[요지] 쟁점보조금은 청구법인의 매출과 관련한 할인이 아니라 가입자 유치를 위한 ‘판매장려금’ 또는 ‘판매촉진비’ 성격으로 보여 부가가치세 과세표준에서 포함되나, 즉시할인쿠폰사용액은 판매수수료 할인에 대하여 사전 합의가 있었고, 모든 구매자들에게 차별 없이 적용되므로 부가가치세법에서 정한 ‘에누리액’에 해당하여 부가가치세 과세표준에서 제외함이 타당하다고 판단됨
[요지] 쟁점보조금은 청구법인의 매출과 관련한 할인이 아니라 가입자 유치를 위한 ‘판매장려금’ 또는 ‘판매촉진비’ 성격으로 보여 부가가치세 과세표준에서 포함되나, 즉시할인쿠폰사용액은 판매수수료 할인에 대하여 사전 합의가 있었고, 모든 구매자들에게 차별 없이 적용되므로 부가가치세법에서 정한 ‘에누리액’에 해당하여 부가가치세 과세표준에서 제외함이 타당하다고 판단됨
[참조결정] 조심2011서1794 / 조심2012서5188 / 조심2011서2697 / 조심2012중0509
[주 문]
1. OOO이 2012.2.10.～2013.11.13. 청구법인에게 한【별지2】의 경정청구 거부처분은 청구법인이 OOO 구매회원들에게 발행한 즉시할인쿠폰 사용액 OOO을 부가가치세 과세표준에서 제외하여 그 세액을 경정하고,
2. 나머지 심판청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 OOO을 영위함에 있어 이동통신 서비스 가입에 관한 업무를 대리점에 위탁하고 있는 바, 고객이 단말기를 대리점에서 구입하면서 일정한 의무사용기간(이하 “약정기간”이라 한다)을 약정하면 쟁점보조금을 고객에게 지급하는 데, 이러한 쟁점보조금은 다음과 같은 이유로 부가가치세법제13조 제1항의 부가가치세 공제항목인 ‘에누리액’에 해당한다. (가) 부가가치세법 시행령제52조 제2항에 따르면, 부가가치세의 과세표준에서 차감되는 ‘에누리액’은 용역의 공급조건에 따라 정해지고 용역 공급당시의 통상의 공급가액에서 직접 공제되어야 하는데, 청구법인의 이용약관과 서비스 가입신청서를 보면, 청구법인과 고객간에 이동통신서비스 이용계약을 체결할 때 쟁점보조금 지급 약정이 동시에 이루어지고, 고객이 약정기간 동안 청구법인의 이동통신서비스를 이용하면 이동통신서비스 용역제공 대가에서 쟁점보조금을 차감하므로, 쟁점보조금은 ‘이동통신서비스 용역’의 공급조건에 따라 그 대가를 직접 공제하는 ‘에누리액’에 해당한다. (나) 처분청은 쟁점보조금이 용역의 공급가액에서 직접 공제되지 않는 ‘판매장려금’일 뿐이라는 의견이나, 판례(대법원 2003.10.10. 선고 2003두5884 판결)에 의하면, 가격보상의 조건이 사전에 정해져 있고 적용대상과 범위(일정한 매출액이나 판매수량을 초과했는지 여부 등)에 제한 없이 가격보상이 필수적으로 이루어지며 할인액이 판매물품의 가격에 미치는 영향이 직접적이면 이는 ‘판매장려금’이 아닌 ‘에누리액’으로 판단한 것으로, 청구법인은서비스 이용약관등에 약정기간과 고객의 기여도에 따라 쟁점보조금을 지급한다는 점을 명시하고 이를 대리점·인터넷 홈페이지 등을 통해 사전에 고시하고, 약정기간이 설정되면 적용대상이나 적용범위의 차등 없이 고객에게 쟁점보조금을 필수적으로 지급하며, 가입기간이 긴 고객일수록 쟁점보조금 지급률을 높이므로 서비스이용료의 경제적 효과가 직접적으로 영향을 미치고 있는 점 등으로 보아 쟁점보조금은 ‘판매장려금’이 아닌 ‘에누리액’이다. (다) 부가가치세가 최종소비를 과세대상으로 하고 있음은 대법원 판결에서 명확히 확인할 수 있고(대법원 2011.1.20. 선고 2009두13474 판결 등), 이러한 사실은 우리나라 부가가치세법의 모델이 된 유럽 부가가치세법하의 유럽연방법원 판결내용에서도 언급되고 있음을 볼 때, 청구법인이 실제 받은 대가(쟁점보조금을 차감한 후의 금액)를 부가가치세 과세표준으로 하여야 한다는 것을 명확히 알 수 있는데, 쟁점보조금을 부가가치세 과세표준에 포함하게 되면 이러한 기본원칙에 반하고 궁극적으로 국가가 정당하게 거두어야 할 세금보다 더 많이 거두게 되는 불합리한 결과가 초래되므로 쟁점보조금을 과세표준에 포함하여 경정청구를 거부한 이 건 처분은 부당하다.
