사업인정고시일 전에 구주택과 그 부수토지를 취득한 것으로 볼 수 없음

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 안OOO 외 2인(이하 “전 소유자”라 한다)으로부터 OOO동 742-10 대 370㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 2008.4.23. 매매를 원인으로 OOO백만원에 취득한 후 2008.10.3. 건축공사(2007.2.15. 전 소유자가 건축신고하였고, 2008.4.7. 쟁점토지 상의 기존 건물인 구 주택 69.78㎡는 건축물대장상 멸실됨)에 착수하여 2009.9.11. 쟁점토지 위에 단독주택 49㎡(이하 “신 주택”이라 한다)를 신축하였고, 국토해양부 제OOO호 고시(2009.6.3.)로 쟁점토지가 OOO 보금자리주택사업에 편입됨에 따라 2010.12.31. 공공용지의 협의 취득을 원인으로 한국토지주택공사에 쟁점토지를 OOO백만원에 양도(신 주택은 보상금액이 확정되지 아니함)하고 이를 1세대 1주택 비과세 대상에 해당하는 것으로 보아 2011.2.28. 양도소득세를 비과세로 신고하였다.
• 나. 처분청은 쟁점토지에 관한 사업인정고시일(2009.6.3.) 이후인 2009.9.11. 신 주택이 사용승인되었으므로 쟁점토지의 양도가 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 가목에서 규정하는 1세대 1주택의 범위를 충족하지 아니하는 것으로 보아 쟁점토지의 양도가액은 OOO백만원, 취득가액은 OOO백만원(= OOO백만원 + 취득세 등)으로 산정하여 2011.8.16. 청구인에게 2010년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.11.8. 이의신청을 거쳐 2012.3.28. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 2006년 매매계약 당시 거주를 위한 목적으로 구 주택과 부수토지인 쟁점토지를 취득하였으나 토지거래허가가 나지 않아 허가를 얻기 위한 목적으로 청구인이 주체가 되어 구 주택을 멸실하고 신 주택을 신축한 것으로, 청구인의 신 주택 취득시기는 ① 구 주택의 총 매매대금 OOO백만원 중 OOO백만원이 건네진 시점에서 토지거래허가 지연으로 대금지급이 지연됨에 따라 잔대금 OOO백만원에 대하여 소비대차로 전환한 2007년 1월경(조심 2009서2183, 2010.10.7. 참조)으로 보거나, ② 잔금 OOO백만원만 미지급한 상태에서 전소유자가 매매대금의 대부분을 지급받은 상태에 있다고 인식하여 청구인에게 구 주택에 관한 사용승인을 허락하여 실제 구 주택을 멸실한 2008.3.20.로 보아야 하고, 위 ① 또는 ② 어느 시기를 기준으로 보더라도 신 주택 및 쟁점토지의 취득시기는 사업인정고시일(2009.6.3.) 이전이므로 1세대 1주택 비과세 대상이다.

(2) 설령, 쟁점토지의 잔금청산일을 2008.4.23.로 보더라도 매매당사자가 계약당시 건물을 포함한 주택을 매매하였고 그에 따라 대금까지 청산하였다면, 토지거래허가를 득하기 위하여 불가피한 사유로 잔금청산일에 건물이 멸실되었더라도 주택을 취득한 것으로 보아야 한다.

(3) 공익사업용으로 수용되는 경우 사업인정고시일 이전에 취득한 경우에만 보유기간 제한 없이 비과세한다는 규정은 투기목적의 거래를 규제하기 위한 것으로, 청구인은 구 주택을 개보수하여 실제 거주하려 하였고, 토지거래허가를 득하지 못함에 따라 부득이 하게 청구인 책임 하에 구 주택을 멸실하였으며, 재건축 주택 착공 후 준공이 얼마남지 아니한 시점에서 사업인정고시가 되었다는 점 등으로 볼 때, 청구인의 쟁점토지 취득 및 양도는 투기를 목적으로 한 거래가 아니므로 위 규정의 취지에도 배치되지 아니한다.

