단순히 특정 자산을 제외하면 상속세를 납부할 능력이 되지 않는다는 사유만으로 물납을 허가할 수는 없는 것임

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인 등은 2009.5.16. 승OOO(청구인의 배우자로 이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속이 개시되자, 2009.11.16. 상속세 신고를 하고 상속세 OOO을 납부하였으나, OOO지방국세청장은 청구인 등에 대한 상속세 조사결과 상속재산을 누락하였음을 확인하고 이에 대한 상속세를 과세하도록 처분청에 조사결과를 통보하였고, 처분청은 동 조사결과 통보자료에 의하여 2012.6.10. 청구인 등에게 2009.5.16. 상속분 상속세 OOO을 결정‧고지하였다.
• 나. 청구인은 고지세액 중 OOO을 서울특별시 OOO 외 임야 6필지로 납부하겠다는 물납신청을 하였으나, 처분청은 상속재산가액 OOO 중 피상속인과 특수관계에 있던 주식회사 OOO 및 주식회사 OOO에 대한 가수금 OOO(이하 “쟁점가수금”이라 한다)은 유가증권에 해당하지 아니하여 상속재산가액 중 부동산 및 유가증권의 가액이 차지하는 비율이 23.5%로서 상속세 및 증여세법 제73조 제1항 본문 규정된 비율(50%) 이하이므로 물납요건을 충족하지 못한다 하여 2012.8.1. 청구인 등에게 물납거부통지를 하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2012.9.12. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 상속세 및 증여세법 제63조 및 같은 법 시행령 제58조 제2항에서 대부금도 기타 유가증권으로 분류하여 평가하도록 규정하고 있으므로 제73조 제1항에서 규정하고 있는 물납요건 중 “부동산 및 유가증권의 가액이 당해 상속재산가액의 2분의 1을 초과하는지”에 있어서의 ‘유가증권’에는 대부금도 포함되는 것으로 보아야 하고, 그 경우 부동산 및 유가증권의 가액이 상속재산가액에서 차지하는 비율이 78.6%로 물납요건을 충족한다. 처분청에서는 상속세 및 증여세법 제73조 에 규정된 물납요건 중 “부동산 및 유가증권의 가액이 당해 상속재산가액의 2분의 1을 초과하는지”에 있어서의 ‘유가증권’은 같은 법 시행령 제74조의 규정에 따라 물납에 충당할 수 있는 유가증권을 의미한다는 의견이나, 법률에서 위임하지 않은 시행령의 규정에 의해 상위법인 법률을 해석하는 것은 위법하고, 예를 들어 상속재산이 국내부동산 OOO, 해외부동산 OOO, 선박등 OOO인 경우 처분청의 의견대로라면 해외부동산은 물납에 충당할 수 없는 부동산이므로 환가가 용이한 재산이 전혀 없는 위와 같은 사례의 경우에도 물납요건을 충족하지 못한다는 불합리한 결과가 되므로 물납을 허가하여야 한다.

(2) 물납제도는 상속이나 증여로 취득하는 재산이 환가에 상당한 기간이 필요한데 비하여 납부할 세액이 고액인 경우가 많아서 그러한 경우까지 징수의 편의만을 내세워 현금납부의 원칙을 고수하게 되면 납세의무자에게 과중한 부담을 주게 되고, 경우에 따라서는 짧은 납기내에 상속 또는 수증받은 재산 자체의 처분을 강요하는 결과가 되어 납세의무자의 생활 기초마저 위태롭게 할 우려가 있으므로 국세수입을 해치지 않는 한도에서 납세의무자에게 납부의 편익을 제공하려는데 그 취지가 있는 것인바, 상속재산에는 대부금(피상속인의 관계회사 대여금)도 포함되어 있으나, 동 관계회사가 결손법인이어서 채권회수 가능성이 낮아 부동산으로 물납하는 것 이외에 상속세 납부능력이 없으므로 물납제도의 취지에 비추어 물납을 허가하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 (1) 상속세 및 증여세법 시행령 제74조 에서 유가증권 중 국채‧공채‧주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 그 밖의 기획재정부령으로 정하는 유가증권(자본시장과금융투자업에 관한 법률에 따른 수익증권 등)을 물납에 충당할 수 있는 재산으로 규정하고 있으므로 물납요건 중 “부동산 및 유가증권의 가액이 당해 상속재산가액의 2분의 1을 초과하는지”에 있어서의 ‘유가증권’도 물납에 충당할 수 있는 유가증권을 의미하는 것으로 보아야 하는데 청구인의 경우(피상속인의 특수관계 있는 법인에 대한 대여금)는 물납에 충당할 수 있는 유가증권이 아니어서 부동산 및 유가증권의 가액이 상속재산가액에서 차지하는 비율이 23.5%에 불과하고, 청구인의 주장은 위 상속세 및 증여세법 시행령 제74조를 간과한 것이므로 물납거부한 당초 처분은 정당하다.

