영업 형태가 크게 변동되지 않았고 감정가액이 객관성・합리성을 잃지 않았으므로 고가매입으로 볼 수 없음

OOO세무서장이 2011.9.27. 청구법인에게 한 2005.7.1.～2006.6.30.사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구법인은 세무법인으로서, 2005.7.1. 오OOO, 임OOO 및 김OOO이 개인명의로 각각 운영하던 세무사업을 포괄 인수하면서 오OOO의 영업권을 OOO원, 임OOO의 영업권을 OOO원, 김OOO의 영업권을 OOO원, 합계 OOO원(이하 “쟁점영업권”이라 한다)으로 평가하여 매입하였다.
• 나. OOO지방국세청장은 청구법인에 대한 세무조사 결과(2011.8.23.～20011.10.26.), 쟁점영업권의 시가를 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 의한 가액인 합계 OOO원(오OOO OOO원, 임OOO OOO원, 김OOO OOO원)으로 보아 법인세법 제52조 에 따른 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 고가매입한 시가초과액을 익금 산입하고 영업권 자산과대계상분을 손금 산입하였으며, 영업권 과대계상에 따른 감가상각비 과대상각액 2005.7.1.～2006.6.30.사업연도(이하 “2006사업연도”라 한다)분 OOO원을 손금불산입하여 2011.9.27. 청구법인에게 2006사업연도 법인세 OOO원을 부과·고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.12.21. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 세무조사 당시 쟁점영업권의 시가로 볼 수 있는 가액이나 매매사례가액, 감정가액이 없었으므로, 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다)에 규정한 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 시가로 본 것이 타당하다는 의견이나, 영업권에 대한 소급 감정평가액을 시가로 보면, 당초 신고한 영업권 가액은 고가매입에 해당하지 않는다. 즉, 이 건 과세시 시가 적용에 있어 감정평가법인이 평가한 가액이 있는 경우에는 법인세법 시행령 제89조 제2항 에 의하여 감정평가액을 우선 시가로 인정해야 하므로 상증법상 보충적 평가방법에 의한 시가는 적용의 여지가 없고, 대법원 판례(93누19416, 94.8.26.)도 변론종결일까지 거래당시의 시가로 감정평가 법인의 감정가격이 현출되어 있다고 한다면 그 감정가격을 채용하지 못할 특별한 사정이 없는 한 이와 같은 감정가격이 아닌 다른 평가방법에 의한 가격을 시가와 기준으로 삼을 수 없다고 하므로, 감정평가법인의 감정평가액이 세무조사 후에 이루어졌음을 이유로 법인세법 시행령 제89조 제2항 제1호 소정의 감정평가액에 해당하지 아니하여 시가로 볼 수 없다는 것은 위법하다. 한편, 처분청은 청구법인이 제출한 감정평가법인의 소급 감정가액이 기대이익 및 영업권지속연수를 작위적으로 조정하는 등 공정성과 객관성이 결여된 감정가액이라는 의견이나, 법인세법상 공신력이 보장된 감정평가법인의 감정평가 내용을 처분청이 임의로 부인·배척하는 것은 위법하고, 대법원 판례에서의 ‘감정가격을 채용하지 못할 특별한 사정’이란 감정평가 목적이 시가 감정에 적합하지 아니한 평가, 기타 부정행위, 감정평가사 아닌 자에 의한 평가 등 객관적으로 명백한 사정이라 할 것인바, 이와 같은 문제가 없음에도 이를 부인하는 것은 위법하며, 김OOO의 영업권을 평가한 주식회사 OOO감정평가법인은 현재 시가불인정 감정기관에 해당하지 아니하므로 신뢰성에 하자가 없다. 