• 나. 처분청 의견 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 가목에서 1세대 1주택의 범위에 사업인정고시일 전에 취득한 주택 및 그 부수토지에 한한다라고 규정하고 있는바, 쟁점토지에 관한 사업인정고시일은 2009.6.3.이고 청구인이 양도한 신 주택의 사용승인일은 2009.9.11.이므로 이는 사업인정고시일 이후에 취득한 주택에 해당하므로 쟁점토지의 양도에 관하여 1세대 1주택 비과세를 배제하여 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

① 청구인의 구 주택 및 쟁점토지 취득시기를 잔금이 소비대차로 전환한 2007년 1월경 내지 청구인이 매매대금(OOO백만원)의 대부분(OOO백만원)을 지급한 상태에서 전 소유자로부터 구 주택 및 쟁점토지에 관한 사용승인을 허락받아 구 주택을 멸실한 2008.3.20.로 보아야 하고, 그 당시를 기준으로 하면 사업인정고시일 (2009.6.3.) 이전에 주택이 존재하였으므로 1세대 1주택 비과세 대상이라는 청구 주장의 당부

② 2006.12.22.자 매매예약 체결을 쟁점토지에 관한 매매계약으로 인정하여, 매매계약의 성립일 이후 양도일 이전에 매매특약에 따라 구 주택을 멸실한 경우로서 매매계약일 현재를 기준으로 하여 1세대 1주택 비과세 여부를 판정하여야 한다는 청구주장의 당부

• 나. 사실관계 및 판단

(1) 처분청 및 청구인이 제시한 심리자료에 의하여 청구인의 쟁점토지의 취득 및 양도 경위를 정리하면 아래 <표1>과 같다. <표1> 청구인의 쟁점토지 취득 및 양도 경위 일 자 내 용 증빙서류 2006.12.22.

• 청구인은 전 소유자와 구 주택 및 쟁점토지에 관하여 OOO백만원에 부동산매매예약계약을 체결하면서, 특약사항으로 본 계약은 예약계약이며 토지거래허가 후 본 계약을 작성하기로 약정함

• 총 매매대금 OOO백만원 ․ (예약) 계약금 OOO백만원 ․ 중도금 OOO백만원(2006.12.29.) ․ 잔금 OOO백만원 부동산매매 예약계약서 2006.12.27. 청구인은 쟁점토지를 매수한 후 거주를 위한 주택으로 활용할 예정이라는 토지이용계획서를 첨부하여 OOO시장에게 토지거래허가를 신청하였으나, OOO시장은 구 주택이 노후화되어 주택을 신축하는 조건의 경우에만 토지거래를 허가할 수 있다며 불허가 통보 토지이용계획서, 매도사유서

2007... (월일은 표기되지 아니함) 쟁점토지에 관한 토지거래 불허가로 위 2006.12.22. 자 부동산매매예약계약과 별도로 청구인과 전 소유자는 약정서를 작성한바, 동 약정서의 주요 내용은 다음과 같다

(1) 청구인이 새로이 건물을 신축하여야 하고 토지거래허가가 늦어지는 손해를 감안하여 총매매대금(OOO백만원)에서 OOO백만원 감액

(2) 매수인의 사정에 의하여 매매대금 지급이 지연될 경우 연 12%의 지연이자를 지급키로 함

(3) 건축허가가 나지 않는 경우 계약해지 가능

(4) 토지거래허가를 받은 후 본 계약서 작성 약정서 2007.2.15.

• 신 주택 건축허가(OOO시장) ․ 건축주: 전 소유자 건축물대장 2008.3.20. (2008.4.7.)

• 청구인의 자금으로 구 주택 멸실 (구 주택 건축물대장 말소)

• (주)OOO토건이 청구인에게 교부한 것으로 표기된 폐기물처리영수증에는 2008.3월 OOO백만원, 2008.3월 OOO백만원로 기재됨

• (합자)OOO환경이 2008.3.20. 청구인의 조카인 안 OOO에게 교부한 것으로 표기된 오수정화시설등 청소필증에는 일반분뇨처리비 OOO만원으로 기재됨 폐기물처리영수증, 오수정화시설등 청소필증, 말소건축물대장 2008.4.3. 단독주택을 신축하여 거주하겠다는 토지이용계획서를 첨부하여 토지거래계약허가 신청 토지거래계약 허가신청서 2008.4.15. 쟁점토지 토지거래계약 허가(OOO시장) 토지거래계약 허가증 2008.4.18. 쟁점토지에 대한 부동산매매계약서 작성 (토지거래허가에 따른 본 계약)

• 매매금액: OOO백만원 ․ 계약금 OOO백만원, 잔금 OOO백만원(2008.4.22.)