(2) 청구인은 상속개시일(2009.5.16.) 이후 2년이 경과할 때까지 채권 회수를 위해 노력한 사실에 대한 증빙을 제시하지 못하고 있고, 법적 근거 없이 물납을 허가하라는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁 점 ⓛ 상속세 및 증여세법제73조 제1항의 “부동산 및 유가증권의 가액이 상속재산가액의 2분의 1을 초과하는지”에 있어서의 ‘유가증권’에는 대부금(쟁점가수금)도 포함되므로 물납요건을 충족한다는 청구주장의 당부

② 쟁점가수금의 회수가능성이 낮아 부동산에 의한 물납 외에 상속세의 납부능력이 없으므로 물납제도의 취지를 감안하여 물납을 허가하여야 한다는 청구주장의 당부

• 나. 관련법령 (1) 상속세 및 증여세법 제63조 [유가증권등의 평가]

① 유가증권등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가 (각목 생략)

2. 제1호외의 국·공채등 기타 유가증권의 평가는 당해 재산의 종류·규모·거래상황등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(이하 이 항 및 제3항에서 "주식등"이라 한다)에 대하여는 제1항제1호의 규정에 불구하고 당해 법인의 사업성·거래상황등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다. (각호 생략)

④ 예금·저금·적금등의 평가는 평가기준일 현재 예입총액과 같은 날 현재 이미 지난 미수이자 상당액의 합계액에서 소득세법 제127조제1항 의 규정에 의한 원천징수세액 상당금액을 차감한 가액으로 한다. 제73조 [물납]

① 납세지관할세무서장은 상속 또는 증여받은 재산중 부동산과 유가증권[한국증권선물거래소에 상장되어 있지 아니한 법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 항에서 “비상장주식등”이라 한다)을 제외하되, 비상장주식등 외에는 상속재산이 없는 경우 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다. 이하 이 조에서 같다]의 가액이 당해 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세납부세액 또는 증여세납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납신청한 재산의 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.

② 물납가능 유가증권의 범위, 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우 기타 물납절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제58조 [국‧공채등 기타 유가증권의 평가] ① 법 제63조제1항제2호의 규정에 의한 유가증권중 국채‧공채 및 사채(법 제40조제1항 각호외의 부분의 규정에 의한 전환사채등을 제외하며, 이하 이 항에서 "국채등"이라 한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 의하여 평가한 가액에 의한다. (각호 생략)

② 대부금‧외상매출금 및 받을어음등의 채권가액은 원본의 회수기간‧약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 감안하여 기획재정부령이 정하는 바에 따라 평가한 가액에 의한다. 다만, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다.

③ 간접투자자산 운용업법에 의한 간접투자증권의 평가는 평가기준일 현재의 한국증권선물거래소의 기준가격에 의하거나 자산운용회사 또는 투자회사가 동법의 규정에 의하여 산정‧공고한 기준가격에 의한다. (단서 생략) 제73조 [물납청구의 범위]

① 법 제73조의 규정에 의하여 물납을 청구할 수 있는 납부세액은 당해 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권(법 제44조 내지 제45조의2에서 규정된 증여추정 또는 증여의제에 의하여 증여의 대상이 되는 당해부동산 및 유가증권을 포함한다. 이하 이 조‧제74조 및 제75조에서 같다)의 가액에 대한 상속세납부세액 또는 증여세납부세액을 초과할 수 없다.