(2) 한편, 청구법인은 OOO을 통해 전자상거래서비스 제공사업을 영위하는 법인으로, 판매회원으로 등록한 판매자와 구매회원으로 등록한 구매자가 온라인사이트에서 상품을 거래할 수 있도록 공간을 제공하고 그 대가로 판매회원으로부터 판매금액의 일정률에 해당하는 ‘서비스 이용료’를 지급받는 데, 구매회원은 판매회원이 등록한 상품을 ‘즉시할인쿠폰’을 이용하여 할인된 금액으로 구매하면, 구매회원은 청구법인에게 상품대금을 납부하고 상품이 배송된 후 청구법인은 판매회원과 사전에 약정된 ‘서비스 이용료’에서 할인액을 차감하고 판매대금을 정산해 준다. (가) 과세당국의 유권해석(기획재정부 부가가치세제과-824, 2009.6.16. 등)에 의하면, 수탁자가 물품판매 위탁자와의 위·수탁 계약에 따라 물품을 판매하고 그 대가로 수수료를 받는 경우, 계약에 따라 할인판매를 하고 할인금액을 수탁자의 판매수수료에서 직접 공제하기로 하는 경우에는 할인금액을 ‘에누리액’에 해당되는 것으로 보는데, 이 건의 경우 판매회원은 청구법인이 OOO에 공지한판매약관에 동의하는 절차를 통해 청구법인과 판매회원간에 “할인금액은 서비스 이용료에서 정산한다”는 합의가 이루어진 것이고, 할인금액은 서비스 이용료에서 직접 공제되므로 위 요건에 부합한다. (나) 부가가치세법제13조 제1항을 보면, 용역 공급과 관련된 대가를 받을 때 이를 부가가치세 과세표준에 포함하고 대가의 수령이 없으면 ‘에누리액’은 과세표준에서 제외하고 있는 바, 청구법인은 OOO을 통하여 판매업무 지원 서비스를 제공하고 쟁점할인금액이 차감된 서비스이용료를 수령하는 것이므로 쟁점할인금액은 ‘에누리액’으로서 과세표준에서 제외되어야 한다. (다) 처분청은 쟁점①의 쟁점보조금과 같이 쟁점할인금액도 ‘판매장려금’일 뿐이라는 의견이나, 판례(대법원 2003.10.10. 선고 2003두5884 판결)를 보면, 가격보상의 조건이 사전에 정해져 있고 거래처별 매출액이나 판매수량에 따른 적용대상과 범위에 제한 없이 보상이 필수적으로 적용되며 할인액이 판매물품의 가격에 미치는 영향이 직접적이면 이는 ‘판매장려금’이 아닌 ‘에누리액’으로 판단하고 있는 바, 쟁점할인금액은 즉시할인쿠폰으로 판매가격이 인하되면 상품의 할인금액은 서비스 이용료에서 정산된다는 내용이 인터넷을 통해 사전에 공지되고, 즉시할인쿠폰을 사용하여 판매금액을 인하하면 쟁점할인금액은 판매자의 판매실적이나 거래규모 등에 제한이나 차등 없이 서비스 이용료에서 필수적으로 정산되며, 쟁점할인금액은 판매자의 서비스 이용료에서 직접 공제되므로 판매자의 서비스 이용료에 미치는 영향이 직접적인 점 등에 비추어 보아 쟁점할인금액은 ‘판매장려금’이 아닌 ‘에누리액’ 이다. (라) 부가가치세가 최종소비를 과세대상으로 하고 있음은 대법원 판결에서 명확히 확인할 수 있고(대법원 2011.1.20. 