• 특약사항: 현재 나대지로 건축허가 받은 상태이며 매도인(전 소유자)은 매수인(청구인)에게 건축주 명의를 변경해 주기로 함 부동산매매 계약서 2008.4.23. 청구인이 쟁점토지의 등기상 소유권 취득 등기부등본 2008.9.26. 건축주 명의변경(전 소유자 → 청구인) 2008.10.6. 신 주택 착공신고(착공예정일: 2008.10.3.) 착공신고필증 2008.10.8. 신 주택 건축공사 도급계약

• 시공자: 배OOO / 건축주: 청구인

• 도급금액: OOO백만원 건축공사 도급 계약서 2009.6.3. 사업인정고시(OOO 보금자리주택 지구지정) 용지매매계약서 2009.9.11. 신 주택(49㎡) 사용승인 사용승인서 건축물대장 2010.12.3. 공익사업용 토지로 한국토지주택공사에 쟁점토지 수용

• 매매대금: OOO원 용지매매계약서 (2010.12.29.자) 2011.11.. 신 주택은 현재 보상신청 중 한국토지주택 공사 공문

(2) 먼저, 쟁점①에 관하여 본다. (가) 청구인과 전 소유자 사이에 2008.4.18. 작성된 부동산매매계약서에 의하면 쟁점토지의 매매금액은 OOO백만원으로 나타나는 반면, 아래 <표2>와 같이 청구인이 제출한 금융증빙에서 청구인이 쟁점토지의 매매대금으로 전 소유자에게 지급한 총매매대금은 OOO백만원으로 확인되는데, 동 금액에 관하여 청구인은 쟁점토지의 매매대금 OOO백만원 외에 당초 매매예약 당시 2006.12.29.까지 잔금을 치르기로 하였으나 토지거래계약허가지연으로 대금지급이 지연됨에 따라 2007년 1월경 소비대차로 전환하면서 지급한 연체이자 OOO백만원[(OOO백만원+OOO백만원)×연12%×14개월]이 포함된 금액이라고 주장하고 있다. (나) 위 <표2>에서 2008.4.24. 2회에 걸쳐 전 소유자의 OOO은행계좌에 입금된 OOO백만원 및 OOO백만원은 2008.4.23. 발행된 OOO은행 자기앞수표 OOO백만원 및 OOO중앙회 자기앞수표 OOO백만원과 금액이 일치하는 것으로서, 쟁점토지에 관한 소유권이전등기가 2008.4.23. 이루어진 점에 비추어 볼 때, 이는 쟁점토지의 매매대금으로 지급된 자기앞수표 2매를 전 소유자가 2008.4.23. 수령하여 다음 날 자신의 계좌에 입금한 것으로 보이고, 동 금액에서 청구인이 주장하는 지연이자 OOO백만원을 차감하더라도 쟁점토지의 매매잔금은 2008.4.23. 지급된 것으로 보인다. (다) 소득세법 제89조 제1항 제3호, 같은 법 시행령 제154조 제1항 제2호 가목에 의하면 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택 및 주택부수토지를 보유하고 있는 경우 로서 주택 및 그 부수토지(사업인정 고시일 전에 취득한 주택 및 그 부수토지에 한함)의 전부 또는 일부가 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 의한 협의매수․수용 및 그 밖의 법률에 의하여 수용되는 경우에는 그 보유 기간 및 거주기간의 제한을 받지 아니하고 양도소득세를 과세하지 아니하는 것으로 규정하고 있고, 잔금을 소비대차로 변경한 경우는 소비대차로의 변경일을 잔금청산일로 하는 것이다(소득세법 기본통칙 98-1도 같은 뜻). (라) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 살펴보면, 청구인은 부동산매매계약서상의 잔금약정일(2008.4.22.) 이전인 2007년 1월경에 잔대금에 관하여 소비대차로 전환 하였다고 주장하나, 특별한 사정없이 청구인이 15개월여(2007년 1월～잔금약정일)의 기간의 이익을 포기하는 불리한 약정을 체결하였다고 보기 어려우며, 달리 2007년 1월경 잔대금이 소비대차로 전환되었다고 볼 수 있는 증빙이 제시되지 아니한 점, 매매예약 체결(2006.12.22.)