목의 규정에 따라 부당과소신고가산세 42억9,526만원을 적용하여 과세하도록 처분청에 자료통보하였으며, 처분청은 이에 따라 2011.11.15. 청구법인에게 2008 사업연도 법인세 17,640,641,560원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.2.10. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 20 02∼2004사업연도에 지출된 부외원가 337억6000만원 (이하 ‘쟁점부외원가’라 한다)은 지주들의 요청 및 원활한 지주작업을 목적으로 다운계약서를 체결한 것으로 장부에 계상하지는 않았으나, 이는 용지구입비 264억2,900만원, 철거비 19억7,500만원, 이주비 18억1,000만원, 이자비용 35억4,600만원 등으로 대주주(지분율 15%, 지동승 회장, 청구법인 대표이사 지우제의 부친)의 개인통장 등에서 출금된 부외원가이고, 청구법인의 이익률이 높은 것은 부외원가의 존재를 반증하므로 쟁점금액을 손금에 산입하여야 한다. (2) 청구법인은 대명루첸아파트 분양수익금액 전부를 2006∼2009사업연도에 매출로 신고하였고, 처분청이 청구법인의 2009사업연도 매출을 2008사업연도의 매출로 변경한 것은 단순한 손익귀속시기 정정에 불과하므로 이를 ‘사기․기타 부정한 행위’로 보아 부당과소신 고가산세를 적용한 처분은 부당하므로 일반과소신고가산세를 적용하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 (1) 청구법인은 특정 일자에 단순히 현금 출금 사실이 나타나 있는 통장내역만 제시할 뿐, 거래상대방이나 그 거래목적을 알 수 있는 객관적인 증빙은 전혀 제출하지 못하고 있고, 다운계약서 작성을 주장할 뿐 부외원가를 고려할 만한 실제 매매 계약서를 제출하지 못하고 있는 등 청구법인의 쟁점부외원가 주장은 받아들이기 어려우며, 공사수입금액의 구성(분양․재개발․관급․민간공사 등)에 따라 매출이익율(영업이익율)이 높거나 낮을 수 있으므로 단지 매출이익률(영업이익율)이 높다는 것만으로는 부외원가의 존재를 인정할 수 없다.

(2) 청구법인은 2008.12.26. 대명루첸아파트 공사가 완료되어 사용검사필증이 교부 되었음에도 수입금액을 계산할 때 임의로 2008사업연도의 공사진행률을 75.72%로 산정하여 2008사업연도의 수입금액 646억5,600만원을 2009사업연도에 임의로 이월하였고 임의 이월한 수입금액에 대응할 공사원가가 필요하다보니 주식회사 겨레석재산업 등 39개 업체와 실물 거래가 없었음에도 가공외주비 336억2,000만원을 장부에만 계상하는 방법으로 장부를 조작한바 이는 세법해석에 대한 견해차에서 발생한 정당한 행위가 아니라 소득․수익을 조작하기 위 한 부당한 행위에 해당 하므로 부당과소신고가산세 적용은 적법하다.