선고 2009두13474 판결 등), 이러한 사실은 우리나라 부가가치세법의 모델이 된 유럽 부가가치세법하의 유럽연방법원 판결내용에서도 언급되고 있음을 볼 때, 청구법인이 실제 받은 대가(쟁점할인금액을 차감한 후의 금액)를 부가가치세 과세표준으로 하여야 한다는 것을 명확히 알 수 있는데, 쟁점할인금액을 부가가치세 과세표준에 포함하게 되면 이러한 기본원칙에 반하고 궁극적으로 국가가 정당하게 거두어야 할 세금보다 더 많이 거두게 되는 불합리한 결과가 초래되므로 쟁점할인금액을 과세표준에 포함하여 경정청구를 거부한 이 건 처분은 부당하다.
(1) 청구법인은 쟁점보조금이 이동통신서비스 용역제공 대가의 할인이라고 주장하나, 청구법인이 제출한 서비스 이용약관 제35조 및 제36조 제2항에 따르면, 쟁점보조금 지급대상은 신규단말기로의 기기변경 또는 번호이동 고객이 특정단말기를 유지하는 조건으로 되어 있고, 보조금 지급이 단말기에 따라 차등적으로 지급되는 점으로 보아 쟁점보조금이 이동통신서비스 용역제공 대가의 할인이라는 청구법인의 주장은 사실과 다르다. 또한, 구전기통신사업법(2009.5.21. 법률 제9702호로 개정된 것, 이하 같다) 제36조의 4에 의하면, 일정한 조건을 갖춘 이용자에게는 이동통신사업자가 단말기 구입비용을 지원(구입가역보다 낮게 판매하거나 현금지급, 가입비의 보조, 그 밖의 구체적 이익의 제공을 포함함)하는 것이 가능하다고 규정되어 있는 바, 쟁점보조금도 이동통신업체에서 통칭하는 ‘단말기 보조금’에 포함되고, 부가가치세법 집행기준 13-52-1에 의하면, “고객에게 단말기를 할인하여준 가액은 ‘에누리액’에 해당되지 않는다”고 규정되어 있으므로 쟁점보조금을 ‘에누리액’이 아닌 것으로 본 이 건 처분은 정당하다.
(2) 한편, 조세심판원 선결정례(조심 2011서1794, 2011.12.30.)나 유권해석(기획재정부 부가가치세제과-71, 2011.2.8.)에 의하면, 마케팅 전략의 일환으로 청구법인이 자신의 책임과 계산으로 발행하는 ‘즉시할인쿠폰’을 사용한 쟁점할인금액은 ‘에누리액’이 아닌 ‘판매촉진비’에 불과하므로 이를 ‘에누리액’이 아닌 것으로 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) OOO를 구입하는 고객에게 지급하는 쟁점보조금(단말기구입 보조금)이 ‘에누리액’에 해당하는지 여부
(2) OOO에서 발행한 ‘즉시할인쿠폰’ 사용액(쟁점할인금액)이 ‘에누리액’에 해당하는지 여부
(1) 부가가치세법 제13조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액의 합계액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가
2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
② 다음 각 호의 금액은 과세표준에 포함하지 아니한다.