② 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권중 제1항의 납부세액을 납부하는데 적합한 가액의 물건이 없을 때에는 세무서장은 제1항의 규정에 불구하고 당해 납부세액을 초과하는 납부세액에 대하여도 물납을 허가할 수 있다. 제74조 [물납에 충당할 수 있는 재산의 범위등]

① 법 제73조의 규정에 의하여 물납에 충당할 수 있는 부동산 및 유가증권은 다음의 것으로 한다.

2. 국채‧공채‧주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 기타 기획재정부령이 정하는 유가증권. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 유가증권은 제외한다.

• 가. 한국증권선물거래소에 상장된 것. 다만, 그 밖의 다른 상속 또는 증여재산이 없거나 최초로 한국증권선물거래소에 상장되어 물납허가통지서 발송일 전일 현재 증권거래법에 따라 처분이 제한된 경우에는 그러하지 아니하다.
• 나. 법 제73조제1항에 따른 비상장주식등. 다만, 상속의 경우로서 그 밖의 다른 상속재산이 없거나 제2항제1호부터 제3호까지의 상속재산으로 상속세 물납에 충당하더라도 부족하면 그러하지 아니하다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청 결정 후의 상속재산 내역은 아래 표와 같다. OOOOOOOOO OOOO OO

(2) 청구인은 상속세 고지세액 OOO 중 OOO은 서울특별시 OOO의 임야로 물납허가신청을 하였고, 나머지는 연부연납허가신청을 한 것으로 나타난다.

(3) 쟁점ⓛ에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점가수금은 대부금이고, 상속세 및 증여세법 제63조 및 같은 법 시행령 제58조 제2항에서 대부금도 기타 유가증권으로 분류하여 평가하도록 규정하고 있으므로 쟁점가수금은 유가증권에 해당하고, 그 경우 부동산 및 유가증권의 가액이 상속재산가액에서 차지하는 비율이 78.6%로 물납요건을 충족한다는 주장이나, 유가증권(有價證券)이라 함은 사권(私權) 중 일정한 재산에 관한 권리(채권, 물권, 사원권)를 담고 있는 증서로서 그 권리의 행사 등에 증권의 점유를 요하는 것(재산권을 유동화하여 유통되는 것)인데 대부금은 증서의 형태로 권리가 표창된 것이 아니고, 쟁점가수금과 관련하여 대여금 약정서가 작성되었다고 하더라도 동 약정서는 유가증권이 아니라 단순한 증거증권에 불과하므로 유가증권으로 보기 어려운 점, 대부금에 대한 평가방법을 규정한 상속세 및 증여세법 시행령 제58조 의 조문명이 “국채‧공채 등 그 밖의 유가증권의 평가”이기는 하나, 동 조는 상속세 및 증여세법 제63조 의 위임을 받은 조문이고, 상속세 및 증여세법 제63조 의 조문명은 “유가증권 등의 평가”로서 유가증권에만 한정한 평가규정이 아닌 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점가수금이 유가증권에 해당하여 물납요건을 충족한다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(4) 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구인은 상속재산에는 대부금(피상속인의 관계회사 대여금)도 포함되어 있으나, 동 관계회사가 결손법인이어서 채권회수 가능성이 낮아 부동산으로 물납하는 것 이외에 상속세 납부능력이 없으므로 물납제도의 취지에 비추어 물납을 허가하여야 한다고 주장하나, 물납제도는 상속세나 증여세는 그 세액이 큰 경우가 많고, 취득한 재산의 환가에 어려움이 있거나 환가에 상당한 시간이 필요하며, 세액 납부를 위한 환가를 강요할 경우 실질적인 자산가치에 따른 대가를 받지 못할 수도 있는 문제점을 해결하기 위한 제도이기는 하나, 그 취지를 고려하더라도 단순히 특정 자산을 제외하면 상속세를 납부할 능력이 되지 않는다는 사유만으로 물납을 허가할 수는 없고, 상속세 및 증여세법에서 규정한 물납요건을 충족하여야 하는데 쟁점ⓛ에서 살펴본 것과 마찬가지로 청구인은 물납요건을 충족하지 못하는 것으로 나타나므로 물납을 허가하여야 한다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.