[주 문] OOO세무서장이 2012.7.9. 청구법인에게 한 2010사업연도 법인세 OOO,OOO,OOO원의 부과처분은 2008.11.30.현재 OOO주식회사가 백화점사업자에게 인도하였으나 백화점에서 소비자에게 판매되지아니한 재고자산(매입원가 OOO원)에 대하여 그 백화점 출고금액을 백화점의 판매시점, 청구법인의 수입금액 산입 사업연도 및 금액 등에 의하여재조사하여 그 결과에따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 처분개요
- 가. 청구법인은 OOO주식회사(이하 “분할법인”이라 한다)의 피혁사업부분 및 가방류잡화사업부분을 승계하여 2008.12.12. 분할(분할기준일 2008.11.30.)하여 신설된 법인으로, 백화점 등에 가방 등을납품하는 사업자이다.
- 나. 청구법인은 2008～2010사업연도 법인세 신고시, 청구법인이 백화점사업자에게 재고반품조건으로 가방 등을 납품하여 백화점을 통하여 구매자에게 판매하고 일정률의 백화점 수수료를차감한 금액을 백화점사업자로부터 지급받으면서, 청구법인은 백화점에서 소비자에게 판매하는 시점이 속하는 사업연도의 손익으로 신고하면서, 분할법인이 분할기준일(2008.11.30.)현재 백화점사업자에게 인도하였으나 백화점에서 소비자에게 판매되지 아니한 가방 등의 상품(이하“쟁점재고자산”이라 한다, 매입원가 OOO원)에 대하여이를 청구법인의 2008.11.30. 기초재고자산으로 장부상 계상하였다가 쟁점재고자산이 백화점사업자로부터 소비자에게 판매되는 시점에 청구법인의 손익으로 신고하였다.
- 다. 2011년 12월 서울지방국세청장(이하 “조사관청”이라 한다)은청구법인에 대한 2008～2010사업연도 법인세 조사를 실시하여, 분할법인이 분할기준일(2008.11.30.)현재 백화점사업자에게 인도하였으나, 백화점에서 소비자에게 판매되지 아니한 쟁점재고자산은 분할법인의 매출액으로서 청구법인에게 귀속되지 않는 기초재고자산이라 하여, 쟁점재고자산과 관련하여 2008사업연도에 청구법인의 손금으로 신고한 가액을 청구법인 장부상 가액인 OOO원으로 보아동 금액을 손금불산입하면서 청구법인이 쟁점재고자산과 관련하여 매출(백화점에 인도한 금액)로 법인세 신고한 금액(이하 “쟁점재고자산출고금액”이라 한다)에 대하여는 청구법인이 제시한 가액인 OOO원을인정하지 아니하고 조사관청이 백화점사업자로부터 회신받은 금액인 OOO원이라 하여 OOO원을 익금불산입하여 다른 조사내용과 함께 처분청에 과세자료를 통보하였다.
- 라. 처분청은 이에 따라 2012.7.9. 청구법인에게 2010사업연도 법인세OOO원을 경정·고지하였다.