1. 에누리액
6. 재화 또는 용역을 공급한 후의 그 공급가액에 대한 할인액으로서 대통령령이 정하는 할인액
(2) 부가가치세법 시행령 제52조(부당대가 및 에누리등의 범위) ②법 제13조 제2항 제1호에 규정하는 에누리액은 재화 또는 용역의 공급에 있어서 그 품질·수량 및 인도·공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라 그 재화 또는 용역의 공급당시의 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제하는 금액으로 한다.
③ 법 제13조 제2항 제6호에 규정하는 할인액은 외상판매에 대한 공급대가의 미수금을 결제하거나 공급대가의 미수금을 그 약정기일전에 영수하는 경우에 일정액을 할인하는 금액으로 한다.
(3) 전기통신사업 제36조의4(통신단말장치 구입비용의 지원 금지 등) ① 전기통신사업자는 전파법제11조 또는 제12조의 규정에 따라 주파수를 할당받아 기간통신역무를 제공하는 경우 그 역무의 이용에 필요한 통신단말장치의 구입비용을 지원(구입가격보다 낮게 판매하거나 현금지급, 가입비의 보조 그 밖의 경제적 이익의 제공을 포함한다. 이하 이 조에서 "지원"이라 한다)하여서는 아니 된다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 구입비용의 지원일을 기준으로 같은 전기통신사업자가 제공하는 기간통신역무의 이용기간이 연속하여 18개월 이상인 이용자에게 지원하는 경우. 다만, 그 지원일부터 기산하여 2년 이내에 1회에 한한다.
2. 기간통신역무를 개시한 날부터 6년이 경과되지 아니한 경우 당해 전기통신사업자가 그 기간통신역무의 이용자에게 지원하는 경우
(1) 부가가치세법제13조 제2항 제1호에 의하면, 에누리액에 대하여 부가가치세 과세표준에 포함하지 아니하도록 규정하면서 같은 법 시행령 제52조 제2호에서는 에누리액을 “재화 또는 용역의 공급에 있어서 그 품질·수량 및 인도·공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라 그 재화 또는 용역의 공급당시의 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제하는 금액으로 한다”고 규정하고 있다.
(2) 청구법인이 2008년 제2기～2010년 제2기 과세기간 동안 지급한 단말기구입 보조금과 즉시할인쿠폰 사용액은 아래 [표1]과 같다. [표1] 단말기 보조금 지급 및 즉시할인쿠폰 사용액 내역
(3) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인이 제시한 심리자료에 의하면, 쟁점보조금 지급형태로는 대리점이 단말기를 고객에게 판매하면서 이동통신서비스 이용에 대한 약정기간을 설정하면 ①청구법인이 고객에게 조건부 교부금 명목으로 일정금액을 일시에 지급하는 방식OOO과, ②대리점이 고객에게 단말기를 할부로 판매하는 경우 청구법인이 대리점으로부터 단말기 할부채권을 양수하여 고객에게 매월 이동통신서비스 이용료를 청구할 때 단말기 할부채무 중 일정액을 할인해 주는 방식OOO이 있다. (나) 청구법인의 홈페이지(쟁점보조금에 대한 공지사항)에는 쟁점보조금OOO 제도를 설명하면서 중고단말기, 선불이동전화 고객, 약정할인제 가입고객 등은 쟁점보조금 지급대상에서 제외되는 것으로 나타나며, 청구법인의 서비스(WCDMA) 이용약관(2008.4.17. 