․약정서 작성(청구주장에 따르면 2007년 1월경으로 보임) ․ 토지거래계약 허가(2008.4.15.)․본계약 체결(2008.4.18.)․소유권이전등기(2008.4.23.) 등 일련의 거래과정과 금융증빙에서 본계약서 상 잔금약정일(2008.4.22.) 다음 날인 2008.4.23. 실제 잔금이 지급된 것으로 확인되는 점 등에 비추어 볼 때 청구인의 주장은 수긍하기 어렵다 할 것이다. 또한, 청구인은 구 주택 및 쟁점토지 취득시기를 청구인이 매매대금의 대부분을 지급한 상태에서 전 소유자로부터 구 주택 및 쟁점토지에 관한 사용승인을 허락받아 구 주택을 멸실한 2008.3.20.로 보아야 한다고 주장하나, 구 주택 멸실당시 동 주택 및 쟁점토지의 공부상 소유자는 전 소유자로 기재되어 있는 반면, 폐기물처리 영수증(입금표), 오수정화시설 청소필증 외에는 청구인이 실질적으로 구 주택 및 쟁점토지를 사용수익하면서 구 주택을 멸실한 것으로 볼 수 있는 객관적인 증빙이 제시되지 아니한 점, 청구인은 2008.3.20.경 잔금의 대부분을 지급한 상태에서 전 소유자의 허락을 받아 구 주태 및 쟁점토지에 관한 사용승인을 허락받았다고 주장하나, 2008.3.20.은 쟁점토지에 관한 매매대금의 10% 가량이 남아 있는 상태이므로, 사회통념상 대금의 거의 전부가 지급되었다고 볼 만한 정도의 대금지급이 이행되었다고 보기 어려운 점(서울행정법원 2007.5.29. 선고 2006구단10699 판결 참조) 등을 종합하여 볼 때, 이 부분에 관한 청구인의 주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(3) 다음으로, 쟁점②에 관하여 본다. (가) 소득세법 시행령 제162조 제1항 에서 자산의 양도 또는 취득시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 대금을 청산한 날로 한다고 규정하고 있는 한편, 민법 제564조 제1항에서 매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결하는 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다고 규정하고 있는 바, 매매예약은 본 계약을 체결할 것을 약속하는 계약으로서 매매예약만으로서는 매매의 효력이 생기지 아니하는 것이고, 따라서 매매예약에 따라 매도자가 매수자로부터 대금상당금액을 받았다고 하더라도 이는 매매대금이 아닌 예약금에 해당한다고 할 것이고 예약완결권자가 완결의사를 표시하는 때에 비로소 매매가 성립되고 예약금도 매매대금으로 된다고 보아야 할 것이다(국심 99서142, 1999.8.18. 참조). (나) 살피건대, 청구인은 국세청 예규OOO를 근거로 매매계약의 성립일 이후 양도일 이전에 매매특약에 따라 구 주택을 멸실한 경우로서 매매계약일 현재를 기준으로 하여 1세대 1주택 양도소득세 비과세 요건을 충족하였다고 주장하나, 2006.12.22. 자 매매예약은 향후 일정한 계약을 체결할 것을 미리 약정한 계약으로서 채권계약에 불과하므로, 예약을 기초로 체결 또는 성립되는 본계약(이 건은 소유권이전이라는 물권계약)과는 구분된다 할 것이고, 쟁점토지에 관한 실제 매매계약, 즉 본계약은 구 주택이 건축물대장상 멸실되고(2008.4.7.) 토지거래계약 허가를 받은(2008.4.15.) 이후인 2008.4.18. 체결되었으므로 위 예규는 이 건에 적용된다고 볼 수는 없다. 따라서, 쟁점토지의 양도에 관하여 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 적용하지 아니한 이 건 과세처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.