- 마. 청구법인은 이에 불복하여 2012.9.24. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인 주장 처분청이 제시한 백화점사업자 제출자료는 단순히 재고총액만 표시되어 있을 뿐 품목, 입출고시기, 단가, 수량 등의 구체적인 자료가 없어 재고의 실재성 및 정확성 등의 확인이 불가능한 반면에, 청구법인의 물류 및 회계의 전산자료(이하 청구법인 주장에서 ‘청구법인 장부’라 한다, 청구법인 장부상 쟁점재고자산출고금액은 OOO원)는 각 품목별로 입출고시기, 단가, 수량 등의 자료가 있으며, 조사관청에서는 청구법인에 대한 2차례에 걸친 세무조사를 통해 동 자료를 검증하여 신뢰성을 확인하였다. 분할설립시 승계한 재고의 원가와 각 사업연도말 재고의 원가 및 출고금액에 대해 청구법인의 장부에 따른 금액을 기준으로 경정처분한 것은 그 증거일 것임에도 불구하고 처분청은 유독 손금산입대상이 되는 분할설립시 승계한 쟁점재고자산출고금액에 대해서만 아무런 근거도 없이 신빙성이 없다며 청구법인 장부를 부인하고 백화점사업자가 제출한 자료에 따른 금액으로 경정처분하였으나, 이는 과세편의적이며 이율배반적인 행정처분으로『국세기본법』제16조 근거과세 및 같은법 제81조의3 납세자의 성실성 추정을 위반한 위법한 과세이므로 취소되어야 한다. 또한, 쟁점재고자산은 청구법인 장부의 최초사업연도 기초재고자산이며 여기에 각 사업연도별 출고(또는 매출)와 입고(또는 매입)가 반영되어 현재의 기말재고가 된 것이므로 만약, 쟁점재고자산의 금액이 처분청이 주장하는 금액이라면 각 사업연도의 경정기준이 된 기말재고 또한 달라지게 될 것이다. 게다가, 분할설립시와 각 사업연도말 백화점재고의 출고가 대비 원가율로 경정처분된 분할설립시의 원가율만 64.23%의 비합리적인 결과가 발생한다. (OO: OO) 그리고, 청구법인의 각 사업연도별 기업회계기준에 따른 매출액과 매출원가 및 그에 따른 매출원가율로서, 만약 처분청의 주장이 맞다면 2008사업연도는 1개월에 불과하여 기업회계기준에 따른 매출 대부분이 분할설립시 승계한 재고로 이루어진 2008년의 원가율은 다른 사업연도 보다 월등히 높아야 하나 2009년, 2010년의 원가율과 거의 차이가 없으므로 이러한 점을 볼 때 청구법인의 장부가 진실하다는 사실을 확인할 수가 있다. (OO: OO) 손금산입으로 경정처분 대상인 쟁점재고자산은 청구법인이 각 사업연도 법인세 신고시 소득금액에 가산한 출고금액이어야 하고, 청구법인은 기업회계기준에 따라 분할시 승계한 백화점 재고를 최종소비자에게 판매시 청구법인의 장부에 따른 출고금액으로 매출을 계상하였으며 각 사업연도 법인세 신고시 이를 조정하지 아니하였으므로 청구법인장부에 따른 출고금액인 OOO원으로 재경정되어야 한다. 반면에, 백화점사업자 제출자료는 백화점측이 보유하고 있는 재고금액에 대한 자료로 동일 품목의 재고자산 취득단가가 변경되는 경우 평가방법에 따라 그 금액은 달라지는데, 예를 들어 취득단가가 계속하여 상승하고 있는 품목의 기말재고 평가를 총평균법으로 할 경우 선입선출법이나 이동평균법에 의한 평가금액 보다 작게 되고, 실제 청구법인이 판매하는 가방류 등의 상품은 이탈리아에서 수입하여 판매하는 것으로 분할설립된 2008년 당시 리먼브라더스 사태 등으로 인하여 1달러당 환율이 2008.1.2.에는 938.2원에서 동년도 6.30.에는 1,043.4원, 11.28.에는 1,482.7원으로 급상승하여 출고가격을 여러 차례에 걸처 인상한 바 있으므로, 재고의 평가방식에 따라 그 금액이 변동되는 백화점사업자 제출자료는 결코 청구법인의 경정처분을 위한 기준금액이 될 수 없다. 반품조건부 백화점 매출의 경우 납품업체가 인원을 파견하여 실질적인 매장관리를 하고 있으며 백화점에 납품된 재고는 언제든 반품가능하며 재고에 대한 파손, 도난 등의 위험을 지고 있는 반면, 매출액에 따라 일정비율의 수수료를 수취하는 백화점은 매출액만을 중점적으로 관리할 뿐 재고관리에 대해서는 거의 관심이 없으므로 이러한 경제적 실질을 반영하여 기업회계기준도 백화점에 납품된 재고자산은 납품업체의 재고로 재무제표에 인식하며 최종소비자에게 판매된 시점에 매출을 인식하고, 백화점은 동 시점에 매출액 대비 수수료에 해당하는 금액만을 백화점의 매출로 인식하도록 하고 있다. 청구법인과 백화점의 관계도 타납품업체와 동일하며 각 백화점 매장에 대한 재고관리도 청구법인이 하고 있으며, 더구나 청구법인이 판매하는 상품은 고가의 가방 등으로 재고의 성격상 도난 또는 횡령 등의 위험이 높아 항시 재고관리에 만전을 기하고 있으며 이에 대한 내부통제도 엄격하다. 또한, 청구법인은 증권거래소 상장법인인 분할법인으로부터 물적분할로 설립되었는 바, 승계하는 사업부와 관련된 자산·부채 및 모든 법적인 권리의무를 승계 받기 위하여 외부감사법인인 삼일회계법인의 감사를 받아 승계하는 자산 및 부채가액을 확정하였으며, 분할설립시 승계한 재고에 대한 자료 또한 검증을 받았고 또한, 청구법인의 분할신설과 관련된 분할신고서, 분할종료보고서 등 모든 분할 관련 일체의 서류와 진행사항이 금융감독원, 증권거래소 등 유관기관에 신고된 자료이다. 반면에 백화점사업자 제출자료는 회계연도 중의 자료로 결산이 반영되지 않았으며 제3자의 확인을 받지 않은 것으로 그 정확성을 확인할 방법이 없으므로 이러한 사실관계하에서 재고자산의 위험을 부담하지 않는 백화점의 내부통제와 결산 사항이 반영되지 않은 기중 자료에 근거하여 과세한 처분은 부당하다.