시행) 및 이동통신서비스 가입신청서의 주요내용은 아래[표2]와 [표3]과 같다. [표2] 서비스(WCDMA) 이용약관(2008.4.17. 시행) [표3] 이동통신서비스 가입신청서의 주요내용 (다) 한편, 구전기통신사업법제34조의4 제1항에 의하면, “전기통신사업자는 전파법제11조 또는 제12조의 규정에 따라 주파수를 할당받아 기간통신역무를 제공하는 경우 그 역무의 이용에 필요한 통신단말장치의 구입비용을 지원(구입가격보다 낮게 판매하거나 현금지급, 가입비의 보조 그 밖의 경제적 이익의 제공을 포함한다. 이하 이 조에서 "지원"이라 한다)하여서는 아니 된다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다”고 하면서 그 제1호에서 “구입비용의 지원일을 기준으로 같은 전기통신사업자가 제공하는 기간통신역무의 이용기간이 연속하여 18개월 이상인 이용자에게 지원하는 경우. 다만, 그 지원일부터 기산하여 2년 이내에 1회에 한한다”고 규정하고 있다. (라) 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 고객과의 이동통신서비스 이용계약을 체결할 때 쟁점보조금 지급약정이 동시에 이루어지고, 고객이 약정기간 동안 청구법인의 이동통신서비스를 이용하면 이동통신서비스 용역제공 대가에서 쟁점보조금을 차감하므로 쟁점보조금은 이동통신서비스 용역의 공급조건에 따라 그 대가를 직접 할인하는 ‘에누리액’에 해당한다고 주장하나, 부가가치세법상 매출에누리는 ‘재화 또는 용역의 공급에 있어서 그 품질·수량 및 인도·공급가액의 결제 기타 공급조건에 따라 그 재화 또는 용역의 공급당시의 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제하는 것’으로 규정되어 있으나, 이 건의 경우 쟁점보조금 지급의 전제조건인 단말기 약정기간 의무사용 조건은 청구법인의 이동통신서비스 매출과 관련된 ‘품질·수량 및 인도·공급대가의 결제 등’에 관한 공급조건에 해당하지 아니한다 할 것인 점, 쟁점보조금은 이동통신서비스 요금을 감소시키지 않으면서 그에 대한 수요를 증가시키는 수단으로서 이동통신서비스 매출과 관련한 할인이 아니라 청구법인이 이동통신서비스 가입자를 유치하기 위한 마케팅 비용인 ‘판매장려금’ 또는 ‘판매촉진비’ 성격으로 보이는 점, 청구법인이 제출한 서비스 이용약관에는 보조금이 영업점에서 판매하는 개통이력이 없는 신규단말기에 한하여 지급된다고 명시되어 있고 실제 보조금을 단말기 구입시에 지급하고 있을 뿐 아니라, 구전기통신사업법제36조의4 규정에서도 보조금을 단말기 구입비용의 지원이라 명시하고 있어 청구법인이 지급하는 쟁점보조금은 이동통신업체에서 통칭하는 ‘단말기 보조금’으로 보이는 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점보조금은 이동통신서비스에 대한 매출 에누리액에 해당하지 아니한다 할 것이다)조심 2012중509, 2013.10.28., 조심 2012서5188, 2013.10.2. 외 다수, 같은 뜻임).