통상 월 기장료의 18～20개월 분을 그 대가로 주고 받는 세무사 업계의 영업권 거래 형태를 볼 때 오OOO 외 2인의 수입금액 합계가 OOO원에 달하므로 법인세 신고시 영업권 가액 OOO원은 감정평가액에 견주어 보더라도 과다하게 계상하였다고 볼 수 없다. 처분청은 오OOO, 임OOO 세무사가 2007.1.31 청구법인을 퇴사하고 세무법인 가덕에 입사하면서 영업권을 양도할 때에는 무상양도하여 이에 대해 보충적 평가방법으로 과세되었으므로, 소급감정한 가액을 취득가액으로 주장하려면 양도가액 또한 소급감정한 가액으로 결정하여 줄 것을 함께 주장하여야 한다는 의견이나, 영업권을 장부가액(미상각잔액)으로 양도한 사실은 있지만 무상양도한 사실은 없고, 영업권을 양도하는 경우 취득시의 거래가액을 감정평가에 의하여 거래하였다고 하여 양도시에도 의무적으로 감정가액으로 양도하도록 법적으로 규정되어 있지 아니하므로, 처분청의 주장은 법인세법상 부당행위계산부인 규정 적용시 시가 적용에 관한 법리를 오해한 주장이다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 당초 세무조사시 사업양수도와 관련하여 쟁점영업권의 가액 산정에 관한 어떠한 서류도 제시하지 못하였던바, 청구법인이 평가 계상한 영업권가액은 시가로 인정할 수 없을 뿐 아니라 거래당시 시가로 볼 수 있는 가액도 없고 법인세법 시행령 제89조 규정에 따라 객관적인 매매사례가액이나 감정평가액도 없으므로 상증법에 규정된 보충적 평가방법에 따라 영업권을 평가한 것은 정당하다. 청구법인은 소급 감정평가서를 제출하면서 특별한 사정이 없는 한 감정가격이 아닌 다른 평가방법에 의한 가격을 시가로 삼을 수 없다고 주장하나, 소급감정에 의한 감정평가가 인정되는 것은 별론으로 하더라도 감정가격을 시가로 볼 수 있기 위해서는 어디까지나 감정이 적정하게 이루어져 객관적이고 합리적인 방법으로 평가되었다는 점이 인정되어야 하는바(대법원 2001두6029, 2003.5.30.), 감정평가법인의 감정이 있다는 사실 자체가 시가 평가에 구속력이 있다고 볼 수 없고, 김OOO의 영업권을 평가한 주식회사 OOO감정평가법인은 부실감정기관으로 지정되었으며, 2005.7.1. 이전 김OOO의 수입 주원천이 기장료 및 조정료 수입이었음에 반하여, 법인 설립 이후 발생된 비정기적 매출(조세불복, 조사대리)이 포함된 2005년∼2010년 매출액을 기준으로 감정평가한 것은 잘못이며, 일반적으로 세무상 영업권 지속연수를 5년으로 적용하고 있음에도 명확한 근거 없이 15년으로 적용하였고, 기준일인 2005.7.1.로부터 상당히 오래시간(6년 5개월)이 경과한 시점에서 감정평가가 이루어져 조사착수 이후의 소급감정가액은 받아들일 수 없다. 청구법인은 업계 관행상 월기장료 18개월분 합계는 OOO원으로서 보충적 평가방법의 시가는 위 현실과 동떨어진 금액이라고 주장하나, 영업권은 동종의 사업을 영위하는 다른 기업이 올리는 수익보다 큰 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 말하는 것(대법원 2006두2558, 2008.9.11.)이므로 청구법인의 주장대로 단순히 매출의 합계를 영업권의 가액으로 보거나 이와 단순 비교하여 그 가액의 적정여부를 따질 수는 없다. 청구법인은 오OOO, 임OOO 세무사가 청구법인 퇴사시 새로 입사하는 세무법인 OOO에 영업권을 장부가액으로 양도하였다고 주장하고 있으나, 유상으로 양도된 장부계상 내용 또는 입증서류를 제시하지 못하였으며, 이에 대하여 처분청은 쟁점영업권의 취득과 동일하게 보충적 평가방법으로 시가를 정하여 법인세를 과세하였던바, 소급감정한 가액을 취득가액으로 주장하려면 양도가액 또한 소급감정한 가액으로 결정하여 줄 것을 함께 주장하는 것이 타당하고 합리적인 주장이라 할 것이다.