- 나. 처분청 의견 청구법인은 분할개시 재무제표에 대한 외부감사법인의 검증절차를 거쳤기 때문에 재고자산금액이 신빙성이 있다고 주장하나, 쟁점재고자산출고금액이라는 OOO원의 재고실사에 관계되는 구체적인증거자료를 제시하지 못하고 있어 분할 당시 쟁점재고부분에 대한검증의 신빙성이 부족하다. 재고자산을 실제로 보관하고 있는 (주)롯데쇼핑 외 15개 백화점사업자가 조사관청에 제출한 자료는 그 기록이 구체적이고 내부품의 등 내부통제를 거친 바 충분한 신빙성이 있어 과세근거로 삼는데 부족함이 없다. 또한, 백화점사업자 제출자료는 분할기준일 현재 분할법인의 재고와 청구법인의 재고를 별도 구분하여 요청한 것에 대해 회신받은 자료로서 2008.11.30.～12.31.기간동안의 매입원가, 출고가, 대금지급내역 등의 거래내역이 포함된 바 백화점사업자측에 분할법인 명의 재고금액이 별도 존재하거나 혹은 전산지연 입력되었을 가능성이 높다는 청구법인의 주장은 설득력이 부족하다. 따라서, 분할법인이 분할기준일 현재 백화점에 납품한 것으로 백화점사업자로부터 회신받은 자료에 의해 확인되는 금액은 충분한 신빙성이 있어 과세근거로 삼는데 부족함이 없으므로 동 자료를 기준으로 쟁점재고자산출고금액을 결정한 당초 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 분할신설된청구법인이 분할법인으로부터 장부상 승계받은 백화점 납품 재고자산(매입원가기준OOO원)의 백화점 출고금액을 OOO원으로 볼 수 있는지 여부
- 나. 관련법령
(1) 법인세법 제14조 (각 사업연도의 소득) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.
② 내국법인의 각 사업연도의 결손금은 그 사업연도에 속하는 손금의 총액이 그 사업연도에 속하는 익금의 총액을 초과하는 경우에 그 초과하는 금액으로 한다. 제40조 (손익의 귀속사업연도) ①내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 법인세법 시행령 제68조(자산의 판매손익 등의 귀속사업연도) ①법 제40조 제1항 및제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다.
1. 상품(부동산을 제외한다)·제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 "상품 등"이라 한다)의 판매：그 상품 등을 인도한 날
2. 상품 등의 시용판매：상대방이 그 상품 등에 대한 구입의 의사를 표시한 날. 다만, 일정기간내에 반송하거나 거절의 의사를 표시하지 아니하면 특약 등에 의하여 그 판매가 확정되는 경우에는 그 기간의 만료일로 한다.