• 가. 쟁 점 ⓛ 쟁점부외원가를 손금산입하여야 한다는 청구주장의 당부

② 과소신고분에 대하여 일반과소신고가산세를 적용하여야 한다는 청구주장의 당부

• 나. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점ⓛ에 대하여 살펴본다. (가)법인세법제40조 및 같은 법 시행령 제69조 제1항은 건설ㆍ제조 기타용역 의 제공으로 인한 익금과 손금은 그 목적물의 건설 등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지 그 목적물의 건설 등을 완료한 정도(작업진행률)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입하도록 규정하고 있다. (나) 청구법인은 2002～2004사업연도에 장위동 아파트 사업부지 용지취득원가 과소계상액, 이자비용, 철거비, 보상비 등 337억6,000만원의 쟁점부외원가가 2002사업연도 청구법인의 대차대조표상 부채비율이 23,542%에 달하고 총자산대비 차입금의존도가 63.48%로 매우 높아 금융권으로부터 추가적인 대출을 받는 것이 사실상 불가능하여 부득이 대주주의 개인통장에서 부동산매매계약서상 매매대금 외의 토지대금을 추가적으로 지급하게 된 것이고, 장위동 사업부지 중 아래의 사례 ①,②,③지번의 경우를 보면, 모두 계약일이 동일한 연접된 토지로서, 연접된 토지들의 매매가액과 유사해야 함에도 불구하고 연접한 토지의 ㎡당 매매가액의 차이가 발 생하는 것은 실제 용지의 매매가액을 장부에 반영하지 못하는 것이 므로 이를 작업진행률에 따라 아래 <표1>과 같이 2006∼2009사업연도 손금에 산입하여야 한다고 주장하면서, 2003사업연도 주요 경영지표, 2002~2006사업연도 용지 선급금계정, 용지원 가에 대한 추가지급액․이자비 용․철거비용․이주보상비로 지급하였다는 금액의 출금내역이 나타나는 청구법인의 대주주 지승용의 통장 출금내역(상세자료 생략), 청구법인의 2002～2003사업연도 주주등변동상황명세서(<표2>) 등을 제출하였다. [사례①] 연접지번의 계약서상 토지매매가액 (182-32～ 298-23) 매도자 지번 지목 면적(㎡) 계약일 계약금액(원) ㎡당 가액 이성식 182-32 대 157 2002.3.14 700,000,000 4,458,599 정학량 298-21 대 132 2002.3.14 227,000,000 1,719,697 강철원 298-22 대 145 2002.3.14 251,000,000 1,731,034 오원규 298-23 대 149 2002.3.14 290,000,000 1,946,309 o 182-32, 298-21, 298-22, 298-23지번은 모두 도로에 인접한 토지로서 182-32지번과 나머지 3지번은 약 2.5배의 차이가 발생. 이하 표시는 연접토지임. <연접지번의 추가지급 반영 후 토지매매가액 (182-32～298-23)> 매도자 지번 지목 면적(㎡) 계약일 추가지급액(원) ㎡당 가액 * 이성식 182-32 대 157 2002.3.14.

• 4,458,599 정학량 298-21 대 132 2002.3.14. 354,000,000 4,401,515 강철원 298-22 대 145 2002.3.14. 377,000,000 4,331,034 오원규 298-23 대 149 2002.3.14. 370,000,000 4,429,530 o 182-32 지번 이외의 3지번에 추가지급액이 반영된 후의 ㎡당 가액은 거의 동일한 수준으로 형성됨. [사례②] 동일지번 다세대 주택의 계약서상 토지매매가액 (298번지) 매도자 호수 지목 면적(㎡) 계약일 계약금액(원) ㎡당 가액 김희안 101호 대 28.29 2002.03.14. 156,000,000 5,514,316 김신애 102호 대 28.31 2002.06.03. 350,000,000 12,363,123 김주오 201호 대 28.29 2002.03.14. 180,000,000 6,362,672 박영호 202호 대 28.31 2002.06.11. 450,000,000 15,895,443 남성원 301호 대 28.29 2002.03.17. 165,000,000 5,832,450 신영선 302호 대 28.31 2002.04.06. 190,000,000 6,711,409 김성길 401호 대 28.29 2002.03.14. 105,000,000 3,711,559 김동수 402호 대 28.31 2002.03.25. 120,000,000 4,238,785 각 층마다 면적이 유사함에도 불구하고 매매가액이 최대 2.5배 이상 차이 발생 <동일지번 다세대 주택의 추가지급액 고려 후 토지매매가액(298번지)> 매도자 호수 지목 면적(㎡) 계약일 추가지급액(원) ㎡당 가액 김희안 101호 대 28.29 2002.03.14 195,000,000 12,407,211 김신애 102호 대 28.31 2002.06.03

• 12,363,123 김주오 201호 대 28.29 2002.03.14 270,000,000 15,906,681 *박영호 202호 대 28.31 2002.06.11

• 15,895,443 남성원 301호 대 28.29 2002.03.17 34,260,000 7,043,478 *신영선 302호 대 28.31 2002.04.06

• 6,711,409 김성길 401호 대 28.29 2002.03.14 18,400,000 4,361,965 *김동수 402호 대 28.31 2002.03.25

• 4,238,785 * 모든 층의 경우 추가지급액이 반영된 후의 매매가액은 거의 동일한 수준으로 형 성

• 됨. [사례③] 연접지번의 계약서상 토지매매가액 (297-11～297-13) 매도자 지번 지목 면적(㎡) 계약일 계약금액(원) ㎡당 가액 서의성 297-11 대 129 2002.03.14. 213,500,000 1,655,039 이광득 297-12 대 124 2002.04.11. 475,000,000 3,830,645 이윤직 297-13 대 149 2002.03.14. 300,000,000 2,013,423 o 297-11, 297-12, 297-13지번은 도로에 연접한 토지로서 297-11지번과 297-12지번은 약 2.9배 차이가 발생함. <연접지번의 추가지급액 고려 후 토지매매가액 (297-11～297-13)> 매도자 지번 지목 면적(㎡) 계약일 추가지급액 ㎡당 가액 서의성 297-11 대 129 2002.03.14 281,000,000 3,833,333 이광득 297-12 대 124 2002.04.11