• 가. 쟁 점 법인이 특수관계 있는 개인사업체를 포괄적으로 인수하면서 자체적으로 평가하여 지급한 영업권 가액이 고가매입에 해당되는지 여부
• 나. 관련법령

(1) 법인세법 제23조 【감가상각비의 손금불산입】

① 고정자산에 대한 감가상각비는 내국법인이 각 사업연도에 이를 손금으로 계상(결산을 확정함에 있어서 손비로 계상하는 것을 말한다. 이하 같다)한 경우에 한하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 “상각범위액”이라 한다)의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 부분의 금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

② 제1항의 규정에 의한 고정자산은 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산으로 한다. 제52조 【부당행위 계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상 관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단하는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 시가라 한다)을 기준으로 한다. (2) 법인세법 시행령 제24조 【감가상각자산의 범위】

① 법 제23조 제2항에서 “건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산”이라 함은 다음 각 호의 고정자산(제2항의 자산을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다.

2. 다음 각목의 1에 해당하는 무형고정자산

• 가. 영업권, 의장권, 실용신안권, 상표권 제89조 【시가의 범위 등】

① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자와외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명할 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 주식 등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 및 동법시행령 제57조 제1항·제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다. (3) 법인세법 시행규칙 제12조 【감가상각자산의 범위】

① 영 제24조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 영업권에는 다음 각 호의 금액이 포함되는 것으로 한다.

1. 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액 (4) 상속세 및 증여세법 제64조 【무채재산권 등의 평가】

① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 법인세법상 감가상각비를 차감한 금액으로 평가한다.

② 제1항 외의 공업소유권 등 기타 무체재산권의 평가는 당해 재산의 취득을 위하여 소요된 가액 또는 장래의 경제적 이익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다. (5) 상속세 및 증여세법 시행령 제59조 【무채재산권 등의 평가】

① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 감가상가비상당액을 차감한 가액에 의한다.

② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다. [최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기 정기예금이자율을 감안하여 재정경제부령이 정하는 율)]

③ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항의 규정을 준용하여 평가한다. 이 경우 동조 제1항 중 “1주당 순손익액 및 1주당 추정이익”은 “순손익액”으로 본다. (6) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제16조 【지상권의 평가 등】

① 영 제51조 제1항에서 “재정경제부령이 정하는 율”이라 함은 연간 100분의 2를 말한다.

② 영 제51조 제1항, 영 제59조 제2항, 영 제61조 제1호 및 제2호 각목에서 “재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액”이라 함은 다음의 산식에 의하여 환산한 금액의 합계액을 말한다. n: 평가기준일부터의 경과연수 제19조 【무체재산권 등의 평가】

① 영 제59조 제2항 산식에서 “재정경제부령이 정하는 율”이라 함은 100분의 10을 말한다

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청 과세자료에 의하면, 2005.6.21. 세무사자격이 있는 오OOO, 임OOO 및 김OOO이 개인명의로 각각 운영하던 세무회계사무실을 법인형태로 운영하기 위하여 청구법인을 설립(실질운영은 개인별 독립채산제)하고, 개인형태의 사업체를 2005.7.1.에 포괄양수하는 과정에서 청구법인은 각 개인사업체를 OOO원에 매입하여 영업권을 계상한 것으로 나타난다.

(2) OOO지방국세청장은 2011.8.23.～2011.10.26. 청구법인에 대하여 세무조사를 실시하고, 그 결과 청구법인이 평가계상한 영업권가액은 포괄양수당시 일반적으로 시가로 볼 수 없다고 판단하였고, 이에 따라 처분청은 아래 <표>와 같이 상증법에 규정한 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액 OOO원을 시가로 보아, 영업권 매입액과 평가액과의 차액 OOO원을 특수관계인에게 고가매입한 것으로 보아 해당금액을 익금산입(부당행위)하고, 과대계상된 동액의 영업권가액을 손금산입(유보)하였으며, 영업권 과대계상에 따른 감가상각비 과대상각액을 손금불산입하여 법인세를 부과한 것으로 나타난다.