3. 상품 등외의 자산의 양도：그 대금을 청산한 날[한국은행법에 따른 한국은행이 취득하여 보유 중인 외화증권 등 외화표시자산을 양도하고 외화로 받은 대금(이하 이 호에서 "외화대금"이라 한다)으로서 원화로 전환하지 아니한 그 취득원금에 상당하는 금액의 환율변동분은 한국은행이 정하는 방식에 따라 해당 외화대금을 매각하여 원화로 전환한 날]. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일(등록일을 포함한다)·인도일 또는 사용수익일중 빠른 날로 한다.
4. 자산의 위탁매매：수탁자가 그 위탁자산을 매매한 날
⑦ 제1항 제1호의 규정에 의한 인도한 날의 범위에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.
(1) 조사관청의 청구법인에 대한 법인사업자 조사복명서를 보면 다음과 같은 내역이 나타난다. (가)분할법인과 백화점(OOO백화점 본점외 15점포)간의 납품계약서를 확인한 결과, 특정 거래조건(재고반품 및 마진율과 대금지급조건 계약)에 의한 ‘특정매입’계약을 체결하고 있는 것으로 확인되고, 여기서 ‘특정매입’방식이란 백화점이 제조업체나 기타 납품업체로부터 납품을 받되 납품받는 상품 가운데 고객에게 판매된 상품에 대해서만 결제를 하며 팔리지 않은 재고상품에 대해서는 반품을 하는 판매형태라고 기재되어 있다. (나) 청구법인이 분할법인에게 귀속되어야 한다고 주장하는 기초재고 OOO원 및 청구법인 계상 백화점 출고가 기준 OOO원이백화점에 기인도한 분할법인의 상품에 해당하는지 여부에 대하여 확인해본 결과, 분할기준일 현재 백화점에 출고되어 판매되지 않은 상품의 재고금액을 확인한 바 청구법인의 출고가는 회사계상금액보다 OOO원 과소한 것으로 확인되며, 그매입원가 OOO원은 청구법인의 계상금액 외에 달리 확인할 수 없다고 기재되어 있다. (다) 백화점회신자료에 의해서 확인되는 쟁점재고자산출고금액을 기준으로 2008사업연도 분할법인에귀속될 매출총이익 OOO원을 손금인정(익금산입 OOO원, 손금산입 OOO원)한다고 기재되어 있다.
(2) 조사관청에서 백화점사업자로부터 회신받은 자료내역은 아래와 같고, 그 내역을 보면 백화점별로 총 재고금액만 기재되어 있을 뿐 그 금액을 구성하게 된 구체적인 품목, 수량, 출고가액은 기재되어 있지아니한 것으로 나타난다. (OO: O) (3)청구법인이 제출한 분할 당시 승계한 쟁점재고자산의내역은 아래와 같고, 그 내역을 보면 백화점별 총 재고금액뿐만 아니라구체적인 품목, 수량, 출고단가 등이 기재되어 있다. (OO: O)
(4) 조사관청에서 쟁점재고자산 이외에 청구법인이 가방 등 상품을백화점에 인도하는 날이 속하는 사업연도의 손익으로 처리하여야 함에도백화점에서 소비자에게 판매하는 날이 속하는 사업연도의 손익으로신고하였다 하여 그 차이를 조정하여 청구법인의 2008～2010사업연도에익금산입(청구법인이 백화점사업자에 인도한 금액) 및 손금산입(청구법인이매입한 원가)한 내역은 아래와 같음이 처분청에서 제출한 심리자료에 나타난다.
(5) 위 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 조사관청에서는 쟁점재고자산이 법인세법상 청구법인에게 귀속되지아니하는 분할법인의 자산임을 확인한 후,쟁점재고자산이 모두 2008사업연도에 백화점에서 판매되어 청구법인이 쟁점재고자산출고금액을 2008사업연도 법인세 신고 시에 수입금액으로 신고하였다고 보아 쟁점재고자산에 대한 매입원가를 손금불산입하고 쟁점재고자산출고금액을 익금불산입하였으나, 처분청 및 청구법인이 제출한 심리자료만으로는 쟁점재고자산이 언제 백화점에서 판매되어 청구법인이 이를 어느 사업연도의 법인세 신고 시 수입금액으로 신고하였는지가 불분명하므로, 처분청에서는 쟁점재고자산에 대한 출고금액을 실제 백화점에서의 판매시점, 청구법인의 법인세 수입금액 산입 신고시기 및 신고금액 등에 의하여재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.