• 3,830,645 이윤직 297-13 대 149 2002.03.14 271,034,000 3,832,443 o 297-12 지번 이외의 297-11, 297-13 지번에 추가지급액이 반영된 후의 ㎡당 가액은 거의 동일한 수준으로 형성됨. <표1> 처분청 작업진행률에 따른 연도별 쟁점부외원가 손금산입 (단위: 원) 구 분 2006년 2007년 2008년 합 계 누적작업진행률(처분청) 12.18% 40.89% 100% o 쟁점부외원가 배분

• 용지원가 (26,429,495,000) 3,219,112,491 7,587,908,015 15,622,474,495 26,429,495,000

• 철거비 (1,974,780,000) 240,528,204 566,959,338 1,167,292,458 1,974,780,000

• 이주비 (1,810,190,000) 220,481,142 519,705,549 1,070,003,309 1,810,190,000

• 이자비용 (3,545,840,000) 431,883,312 1,018,010,664 2,095,946,024 3,545,840,000 합 계 4,112,005,149 9,692,583,566 19,955,716,286 33,760,305,000 <표2> 청구법인의 주주등변동상황명세서(2002～2003사업연도) (단위: 주, %) 주주명 기초(주) 기중 기말 지분율 대주주관계 유상증자 지승동 3,500 본인 1,000 4,500 15 서순자 3,500 배우자 0 3,500 11.65 지우종 600 자 3,800 4,400 14.67 지우제 600 자 (청구법인 대표) 3,800 4,400 14.67 김대용 600 기타 3,800 4,400 14.67 김준순 600 기타 3,800 4,400 14.67 김병기 600 기타 3,800 4,400 14.67 합 계 10,000 20,000 30,000 100 (나) 이에 대하여 처분청은 청구법인이 당초 세무조사시에는 위 자료를 제출하지 아니하였고, 심판청구시 제출된 자료를 살펴본 바, 특정일자에 단순히 현금 출금 사실이 나타나 있는 통장내역만 제시할 뿐, 거래상대방이나 거래목적을 알 수 있는 객관적인 증빙은 전혀 제출하지 못하고 있고, 다운계약서 작성 등을 주장할 뿐 쟁점부외원가를 고려할 만한 실제 매매 계약 서를 제출하지 못하고 있는 등 청구법인의 부외원가 주장은 받아들이기 어려우며, 공사수입금액의 구성(분양․재개발․관급․민간공사 등)에 따라 매출이익율(영업이익율)이 높거나 낮을 수 있으므로 단지 매출이익률(영업이익율)이 높다는 것만으로 쟁점부외원가의 존재를 인정할 수는 없다는 의견이다. (다) 살피건대, 청구법인의 장위동사업부지에 대한 지주작업 추가 지급금․ 이자비용․철거비용․이주보상비 등이 일자별, 출금액, 출금계좌 등이 청구법인의 대표자의 부친이자 대주주인 지승동의 금융계좌에서 거래일자, 거래당사자, 거래 금액이 구체적으로 특정되어 출금된 것으로 나타나고, 특히 지주작업 추가지급금의 경우 연접지번의 계약서상 토지매매가액에 비해 현저히 낮게 지급된 것으로 나타나는 점 등으로 보아 장부 외에 별도의 지급이 있었던 것으로 보이나, 지출된 쟁점부외원가가 대명루첸아파트의 공사와 직접 관련된 지출액인지 여부가 불분명하므로 처분청은 이에 대한 재조사를 거쳐, 그 결과에 따라 관련 작업진행률에 해당하는 사업연도의 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가)국세기본법제47조의3 제2항 제1호는 부당행위로 법인세 의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소 신고한 경우 부당행위로 인한 과소신고분 과세표준 이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액을 부당과소신고가산세로 부과하도록 규정하고 있다. (나) 살피건대, 청구법인은 대명루첸아파트의 공사가 완료 되어 사용검사 필증이 2008.12.26. 교부되었음에도 2008사업연도 수입금액을 2009 사업연도로 임의로 이월하고, 이에 대응하는 원 가로 실물거래가 없는 외주가공비 336억2,000만원을 계상하였을 뿐만 아니라, 다운계약서를 작성하여 쟁점부외원가를 장부에 계상하지 아니하였다고 주장하는 등 법인의 소득금액을 임의로 조작한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 이 건 과세처분을 하면서 과소신고 된 금액에 대하여 부당과소신고가산세를 적용한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.