(3) 청구법인은 당초 법인세 신고시 쟁점영업권 산정기준, 증빙은 제출하지 않았으나, 영업권에 대한 소급 감정평가액에 비추어 보면 당초 신고한 영업권 가액은 고가에 해당하지 않는다고 주장하면서 아래와 같은 감정평가서를 제출하였다. (가) 주식회사 OOO감정평가법인이 2011.9.14. 작성한 김OOO 영업권 감정평가서는 가격시점이 2005.7.1, 조사기간이 2011.9.2.～2011.9.14.로서 김OOO의 영업권을 OOO원으로 평가하였고, 그 평가방법은 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률, 감정평가에 관한 규칙, 법인세법 등 관계규정과 일반적으로 인정된 감정평가이론에 따른바, 초과수익환원법 및 기업가치차감방식으로 평가하되 시장에서 영업권이 거래되는 관행 등을 참작하여 결정한 것으로 나타난다. 위 감정평가서에서는 초과수익환원법에 따라 김OOO의 기대수익을 산정함에 있어 청구법인 김OOO 사업부의 매출액 등을 기준으로 하되 정기적 수입과 비정기적 수입을 분류한 후 비정기적 수입부분은 일정비율(10%)만을 적용하여 매출액에 포함하는 방식으로 매출액을 산정한 것으로 나타나고, 환원이율은 10.37%이며, 내용연수는 초과이익을 5년간 매년도마다 추정하고 5년 이후에는 초과이익이 10년 동안 계속된다는 전제하에 평가한 것으로 나타난다. (나) 주식회사 OOO감정평가법인이 2011.9.21. 작성한 김OOO 영업권 감정평가서는 가격시점이 2005.7.1, 가격조사일 및 작성일 2011.9.21.로서 김OOO의 영업권을 OOO원으로 평가하였고, 그 평가방법은 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률, 감정평가에 관한 규칙 및 감정평가 일반이론에 의거, 미래 영업용자산으로부터 유입되는 현금흐름을 이용 할인현금수지분석법을 적용하여 기업가치를 산정한 후 김OOO세무회계사무소의 순자산가치를 차감하여 영업권을 평가한 것으로 나타난다. 위 감정평가서에서는 김OOO의 기업가치를 산정함에 있어, 청구법인 김OOO 사업부의 2005～2010년 매출액 중 불복소송관련 소송 등 비정기적 수입은 제외하고 기장료와 조정료 수입만으로 조정한 매출액을 기준으로 잉여현금흐름을 산정하고, 할인율은 13.1%로 하였으며, 가격시점 이후 5년간 잉여현금흐름과 이후 10년간의 잔존가치를 합산한 것으로 나타난다. (다) 주식회사 OOO감정평가법인이 2011년 11월 작성한 오OOO 영업권 감정평가서는 가격시점이 2005.7.1, 조사기간이 2011.11.1.～2011.11.10.로서, 오OOO의 영업권 가치를 OOO원으로 평가하였고, 그 평가방법은 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률, 감정평가에 관한 규칙 및 감정평가 일반이론에 의거, 수익환원법 중 할인현금흐름분석법에 의한 수익가격으로 본 건 영업권의 적정가격을 구한 것으로 나타난다. 위 감정평가에서는 현금흐름의 추정기간은 5년으로 하여 2010년 6월까지로 하고, 그 현금흐름은 조정수수료를 제외한 기장수수료, 고문수수료, 용역수수료는 20% 정도 보정하여 2005년도 매출액을 추정한 후, 1기(2005년 7월～2006년 6월)의 추정수익은 2005년 추정수익에 1.0% 상승률을 적용하고, 2기～5기의 추정수익은 전기추정수익에 각각 2% 상승률을 적용하여 산정하고, 할인율은 15.75%로 한 것으로 나타난다. (라) 주식회사 OOO감정평가법인이 2011년 11월 작성한 임OOO 영업권 감정평가서는 가격시점이 2005.7.1, 조사기간이 2011.10.19.～2011.11.2.로서 임OOO의 영업권 가치를 OOO원으로 평가하였고, 그 평가방법 및 현금흐름 추정기간은 오OOO의 영업권에 대한 평가방법과 동일하며, 할인율은 15.17%, 2005년 수익추정시 기장수수료는 하반기에도 발생하나 조정수수료와 보험수수료는 하반기에 발생하지 않는 것으로 2005년 수익을 추정한 후, 1기(2005년 7월～2006년 6월)의 추정수익은 2005년 추정수익에 3.5%상승률을 적용하여 산정하고, 2기～5기의 추정수익은 전기추정수익에 각각 7%상승률을 적용하여 산정한 것으로 나타난다.