(4) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인이 운영한 OOO[2011.10.1. 이후 OOO의 거래흐름은 아래[표4]와 같은 바, ①판매자와 구매자는 회원등록(약관 동의)을 하고 청구법인이 이를 승인하면 판매·구매서비스 이용계약이 성립되고 ②판매회원이 등록한 상품을 구매회원이 주문하고 결제를 완료하면 판매회원은 구매회원에게 상품을 배송하게 되며, ③청구법인은 구매회원이 결제한 상품대금을 보관하고 있다가 판매상품이 구매회원에게 이송되면 판매대금에서 서비스 이용료(쟁점할인금액 포함)를 차감하는 등 판매회원에게 판매대금을 정산해 주는 방식으로 운영되고 있다. [표4] OOO 거래흐름도 (나) 청구법인의 OOO 구매이용약관(2008.5.28. 시행) 제20조(할인쿠폰의 사용)에는 “회사 또는 판매자는 구매서비스를 이용하는 회원에게 상품 구매시 일정금액 또는 일정비율을 할인 받을 수 있는 할인 쿠폰을 발급할 수 있다”라고 규정되어 있고, 판매이용약관(2007.10.15. 시행) 제4조(서비스 이용료) “서비스이용료는 서비스를 이용함에 따른 대가로 판매회원이 청구법인에게 지불하여야 하는 금액을 의미하며, 청구법인은 구매회원으로부터 예치받은 금액에서 서비스이용료를 공제하고 판매회원에게 정산한다”, 제8조(판매대금의 정산) “구매회원이 서비스 화면에서 구매확정을 클릭한 경우, 청구법인은 그로부터 2일(공휴일, 토요일, 일요일 제외) 이내에 물품대금에서 서비스이용료, 회사에 대한 미납수수료 및 기타 채무금을 공제한 나머지 금액을 판매회원에게 송금한다”라고 규정되어 있다. (다) 청구법인의 OOO 인터넷상 ‘즉시할인쿠폰’에 관한 상품화면을 보면, ‘즉시할인쿠폰’은 특정상품에 대하여 일정기간 판매가격을 할인하는 것으로 모든 구매자를 대상으로 적용되며, 상품정보에는 원래의 ‘물품가격’과 ‘쿠폰 적용가’가 동시에 표시되어 있다. (라) 한편, 청구법인이 제기한 2009년 제2기 부가가치세 이의신청에 대하여 2013.7.11. OOO은 “즉시할인쿠폰은 특정상품에 대하여 일정기간 일정액을 할인하는 것으로 특정상품을 구매하는 모든 구매회원을 대상으로 적용되는 쿠폰으로 특정상품의 판매가 이루어지기 전에 할인된 판매가격이 시스템화면에 공지되고, 공지된 할인금액을 차감한 판매가격은 모든 구매회원에게 동일하게 적용되고 즉시할인금액이 수수료에서 직접 공제되므로 거래구조와 성격이 매출에누리에 해당한다고 할 것이다. 다만, 신청법인이 제시한 쟁점할인금액 OOO원이 판매자에 대해 이용약관에서 정한 조건 등에 따라 판매수수료의 일부를 직접 할인한 금액에 해당하는 즉시할인쿠폰인지 여부가 분명하게 확인되지 않으므로, 이를 재조사하여 그 결과에 따라 경정청구 거부 여부를 결정하는 것이 타당한 것으로 판단된다”라고 결정하였는 바, 이 건(2008년 제2기～2009년 제1기) 이후 청구법인의 2009년 제2기～2010년 제1기 부가가치세 과세기간 동안의 ‘즉시할인쿠폰을 사용한 할인금액’ 환급요구에 대하여 처분청이 환급 조치한 내역은 아래[표5]와 같다. [표5] 즉시할인쿠폰을 사용한 할인금액 환급내역 (마) 살피건대, 청구법인은 ‘구매자로부터 예치받은 금액에서 서비스 이용료를 공제하고 판매대금을 정산해야 한다’고 약관에 규정한 시점(2007.10.15. 시행)부터 청구법인과 판매자 사이에 판매수수료 할인에 대하여 사전 합의가 있었던 것으로 보이는 점, 서비스 이용료에서 쟁점할인금액이 직접 공제된다는 사실을 OOO 사이트를 통해 공지한 점, 즉시할인쿠폰을 사용한 할인금액을 차감한 판매금액을 모든 구매자에게 차별 없이 적용한 점, 쟁점할인금액이 물품의 판매가격 또는 판매수수료를 정함에 있어 직접적인 영향을 주는 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점할인금액의 경우 부가가치세법에서 정한 ‘에누리액’에 해당하는 것으로 보아 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것이 타당하다고 판단된다(조심 2011서2697, 2012.6.20., 같은 뜻임).
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별지1】경정청구 세액 【별지2】경정청구 거부처분 내역