(4) OOO지방국세청장은 2011.9.8. 주식회사 OOO감정평가법인에 대하여 시가불인정 감정기관 지정처분을 한바, 2011.10.20. 집행정지결정에 따라 해당 지정처분에 대한 취소 사건의 판결선고시까지 그 효력이 정지된 것으로 나타난다.

(5) 청구법인 설립 이후 2007.1.31. 오OOO, 임OOO이 퇴사하고 영업권을 새로 설립한 OOO세무법인(임OOO, 오OOO가 이사)에 양도하고, 2010.11.1. 김OOO도 퇴사하고 영업권을 세무법인 OOO(대표이사 김OOO)에 양도한바, 이에 대하여 처분청은 영업권을 보충적 평가방법으로 시가를 산정하여 과세한 것으로 나타난다.

(6) 살피건대, 처분청은 영업권에 대한 감정평가가 소급적으로 이루어졌고, 그 신뢰성도 없으므로 상증법상의 보충적 평가방법으로 시가를 산정하여 부당행위계산 부인한 처분은 정당하다는 의견이나, 시가란 원칙적으로 불특정다수인간의 자유롭고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 의미하는 것이지만, 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 공신력있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있는바, 청구법인이 소급적으로 행한 김OOO, 오OOO, 임OOO의 영업권에 대한 감정평가를 보면, 국토해양부령인 감정평가에 관한 규칙에서 규정하고 있는 평가방법인 수익환원법을 사용하면서, 불복대리 등 비정기적인 수입에 대해서는 이를 인정하지 않거나 일부인 10퍼센트만을 인정하여 기대 매출액을 평가한 것으로 나타나는 점, 오OOO와 임OOO에 대하여 영업권 지속연수를 5년으로 적용하여 가격시점 후의 현금흐름을 현재가치로 계산시 적용한 할인율 15%로 적용한 것은 상증법상의 영업권 지속연수 5년과 할인율 10%에 비하면 영업권을 과대평가한 것으로는 보이지 않는 점, 청구법인이 김OOO, 오OOO, 임OOO의 영업권을 매입한 것은 영업권이 다른 세무사에게 양도된 것이 아니라 실질적으로는 동일한 세무사가 법인형태로 변경된 것에 불과하여 영업 형태가 크게 변동되지 않을 것인 점 등을 고려하면, 김OOO, 오OOO, 임OOO의 영업권에 대한 소급감정가액이 객관성·합리성을 잃은 것으로 보이지 않는다고 판단되므로, 소급감정가액을 초과하지 아니하는 청구법인의 당초 신고 영업권 매입가액은 고가에 해당하지 아니한다고 보인다. 따라서, 청구법인이 영업권을 고가로 매입하였다고 보아 처분청이 상증법상의 보충적 평가방법으로 시가를 산정하고 부당행위계산 부인하여 이 건 법인세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.